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Prof. Dr. H.-Michael Korth, WP/StB, Hannover
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Jahrgang: 2000 . Seite: 299
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A. Vorbemerkung GesetzesverlaufGesetzesverlauf Der Deutsche Bundestag hatte am 18.5.2000 aufgrund der Beschlussempfehlung und des Berichts des Finanzausschusses den Entwurf eines Gesetzes zur Senkung der Steuersätze und zur Reform der Unternehmensbesteuerung angenommen. Am 9.6.2000 hat der Bundesrat über den Gesetzesentwurf beraten und den Vermittlungsausschuss angerufen . Der Vermittlungsausschuss hat am 4.7.2000 mit den Stimmen der Regierun ...
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Prof. Dr. H.-Michael Korth, WP/StB, Hannover
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Jahrgang: 2000 . Seite: 327
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A. Vorbemerkung BFH-Rspr. zum Zwei-Konten-ModellBFH-Rspr. zum Zwei-Konten-Modell Der GrS des BFH hatte das Zwei-Konten-Modell grds anerkannt, weil für den einkommensteuerrechtlich bedeutsamen Veranlassungszusammenhang allein die Verwendung des Darlehensbetrags ausschlaggebend ist. Dies hatte insb. dem BMF, das dem Verfahren beigetreten war, missfallen. Auch der Finanzausschuss des Bundestages hat noch unt ...
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Dr. Jörg Grune, Richter am FG, Hannover
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Jahrgang: 2000 . Seite: 349
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A. Vorbemerkungen Betätigungen, die ohne Einkunfts- bzw. Überschusserzielungsabsicht durchgeführt werden, sind einkommensteuerrechtlich unbeachtlich. Demgemäß werden Verluste aus Betätigungen, die den Tatbestand der Liebhaberei erfüllen, bei der Einkommensteuer nicht berücksichtigt. Im Bereich der Körperschaftsteuer sind derartige Fälle mit dem Rechtsinstitut der verdeckten Gewinnausschüttung (vGA) zu lösen, da der Kapitalgesellschaft eine auß ...
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Dipl.-Jur. Dr. Ernst-August Ehlers, Ltd. Regierungsdirektor a.D., Rechtsanwalt/Steuerberater, Hamburg
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Jahrgang: 2000 . Seite: 363
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A. Vorbemerkungen I. Gründe für die Neuordnung des Spendenrechts verfassungsrechtliche Bedenkenverfassungsrechtliche Bedenken Die Bundesregierung hat mit der Verordnung vom 10.12.1999 zur Änderung der EStDV auf die seit Jahren bestehenden verfassungsrechtlichen Bedenken gegen wesentliche Teile des Sp ...
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Dipl.-Jur. Dr. Ernst-August Ehlers, Ltd. Regierungsdirektor a.D., Rechtsanwalt/Steuerberater, Hamburg
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Jahrgang: 2000 . Seite: 377
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A. Vorbemerkungen Als Baustein der privaten Altersversorgung erfreuen sich Rentenversicherungen zunehmender Beliebtheit. In das Blickfeld der steuerlichen Betrachtung ist dabei insb. die kreditfinanzierte Sofortrente geraten, die durch vier typische Merkmale gekennzeichnet ist: kredit ...
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Dipl.-Jur. Dr. Ernst-August Ehlers, Ltd. Regierungsdirektor a.D., Rechtsanwalt/Steuerberater, Hamburg
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Jahrgang: 2000 . Seite: 391
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A. Vorbemerkungen I. Entwicklungsgeschichte BpO 1978BpO 1978 BpO1987BpO1987 Die Rechtsgrundlage für die Außenprüfung ist in den §§ 193 ff. AO enthalten. Daneben existieren bereits seit 1978 auf der Grundlage von Art. 108 Abs. 7 GG allgemeine Verwaltungsanweisungen in Form der Betriebsprüfungsordnung 1978 (Bundesanzeiger Nr. 82 ...
