Heft-Nr.
4 / 2022 (22)

Rubrik
AktStR-Themen (12)
Einspruchsmuster (10)
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Rechtsgebiet
123
AktStR: Dipl.-Finw. Markus Perschon, Steuerberater, Escheburg, 2023 S. 371: Einbringung gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten - Kapitalkonto I und gesamthänderisch gebundenes Rücklagenkonto Einbringung gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten - Kapitalkonto I und gesamthänderisch gebundenes Rücklagenkonto Dipl.-Finw. Markus Perschon, Steuerberater, Escheburg Jahrgang: 2023 . Seite: 371 Zur PDF-Fassung dieses Beitrages. 1. Die Übertragung eines WG des Privatvermögens auf eine gewerbliche PersG gegen erstmalige Einräumung einer Mitunternehmerstellung ist auch dann ein vollentgeltliches Geschäft (Einbringung gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten), wenn der Wert des übertragenen WG nicht nur dem Kapitalkonto I (Festkapitalkonto), sondern auch einem gesamthänderisch gebundenen Rücklagenkonto gutgeschrieben wird (Bestätigung der Rspr.). 2. Dieser Vorgang ist nicht in einen entgeltlichen und einen unentgeltlichen Teil aufzuspalten; § 7 Abs. 1 S. 5 EStG ist insg. nicht anwendbar (Bestätigung der Rspr.). BFH-Urt. v. 23.3.2023 - IV R 2/20, BFH/NV 2023, 895 I. Vorbemerkungen 1. Allgemeines Wird ein WG aus dem Privatvermögen in das betriebliche Gesamthandsvermögen einer PersG übertragen, ist die Frage, ob die Übertragung als Einlage und damit als unentgeltlich oder als tauschähnlicher Vorgang und damit als entgeltlich zu beurteilen ist, für die steuerlichen Folgewirkungen von entscheidender Bedeutung. 2. Einlage - unentgeltliche Übertragung a) Sicht des Übertragenden Die Einlage eines WG aus dem Privatvermögen in ein Betriebsvermögen löst mangels Veräußerung für den Übertragenden keinen Tatbestand nach § 17 Abs. 1, § 20 Abs. 2 oder § 23 EStG aus, sodass es grds. nicht zur Aufdeckung stiller Reserven kommen kann. Zu beachten ist jedoch die Sonderregelung des § 23 Abs. 1 S. 5 EStG, die eine Umgehung der Zehnjahresfrist durch Einlagen verhindern soll. Danach gilt die Einlage eines Grundstücks sowie von Rechten, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke unterliegen, in ein Betriebsvermögen als Veräußerung, wenn die Veräußerung aus dem Betriebsvermögen innerhalb eines Zeitraums von zehn Jahren seit der ursprünglichen Anschaffung des WG erfolgt. Beratungshinweis: Anwendungsbereich der Sonderregelung Die Sonderregelung gilt nur für den Tatbestand des § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG und damit nicht für andere WG des Privatvermögens. Beispiel: Einlage als Veräußerung i.S.d. § 23 EStG A hat in 01 ein unbebautes Grundstück für 100.000 EUR erworben. Im Jahr 05 erfolgt eine Einlage zum Teilwert i.H.v. 150.000 EUR. Im Jahr 06 veräußert A das Grundstück aus dem Betriebsvermögen für 160.000 EUR, woraus ein betrieblicher Veräußerungsgewinn i.H.v. 10.000 EUR resultiert. Da die Veräußerung innerhalb der Frist des § 23 EStG erfolgt - maßgeblich ist hierfür der Erwerb in 01 - gilt die Einlage als Veräußerung i.S.d. § 23 EStG, sodass ein zusätzlicher Gewinn nach § 23 EStG i.H.v. 50.000 EUR entsteht. Dieser Gewinn ist nach § 11 EStG im VZ des Zuflusses des Veräußerungspreises und nicht im Einlagejahr zu berücksichtigen. b) Sicht der aufnehmenden PersG Eine Einlage aus dem Privatvermögen in ein Betriebsvermögen ist grds. mit dem Teilwert für den Zeitpunkt der Zuführung anzusetzen.  Die Obergrenze für die Einlage sind jedoch die fortgeführten  Anschaffungs- oder Herstellungskosten, wenn das WG innerhalb der letzten drei Jahre vor der Einlage angeschafft oder hergestellt wurde oder es sich um einen Anteil i.S.d. § 17 EStG, ein WG i.S.d. § 20 Abs. 2 EStG oder § 2 Abs. 4 InvStG handelt. Damit werden evtl. vorhandene im Privatvermögen gebildete stille Reserven i.d.R. steuerfrei aufgedeckt. Durch § 7 Abs. 1 S. 5 EStG soll jedoch die Schaffung neuen AfA-Potenzials insb. bei Gebäuden und damit eine doppelte Abschreibung vermieden werden: Danach mindert sich der Einlagewert für Zwecke der Abschreibung bei WG, die nach einer Verwendung zur Erzielung von Überschusseinkünften  in