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AktStR: Dr. Norbert Bolz, Richter am FG, Hannover, 2000 S. 405: Neueste BFH-Rechtsprechung zum Kindergeld Neueste BFH-Rechtsprechung zum Kindergeld Dr. Norbert Bolz, Richter am FG, Hannover Jahrgang: 2000 . Seite: 405 A. Vorbemerkungen AnspruchsvoraussetzungenAnspruchsvoraussetzungen Anspruchsberechtigte erhalten Kindergeld für ein Kind in jedem Kalendermonat, zu dessen Beginn es das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat (§ 62 Abs. 1, 63 Abs. 1 S. 1 und 2 i.V.m. § 32 Abs. 3 EStG). Darüber hinaus wird ein Kind, welches das 18. Lebensjahr vollendet hat, u.a. berücksichtigt, wenn es -noch nicht das 21. Lebensjahr vollendet hat und arbeitslos ist (§ 32 Abs. 4 S. 1 Nr. 1 EStG) -noch nicht das 27. Lebensjahr vollendet hat und für einen Beruf ausgebildet wird (§ 32 Abs. 4 S. 1 Nr. 2 a EStG) Die Anrechnung der eigenen Einkünfte und Bezüge des Kindes ist in § 32 Abs. 4 S. 2-7 EStG geregelt: § 32 Abs. 4 EStG in seiner aktuellen Fassung lautet in Auszügen: GesetzesfassungGesetzesfassung (2) Nach Satz 1 Nr. 1 und 2 wird ein Kind nur berücksichtigt, wenn es Einkünfte und Bezüge, die zur Bestreitung des Unterhalts oder der Berufsausbildung bestimmt oder geeignet sind, von nicht mehr als 13 500 DM im Kalenderjahr hat;....... (5) Für jeden Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen für eine Berücksichtigung nach Satz 1 Nr. 1 oder 2 nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag nach Satz 2 um ein Zwölftel. (6) Einkünfte und Bezüge des Kindes, die auf diese Kalendermonate entfallen, bleiben außer Ansatz. Bei dem Betrag von 13.500 DM handelt es sich um den aktuellen Jahresgrenzbetrag, dessen Überschreiten zum Wegfall des Kindergeldanspruchs führt. Der Jahresgrenzbetrag ermäßigt sich für jeden Kalendermonat, für den die Voraussetzungen für die Berücksichtigung des Kindes nach § 32 Abs. 4 S. 1 Nr. 1 oder Nr. 2 EStG nicht vorgelegen haben, um ein Zwölftel (sog. Kürzungsmonate). Er ermäßigt sich hingegen nicht bei Behinderung des Kindes (§ 32 Abs. 4 S. 1 Nr. 3 EStG) oder bei unter 18 Jahren alten Kindern (§ 32 Abs. 3 EStG). Einkünfte und Bezüge, die auf die Kürzungsmonate entfallen, bleiben konsequenterweise unberücksichtigt. Fraglich ist, inwieweit sich die Eheschließung des Kindes auf den Kindergeldanspruch auswirkt und wie die Einkünfte und Bezüge im Jahr der Heirat des Kindes zu ermitteln sind. Außerdem ist streitig, ob Kindergeld im Jahr der Beendigung der Berufsausbildung und ggf. anschließender Berufstätigkeit bzw. Arbeitslosigkeit zu gewähren ist und wie hierbei die zeitanteilige Berechnung der Einkünfte und Bezüge vorzunehmen ist. Hierzu hat der BFH in jüngster Zeit in einer Reihe von Urteilen Stellung genommen. B. BFH-Entscheidungen I. Kindergeld im Jahr der Eheschließung eines Kindes BFH v. 2.3.2000 - VI R 13/99, DStR 2000, 921 1. Sachverhalt Die 1973 geborene Tochter T des Kl. befand sich im Streitjahr 1997 in Berufsausbildung. Im März heiratete sie. Der Netto-Arbeitslohn ihres Ehemannes belief sich im März auf 3.048 DM und in den Monaten April - Dezember auf 27.826 DM. Das beklagte Arbeitsamt - Familienkasse - ermittelte die Einkünfte und Bezüge der T i.S. d. § 32 Abs. 4 S. 2 EStG für das Streitjahr mit 13.890 DM. Hierbei legte es Unterhaltsleistungen des Ehemannes i.H.d. Hälfte seines monatlichen Nettogehalts (3.000 DM : 2 x 9,5 Monate = 14.250 DM), vermindert um eine Unkostenpauschale i.H.v. 360 DM zugrunde. Da hierdurch der Jahresgrenzbetrag von 12.000 DM überschritten war, versagte das Arbeitsamt dem Kl. das Kindergeld rückwirkend ab Januar 1997 und forderte das für die Monate Januar bis April gezahlte Kindergeld i.H.v. 880 DM zurück. Die Klage hatte Erfolg. 2. Entscheidung und Begründung Der BFH bestätigte die Vorentscheidung. Nach Auffassung des BFH haben Eltern nach der Eheschließung des Kindes grds. keinen Anspruch mehr auf Kindergeld, weil mit der Heirat nicht mehr die Eltern vorrangig zum Unterhalt des Kindes verpflichtet seien, sondern der Ehegatte. § 32 Abs. 4 S. 1 EStG sei dahin auszulegen, dass der Kindergeldanspruch für über 18 Jahre alte Kinder eine typische Unterhaltssituation der Eltern voraussetzt. Durch die Neuregelung des Familienleistungsausgleichs im JStG 1996 sei das sich aus Art. 3 GG ergebende Gebot umgesetzt worden, eine auf Grund von Unterhaltspflichten gegenüber einem Kind verminderte Leistungsfähigkeit sachgerecht zu berücksichtigen. Dies bedeute umgekehrt, dass das Erlöschen von Unterhaltspflichten ebenfalls grds. nicht unberücksichtigt bleiben dürfe. Der Gesetzgeber habe dementsprechend in typisierender Betrachtungsweise an das Bestehen einer Unterhaltspflicht angeknüpft und entziehe folglich das Kindergeld, wenn diese vernachlässigt werde. Nach der Gesetzesbegründung belasten Kinder mit monatlichen Einkünften und Bezügen von 1.000 DM ihre Eltern wirtschaftlich nicht mehr in der Weise, dass diese im Wege des Familienleistungsausgleichs entlastet werden müssten. Da ab Eheschließung in erster Linie der Ehegatte zum Unterhalt des Kindes verpflichtet sei, bestehe eine solche Unterhaltssituation nach der Eheschließung grds. nicht mehr. Vielmehr seien die Eltern nur noch nachrangig zum Unterhalt verpflichtet. Hiernach gehörten im Streitfall zunächst die Monate nach der Eheschließung (April - Dezember) zu den Kürzungsmonaten i.S. d. § 32 Abs. 4 S. 6 EStG, weil die Eltern in diesen Monaten mangels typischer Unterhaltssituation regelmäßig nicht mehr kindergeldberechtigt waren. Auch der Monat der Eheschließung selbst (März) gehöre zu den Kürzungsmonaten, obwohl die Eltern in diesem Monat zeitweise noch unterhaltspflichtig seien. Insoweit verweist der VI. BFH-Senat auf das nachfolgend besprochene Urteil VI R 19/99. Da der Monat der Eheschließung ebenso wie die folgenden Monate hiernach zu den Kürzungsmonaten zähle, seien die auf diese Monate entfallenden Einkünfte/Bezüge und damit Unterhaltsleistungen des Ehegatten an das Kind folglich nicht einzubeziehen. Gleichwohl hätten die Eltern für den Monat der Eheschließung Anspruch auf Kindergeld. Auch wenn dieser Monat ein Kürzungsmonat sei, ändere dies nichts daran, dass die Voraussetzungen des Kindergeldanspruchs im Heiratsmonat - wie auch in den Vormonaten - wegen der Unterhaltspflicht der Eltern bis zur Eheschließung zeitweise vorgelegen hätten. II. Kindergeld im Jahr der Beendigung der Berufsausbildung BFH v. 1.3.2000 - VI R 19/99, DStRE 2000, 580 1. Sachverhalt Die im Februar 1977 geb. Tochter T der Klin. beendete am 8.7.1997 ihre Berufsausbildung. Von Januar bis Juni 1997 bezog T Ausbildungsvergütungen i.H.v. insg. 5.892 DM. Ab dem 9.7.1997 wurde sie von ihrem bisherigen Ausbildungsbetrieb als Angestellte übernommen und erhielt hierfür ein Bruttomonatsgehalt i.H.v. 2.952 DM. Das Arbeitsamt ermittelte die Einnahmen der T für die Monate Januar bis Juli 1997 mit 8.844 DM (5.892 DM Ausbildungsvergütungen zzgl. 2.952 DM für Juli). Nach Abzug eines zeitanteiligen Arbeitnehmer-Pauschbetrags von 1.167 DM (= 7/12 von 2.000 DM) ergaben sich nach Ansicht des Bekl. anzurechnende Einkünfte und Bezüge i.H.v. 7.677 DM. Da damit der maßgebliche anteilige Jahresgrenzbetrag von 7.000 DM nach Ansicht des Bekl. überschritten war, setzte er das Kindergeld rückwirkend ab Januar 1997 auf 0 DM fest und forderte das für die Monate Januar bis Juli 1997 gezahlte Kindergeld i.H.v. 2.100 DM zurück. Die Klage hatte keinen Erfolg. 