ein Betriebsvermögen eingelegt worden sind, um die Abschreibung, die bis zum Zeitpunkt der Einlage vorgenommen worden sind, höchstens jedoch bis zu den fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten. In Höhe der Differenz zum Teilwert, der unverändert den Buchwert des Betriebsvermögens darstellt, entsteht eine nicht abschreibungsfähige Position. Der Einlagewert stellt die Obergrenze für die AfA-BMG dar. Beispiel: AfA-BMG nach Einlage A vermietet seit 30 Jahren ein Grundstück (Anschaffungskosten Grund und Boden 50.000 EUR/Teilwert 120.000 EUR, Anschaffungskosten Gebäude 200.000 EUR (bisherige AfA 120.000 EUR, Restwert 80.000 EUR/Teilwert 250.000 EUR). Das Grundstück wird in ein Betriebsvermögen eingelegt (Einlagewert Grund und Boden 120.000 EUR, Gebäude 250.000 EUR). Die BMG für die Abschreibung beträgt 250.000 EUR ./. 120.000 EUR = 130.000 EUR. Die Differenz zum Teilwert i.H.v. 120.000 EUR ist nicht abschreibungsfähig. Würde der Teilwert des Gebäudes weniger als 130.000 EUR betragen, wäre dieser Wert die BMG für die Abschreibung. 3. Tauschähnlicher Vorgang - entgeltliche Übertragung Erfolgt die Übertragung eines WG aus dem Privatvermögen in das betriebliche Gesamthandsvermögen einer PersG i.R.e. tauschähnlichen Vorgangs gegen Kaufpreiszahlung, Übernahme oder Gewährung von Darlehen und/oder gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten, so liegt eine entgeltliche Übertragung vor, die für den Übertragenden entsprechende Realisationstatbestände nach §§ 17 Abs. 1, 20 Abs. 2 oder 23 Abs. 1 EStG auslösen kann. Auf der Ebene der PersG liegt ein Anschaffungsgeschäft vor, sodass insb. bei Gebäuden neues Abschreibungspotenzial entstehen kann. § 7 Abs. 1 S. 5 EStG kommt mangels Einlage nicht zur Anwendung. 4. Bedeutung der Kapitalkonten und Rechtsentwicklung Die unter 3. genannten Grundsätze gelten auch, soweit der Übertragende an der aufnehmenden PersG beteiligt ist. Die "historische" Auffassung der FinVerw, dass insoweit eine Einlage vorliegt, als der Übertragende an der Gesellschaft beteiligt ist , ist durch die mittlerweile gefestigte Rspr. des BFH  überholt. Unter Bezugnahme auf das BFH-Urt. v. 19.10.1998  hat die FinVerw ihre Rechtsauffassung aufgegeben und die Grundsätze der Entscheidung für alle offenen Fälle für allgemein anwendbar erklärt.  Seitdem führt die Übertragung eines WG des Privatvermögens gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten unbestritten zu einem tauschähnlichen und damit entgeltlichen Vorgang mit den o.g. Konsequenzen. Immer wieder strittig war in der Folgezeit, welche Kapitalkonten Gesellschaftsrechte i.d.S. beinhalten und damit die Frage, welche Kapitalkonten "angesprochen" werden müssen, um eine Gewährung von Gesellschaftsrechten zu gewährleisten. Ebenso wichtig ist es für die Praxis auch, welche Kapitalkonten nicht angesprochen werden dürfen, um einen (unentgeltlichen) Einlagevorgang - z.B. zur Vermeidung eines Veräußerungstatbestands nach § 17 Abs. 1 EStG - zu gestalten. In diesem Zusammenhang enthielt das BMF-Schr. v. 29.3.2000  die undifferenzierte Aussage, dass eine Gewährung von Gesellschaftsrechten anzunehmen sei, wenn die durch die Übertragung eintretende Erhöhung des Gesellschaftsvermögens dem Kapitalkonto des einbringenden Gesellschafters gutgeschrieben wird, das für seine Beteiligung am Gesellschaftsvermögen maßgebend ist. In der Praxis kam daher die Frage auf, ob auch die Verbuchung auf einem variablen Kapitalkonto ("Kapitalkonto II") bei einem Mehrkontenmodell, auf dem u.a. nicht entnahmefähige Gewinnanteile erfasst werden, zu einer Gewährung von Gesellschaftsrechten führt. Der BFH hat dazu in seiner Entscheidung v. 24.1.2008  klargestellt, dass auch insg. ein tauschähnlicher Vorgang vorliegt, wenn der Wert des WG nicht nur dem Kapitalkonto I, sondern auch anderen Kapitalunterkonten gutgeschrieben wird. In seiner Reaktion mit BMF-Schr. v. 11.7.2011 hat die FinVerw daraufhin folgende Auffassung vertreten: In den Fällen der vollständigen Gegenbuchung des gemeinen Werts des auf die PersG übertragenen (eingebrachten) WG auf dem Kapitalkonto I oder auf einem variablen Kapitalkonto (z.B. Kapitalkonto