2. Entscheidung und Begründung Auf die Revision der Klin. hob der BFH das FG-Urt. auf. Zu Unrecht habe das FG die Einbeziehung des im letzten Ausbildungsmonat bezogenen Gehalts aus § 66 Abs. 2 EStG hergeleitet. Denn § 66 Abs. 2 EStG regele die Rechtsfolgen eines bestehenden Kindergeldanspruchs. Dem Grunde nach hingegen bestimmten sich die Voraussetzungen eines Kindergeldanspruchs abschließend nach § 32 EStG. Bei der Ermäßigung des Jahresgrenzbetrags gem. § 32 Abs. 4 S. 6 (jetzt S. 5) EStG werde nicht auf eine Berechnung nach Tagen, sondern auf volle Monate abgestellt. Kürzungsmonate seien somit in jedem Falle diejenigen Monate, in denen an keinem Tage die Voraussetzungen für den Bezug von Kindergeld vorliegen (im Streitfall August bis Dezember). Auslegungsbedürftig sei S. 5 des § 32 Abs. 4 EStG jedoch für solche Monate, in denen die Voraussetzungen (z.B. Berufsausbildung) nur zeitweise vorgelegen hätten. Denn die Worte "nicht vorliegen" erlaubten sowohl die Auslegung "an keinem Tag vorliegen" als auch "nicht an allen Tagen vorliegen". Der BFH gibt der Auslegung den Vorzug, wonach als Kürzungsmonat ein solcher Monat anzusehen ist, in dem die Voraussetzungen "nicht an allen Tagen" vorgelegen haben. Hierfür sprächen sowohl die Entstehungsgeschichte der Vorschrift als auch verfassungsrechtliche Überlegungen. Dies bedeute für den Monat der Beendigung der Berufsausbildung, dass er als Kürzungsmonat anzusehen sei und deshalb die auf ihn entfallenden Einkünfte und Bezüge unberücksichtigt bleiben müssten. Im Streitfall kam der BFH zu dem Ergebnis, dass der Klin. das Kindergeld - wie beantragt - für die Monate Januar bis Juni 1997 zustand. Da T bereits am 8.7.1997 ihre Berufsausbildung beendet und anschließend sofort als Angestellte übernommen worden sei, gehöre der Monat Juli zu den Kürzungsmonaten mit der Folge, dass der anteilige Jahresgrenzbetrag 6000 DM betrage. Die von T von Januar bis Juni erzielten Einnahmen (5 982 DM) überschritten diesen Jahresgrenzbetrag nicht. III. Kindergeld im Jahr der Volljährigkeit eines Kindes BFH v. 1.3.2000 - VI R 162/98, DStR 2000, 919 1. Sachverhalt Die Tochter T des Kl. wurde am 18.6.1997 18 Jahre alt. Sie befand sich während des ganzen Streitjahres 1997 in Berufsausbildung. Für die Monate Januar bis Juni 1997 bezog sie Ausbildungsvergütungen i.H.v. insgesamt 5.916 DM, für die Folgemonate i.H.v. insgesamt 6.236 DM. Die im Streitjahr erzielten Sonderzuwendungen (Weihnachts- sowie Urlaubsgeld) beliefen sich auf 1.240 DM. Das Arbeitsamt ermittelte die Einnahmen der T für die Monate Juli bis Dezember mit 7.476 DM (6.236 DM zzgl. 1.240 DM). Nach Abzug eines anteiligen Arbeitnehmer-Pauschbetrags von 1.116 DM (2.000 x 7.476 : 13.392) ergaben sich nach Ansicht des Bekl. anzurechnende Einkünfte und Bezüge der T i.H.v. 6.350 DM. Da damit der Jahresgrenzbetrag von 6.000 DM überschritten sei, lehnte das Arbeitsamt die Weitergewährung von Kindergeld ab Juli 1997 ab. Die Klage hatte Erfolg. 2. Entscheidung und Begründung Der BFH bestätigte die Vorinstanz. Der Kindergeldanspruch für die Monate Juli bis Dezember 1997 sei nicht wegen der Einkünfte und Bezüge des Kindes zu versagen. Da zu den Voraussetzungen für die Berücksichtigung eines Kindes nach § 32 Abs. 4 EStG auch die Vollendung des 18. Lebensjahres gehöre, sei der Jahresgrenzbetrag von 12.000 DM entsprechend der Anzahl der Monate zu kürzen, zu deren Beginn das Kind das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet habe. Die danach auf die Kürzungsmonate Januar bis Juni entfallenden Einkünfte und Bezüge der T blieben gem. § 32 Abs. 4 S. 7 (heute S. 6) EStG außer Ansatz. Es sei deshalb nicht der gesamte, sondern nur der anteilige Jahresgrenzbetrag maßgebend. Auf welchen Monat Einkünfte und Bezüge "entfallen", sei nicht nach dem Zuflusszeitpunkt, sondern nach der wirtschaftlichen Zurechnung zu bestimmen. Dies ergebe sich bereits aus dem Wortsinn des Begriffs "entfallen". Eine vergleichbare Regelung enthalte § 33 a Abs. 4 EStG (zeitanteilige Aufteilung der Freibeträge für Berufsausbildung und für eine Haushaltshilfe), der nach h.M. ebenfalls in diesem Sinne ausgelegt werde. Folglich sei es entgegen der Ansicht der Verwaltung für die zeitanteilige Berechnung der Einkünfte und Bezüge i.R.d. § 32 Abs. 4 S. 7 (jetzt S. 6) EStG nicht entscheidend, in welchem Monat, sondern für welchen Monat innerhalb des Kj Einnahmen aus dem Berufsausbildungsverhältnis zugeflossen seien. Laufender Arbeitslohn sei regelmäßig dem Monat zuzurechnen, für den er gezahlt wird. Demgegenüber sei für die im Laufe des Kj zufließenden sonstigen Bezüge wie Urlaubs-, Weihnachtsgeld, Tantiemen usw. eine Zuordnung zu den Monaten vorzunehmen, auf die sie entfallen. Hierbei hat der BFH allerdings im Interesse einer einheitlichen Auslegung des Begriffs "entfallen" arbeitsrechtliche Besonderheiten bei Ausbildungsverhältnissen unberücksichtigt gelassen. Bei Anlegung des vom BFH gefundenen Maßstabs stand somit dem Kl. das Kindergeld für die Monate Juli bis Dezember 1997 zu. Da das Kindergeld für die Monate Januar bis Juni 1997 dem Kl. bereits nach § 32 Abs. 3 EStG (Berücksichtigung bis zum 18. Lebensjahr des Kindes) gewährt wurde, gehörten diese Monate zu den Kürzungsmonaten i.S. d. § 32 Abs. 4 S. 6 (jetzt S. 5) EStG mit der Folge, dass von einem anteiligen Jahresgrenzbetrag von 6.000 DM auszugehen war. Die nach Abzug des anteiligen Arbeitnehmer-Pauschbetrags verbleibenden Einkünfte überschritten diesen Grenzbetrag nicht. Hierbei ließ der BFH offen, ob der Arbeitnehmer-Pauschbetrag gleichmäßig nach Monaten oder im Verhältnis zu den jeweils erzielten Einnahmen aufzuteilen war. C. Anmerkungen neuere BFH-Rspr.neuere BFH-Rspr. Der BFH hat in jüngster Zeit mit einer ganzen Urteilskette die Rechtsposition von kindergeldberechtigten Eltern mit volljährigen Kindern gestärkt und damit zugleich die Familienkassen der Arbeitsämter in ihre Schranken verwiesen. Hatte er zunächst nur den Begriff der Berufsausbildung weiter gehend definiert, als dies die Familienkassen taten, und damit unter bestimmten Voraussetzungen auch Eltern von Au-pair-Dienst leistenden Töchtern einen Anspruch auf Kindergeld zugesprochen , so verbesserte er in der Folgezeit die Rechte von Eltern mit behinderten Kindern . Die nunmehr gefällten Rezensionsurteile werden dazu führen, dass die soeben neu geplante Dienstanweisung des BfF in wichtigen Teilbereichen erneut überarbeitet werden muss. I. Eheschließung der Kinder 1. Analyse kein KG ab Heirat des Kindeskein KG ab Heirat des Kindes Mit dem ersten Rezensionsurteil hat der BFH klargestellt, dass Eltern im Regelfall mit der Heirat des Kindes ihren Kindergeldanspruch verlieren. Denn da ab Eheschließung der Ehegatte zivilrechtlich zum Unterhalt verpflichtet ist, besteht nur noch eine nachrangige Unterhaltspflicht der Eltern und somit grds. auch kein Bedarf mehr für eine finanzielle Entlastung der Eltern durch Gewährung von Kindergeld. Ich stimme dem BFH darin zu, dass von diesem Grundsatz allenfalls in den Fällen abgewichen werden kann, in denen der Ehegatte selbst nicht zur Leistung von Unterhalt in der Lage ist (etwa bei Studentenehen oder wenn der Ehegatte aus sonstigen Gründen mittellos ist). 2. Besonderheiten im Heiratsmonat Einkünfte/Bezüge des Kindes im Heiratsmonat bleiben unberücksichtigtEinkünfte/Bezüge des Kindes im Heiratsmonat bleiben unberücksichtigt Der BFH hat allerdings entschieden, dass der Heiratsmonat selbst zu den Kürzungsmonaten zählt, obwohl die Eltern in diesem Monat noch zeitweise selbst unterhaltspflichtig sind. Er legt die Formulierung in § 32 Abs. 4 S. 5 EStG "für jeden Monat, in dem die Voraussetzungen für eine Berücksichtigung nach S. 1 Nr. 1 oder 2 nicht vorliegen" dahin aus, dass von einem Kürzungsmonat bereits dann auszugehen ist, wenn die Voraussetzungen für eine Berücksichtigung nicht an allen Tagen des Monats vorgelegen haben. Dies führt dazu, dass eigene Einkünfte/Bezüge des Kindes im Heiratsmonat (hierzu gehören auch die Unterhaltsleistungen des Ehegatten) bei der Prüfung der Frage, ob der Jahresgrenzbetrag überschritten ist, nicht anzurechnen sind. Gleichwohl steht den Eltern für den Heiratsmonat das Kindergeld noch zu. Beispiel Vater V zahlt seiner in Berufsausbildung befindlichen volljährigen Tochter T von Januar bis Juni Unterhalt. T erzielt von Januar bis März Einkünfte i.H.v. 2.400 DM. Am 15. April heiratet T. Ihr Ehemann verdient monatlich netto 3.000 DM. Lösung V hat einen Kindergeldanspruch gem. § 32 Abs. 4 S. 1 Nr. 2 a EStG bis einschl. April. Denn er war im April zumindest zeitweise gegenüber T unterhaltspflichtig und bedarf daher der Entlastung im Wege des Familienleistungsausgleichs. Dem steht nicht entgegen, dass es sich bei dem Monat April um einen Kürzungsmonat i.S. v. § 32 Abs. 4 S. 5 EStG handelt, da insoweit - wegen der ab dem 15. April bestehenden Unterhaltspflicht des Ehemannes - die Voraussetzungen für eine Berücksichtigung der T nicht an allen Tagen des Monats (nur an 14 Tagen) vorgelegen haben. Ab Mai steht V kein Kindergeld mehr für T zu, da nunmehr der Ehegatte der T angesichts seiner Einkünfte vorrangig unterhaltspflichtig ist. Der anteilige Jahresgrenzbetrag beträgt im Bsp.fall 3.000 DM (12.000 DM ./. 9.000 DM auf die Kürzungsmonate entfallend). Bei der Prüfung der anzurechnenden Einkünfte/Bezüge der T sind die Unterhaltsleistungen ihres Ehemannes nicht einzubeziehen. Die auf die Monate Januar bis März entfallenden eigenen Einkünfte der T i.H.v. 2.400 DM übersteigen den anteiligen Jahresgrenzbetrag nicht. II. Beendigung der Berufsausbildung Im zweiten Rezensionsurteil hatte der BFH einen Fall zu beurteilen, in dem die volljährige Tochter im Laufe eines Monats ihre Berufsausbildung beendet und unmittelbar im Anschluss hieran einen Beruf aufgenommen hatte. Er hat auch hier entschieden, dass als Kürzungsmonat der Monat der Beendigung der Berufsausbildung anzusehen ist, da insoweit die Voraussetzungen für eine Berücksichtigung nicht an allen Tagen des Monats vorgelegen haben. 1. Analyse Das Urteil verdient Zustimmung. Denn es ist vor dem Hintergrund der Entstehungsgeschichte des § 32 Abs. 4 EStG nicht einzusehen, dass der Kindergeldanspruch von der Zufälligkeit abhängt, an welchem Kalendertag nach Abschluss der Ausbildung das Kind seine Berufstätigkeit aufgenommen hat . rückwirkender Wegfall führt zu unbilligen Härtenrückwirkender Wegfall führt zu unbilligen Härten In Extremfällen könnte sich nämlich ergeben, dass die Kindergeldberechtigung rückwirkend bis zum Jahresanfang entfällt, weil das Kind z.B. am 28. des Monats, in dem es seine Berufsausbildung beendet hat, eine Berufstätigkeit aufnimmt. Ein derartiges Ergebnis erscheint nicht zuletzt unter verfassungsrechtlichen Gesichtspunkten bedenklich, da es dem Gebot der Berücksichtigung der verminderten Leistungsfähigkeit von Eltern aufgrund von Unterhaltsverpflichtungen gegenüber ihren in der Ausbildung befindlichen Kindern nicht hinreichend Rechnung trägt. 2. Arbeitslosigkeit nach der Berufsausbildung In einem weiteren Urt. vom selben Tage hatte der BFH über einen Fall zu befinden, in dem das Kind nach Abschluss der Berufsausbildung zunächst arbeitslos war und noch im selben Jahr in den Beruf gewechselt war. Er hat auch hier entschieden, dass Einkünfte/Bezüge des Kalendermonats, in dem das Kind von der Arbeitslosigkeit in den Beruf wechselt, ebenso außer Ansatz bleiben wie die Einkünfte des letzten Ausbildungsmonats, wenn das Kind unmittelbar nach Abschluss der Berufsausbildung in ein Arbeitsverhältnis übernommen wird. Im Streitfall hatte das Kind seine Ausbildung im Juni beendet, war sodann bis zum 14. August arbeitslos gemeldet und hatte zum 15. August eine Stelle angetreten. Nach den vom BFH entwickelten Grundsätzen zählte der Monat August zu den Kürzungsmonaten, so dass aufgrund des auf die Monate Januar bis Juli entfallenden anteiligen Jahresgrenzbetrags ein Kindergeldanspruch von Januar bis Juli (für Juli aufgrund der Vorschrift des § 32 Abs. 4 S. 1 Nr. 1 EStG) bestand. III. Volljährigkeit der Kinder KG im Jahr der Volljährigkeit des KindesKG im Jahr der Volljährigkeit des Kindes Im dritten Rezensionsurteil schließlich hatte sich der BFH mit der Frage zu befassen, welche kindergeldrechtlichen Auswirkungen sich ergeben, wenn das Kind im Jahr der Volljährigkeit Ausbildungsvergütungen erhält und auf welchen Zeitraum laufender Arbeitslohn sowie Sonderzuwendungen entfallen. 1. Analyse Zu Recht verweist der BFH darauf, dass ein Kind bis zur Vollendung des 18. Lebensjahres unabhängig von seinen Einkünften/Bezügen gem. § 32 Abs. 3 EStG berücksichtigt wird. Da es sich bei den Monaten bis zur Vollendung des 18. Lebensjahres (einschl. des Monats des Eintritts der Volljährigkeit) um Kürzungsmonate handelt, müssen während dieses Zeitraums bezogene Einkünfte/Bezüge bei der anteiligen Ermittlung des Jahresgrenzbetrags unberücksichtigt bleiben, wenn in den Folgemonaten Kindergeld wegen Berufsausbildung des Kindes (gem. § 32 Abs. 4 S. 1 Nr. 2 a EStG) gezahlt wird. 2. Zuordnung von Einkünften Sodann stellt der BFH klar, dass es entgegen der Verwaltungsmeinung bei der Prüfung des Tatbestandsmerkmals des "Entfallens" von Einkünften/Bezügen auf Kürzungsmonate i.R.d. § 32 Abs. 4 S. 6 EStG nicht auf den Zuflusszeitpunkt, sondern auf den Zeitpunkt der wirtschaftlichen Zurechnung ankommt. Hier lag es nahe, die Rspr. zu § 33 a Abs. 4 EStG heranzuziehen, die den Begriff in gleicher Weise auslegt. 3. Besonderheiten bei sonstigen Bezügen anteilige Zurechnung von Sonderzuwendungenanteilige Zurechnung von Sonderzuwendungen Nach diesen Grundsätzen ist laufender Arbeitslohn regelmäßig dem Monat zuzurechnen, für den er gezahlt wird. Bei Sonderzuwendungen hingegen (Weihnachts-, Urlaubsgeld, Tantiemen) ist eine Zuordnung zu den Monaten vorzunehmen, auf die sie entfallen. Dies gilt jedenfalls für den Urteilsfall, in dem die Tochter des Kl. sich während des ganzen Jahres in Berufsausbildung befand, und die Sonderzuwendungen während dieses Zeitraums zuflossen. 4. Zufluss von Sonderzuwendungen während der Kürzungsmonate Besonderheiten bei Sonderzuwendungen, die unterschiedlichen Abschnitten zuzuordnen sindBesonderheiten bei Sonderzuwendungen, die unterschiedlichen Abschnitten zuzuordnen sind Anders ist die Sachlage, wenn die Sonderzuwendungen während der Kürzungsmonate zufließen. So hat der BFH in einem weiteren Urteil entschieden, dass die sonstigen Bezüge in diesem Fall nicht in die Einkünfte und Bezüge des Kindes einzubeziehen sind. Im Streitfall befand sich die Tochter des Kl. von Januar bis 11.7.1997 in Berufsausbildung und erhielt Ausbildungsvergütungen sowie im Mai Urlaubsgeld. Ab dem 12.7.1997 wurde sie als ArbN übernommen und erhielt neben ihrem lfd. Arbeitslohn im Dezember Weihnachtsgeld. Hier hat der BFH das Urlaubsgeld der Zeit der Berufsausbildung zugeordnet, weil er aufgrund des Zeitpunktes des Zuflusses davon ausging, dass die Sonderzuwendung auf dem Berufsausbildungsverhältnis beruhte. Das Weihnachtsgeld hingegen floss der Tochter während der Kürzungsmonate zu, so dass eine anteilige Zuordnung zu den Ausbildungsmonaten unter dem Gesichtspunkt des "Entfallens" nicht in Betracht kam. IV. Offene Rechtsfragen Zurechnung anderer Einkünfte noch offenZurechnung anderer Einkünfte noch offen Noch nicht Stellung genommen hat der BFH zu der Frage, ob andere Einkünfte, die nach Abschluss der Ausbildung zufließen (z.B. gewerbliche Einkünfte oder solche aus VuV), nicht anteilig der Ausbildungszeit zuzurechnen sind, wenn sie auch in dieser Zeit verdient wurden. Ebenso ist ungeklärt, wie Löhne zugeordnet werden, die außerhalb des Berücksichtigungsjahres geflossen sind, wirtschaftlich aber zu diesem gehören (z.B. Lohnnachzahlungen). 1. Aufteilung Maßstab für die Aufteilung des ArbG-PauschbetragMaßstab für die Aufteilung des ArbG-Pauschbetrag Eine weitere Frage ist, nach welchen Maßstäben die anteilige Aufteilung des Arbeitnehmer-Pauschbetrages vorzunehmen ist. Hierüber hat der BFH noch nicht abschließend entschieden. Im Rezensionsurteil VI R 162/98 hat er offengelassen, ob der Arbeitnehmer-Pauschbetrag gleichmäßig nach Monaten oder im Verhältnis zu den jeweils erzielten Einnahmen aufzuteilen ist. Andererseits hat er in einem weiteren Urteil bei geltend gemachten höheren WK eine Aufteilung im Verhältnis der Einnahmen zugelassen. Die zeitanteilige Berücksichtigung dürfte praktikabler und i.d.R. für den Stpfl. auch günstiger sein, da die Einkünfte aus dem anschließenden Arbeitsverhältnis die Ausbildungsvergütungen im Normalfall bei weitem übersteigen . Es ist zu erwarten, dass der BFH hierzu in naher Zukunft Stellung nehmen wird. Tz 16 des Einführungsschreibens zum Familienleistungsausgleich v. 9.3.1998 Aktenzeichen IV B5 - S 2280 - 45/98, BStBl I 1998, 347 unter Bezugnahme auf R 192 a Abs. 2 EStR 1996 BFH-Urt. v. 9.6.1999 - VI R 143/98, BStBl II 1999, 710 BFH-Urt. v. 15.10.1999 - VI R 183/97, BStBl II 1999, 72 Dienstanweisung zur Durchführung des steuerlichen Familienleistungs-ausgleichs v. 12.5.2000 - St I 4 - S 2280 - 10/2000, BStBl I 2000, 636 Vgl. hierzu Schlepp, DStZ 1999, 12 BFH-Urt. v. 1.3.2000 VI R 196/98, DStRE 2000, 582 Vgl. DA 63.4.2.9 Abs. 2 der Dienstanweisung vom 12.5.2000 (s.Fn. 4) BFH-Urt. v. 12.4.2000 VI R 34/99, DStR 2000, 963 BFH-Urt. v. 1.3.2000 VI R 32/99, NV, DStR 2000, 966 S. hierzu die Urteilsanmerkung von MIT, DStR 2000, 964, 965
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Dr. Jörg Grune, Richter am FG, Hannover
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Jahrgang: 2000 . Seite: 419
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A. Vorbemerkungen Nach § 4 Nr. 14 S. 1 UStG sind u.a. die Umsätze aus der Tätigkeit als Physiotherapeut, Hebamme oder einer ähnlichen heilberuflichen Tätigkeit i.S.d. § 18 Abs. 1 Nr.1 EStG steuerfrei. Probleme vielfältiger Art ergeben sich jedoch bei der Leitung ambulanter Pflegedienste. Bei der Prüfung der Steuerbefreiung sind die einzelnen Lei ...
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Dr. Norbert Bolz, Richter am FG, Hannover
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Jahrgang: 2000 . Seite: 433
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A. Vorbemerkungen Steuern können gem. § 165 Abs. 1 S. 1 AO vorläufig festgesetzt werden, soweit ungewiss ist, ob die Voraussetzungen für die Entstehung einer Steuer eingetreten sind. Im Gegensatz zu einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 AO), die stets den ganzen Steueranspruch umfasst, behandelt § 165 AO den Fall der teilweisen vorläufigen Festsetz ...
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