II), auf dem Kapitalkonto I und teilweise auf einem variablen Kapitalkonto oder teilweise auf dem Kapitalkonto I oder einem variablen Kapitalkonto und teilweise auf einem gesamthänderisch gebundenen Rücklagenkonto der PersG liegt stets ein in vollem Umfang entgeltlicher Übertragungsvorgang vor; eine Aufteilung der Übertragung in einen entgeltlichen und einen unentgeltlichen Teil ist in diesen Fällen nicht vorzunehmen. Auch diese Auffassung wurde später durch den BFH "kassiert": Nach den Entscheidungen v. 29.7.2015  und v. 4.2.2016  sind Einbringungen in PersG gegen Buchung auf einem Gesellschafterkonto nur dann entgeltliche Vorgänge und führen nur dann zur Gewährung von Gesellschaftsrechten, wenn ein Kapitalkonto angesprochen wird, nach dem sich die maßgebenden Gesellschaftsrechte, insb. das Gewinnbezugsrecht, richten (das ist i.d.R. das Kapitalkonto I/Festkapital). Danach führt jedenfalls die ausschließliche Buchung - abweichend von der o.g. Auffassung der FinVerw - auf einem variablen Kapitalkonto (Kapitalkonto II) nicht zu einem entgeltlichen Vorgang und damit nicht zur Gewährung von Gesellschaftsrechten, sondern ist als Einlage zu behandeln. Der "letzte" Stand vor der Rezensionsentscheidung ergibt sich aus dem BMF-Schr. v. 26.7.2016 : Eine ausschließliche Buchung auf einem variablen Kapitalkonto (Kapitalkonto II), aus dem sich keine Gewinnbezugsrechte ergeben, und/oder eine Einstellung in eine gesamthänderisch gebundene Rücklage führt zu einer Einlage und damit zu einem unentgeltlichen Vorgang. Fraglich bleibt damit, ob eine Verbuchung auf dem Kapitalkonto I und einem variablen Kapitalkonto bzw. Rücklagenkonto insg. zu einem entgeltlichen oder zu einem teilentgeltlichen Vorgang führt. Der BFH hatte mit seiner Entscheidung v. 29.7.2015  für Rechtsunsicherheit gesorgt: Im Urteilsfall erfolgte keinerlei Verbuchung auf dem Kapitalkonto I, sodass insg. eine Einlage vorlag. In seiner Begründung weist der BFH daraufhin, dass "dahinstehen kann", ob und in welchem Umfang an der bisherigen Rspr. festgehalten werden könne, dass auch dann ein in vollem Umfang entgeltliches Geschäft angenommen werden kann, wenn der Wert des zur Erlangung bzw. zur Erweiterung einer Mitunternehmerstellung eingebrachten WG nicht nur dem Kapitalkonto I, sondern zum Teil auch einem anderen Kapitalunterkonto (z.B. dem Kapitalkonto II) gutgeschrieben oder in eine gesamthänderisch gebundene Rücklage eingestellt wird. Die Vorinstanz der Rezensionsentscheidung  ist auf der Grundlage dieser Aussage in einem solchen "Kombinationsmodell " von der Notwendigkeit einer Aufteilung in eine Einlage und einen tauschähnlichen Vorgang ausgegangen. Beratungshinweis: Kapitalkonto oder Darlehenskonto? Die Differenzierung der verschiedenen Gesellschafter-Konten ist nicht nur für die Beurteilung der o.g. Übertragungsfälle, sondern auch für die Anwendung der Verlustverrechnungsbeschränkung des § 15 a EStG von zentraler Bedeutung , sodass dafür auch auf die entsprechende Rspr. zu § 15 a EStG zurückgegriffen werden kann. Da das Gesellschaftsrecht nur einen Kapitalanteil des Gesellschafters kennt, ist für ein Mehrkontenmodell eine gesellschaftsvertragliche Regelung zwingend erforderlich. Ein Kapitalkonto zeichnet sich in Abgrenzung zu einem Darlehenskonto insb. dadurch aus, dass dort ebenfalls Verlustanteile verrechnet werden bzw. spätestens beim Ausscheiden des Gesellschafters eine Verlustverrechnung stattfindet. In diesem Fall handelt es sich in Abgrenzung zum Darlehenskonto, für das die Regelungen des Schuldrechts gelten, "noch" um Eigenkapital der Gesellschaft. Hilfreich für die Abgrenzung der gängigen Zwei-, Drei- und Mehrkontenmodelle ist die Vfg. der OFD Niedersachsen v. 21.2.2017.  5. Vom BFH zu entscheidende Rechtsfrage Der BFH hatte über folgende Frage zu entscheiden: Handelt es sich bei der Einbringung eines WG der Gesellschafter in die PersG, soweit neben der Gewährung von Gesellschaftsrechten (Gutschrift auf dem Kapitalkonto I) eine Gutschrift auf einem gesamthänderisch gebundenen Rücklagekonto erfolgt, um eine Einlage mit der Folge, dass die Gesellschaft insoweit die AfA-BMG unter Beachtung von § 7 Abs. 1 S. 5 EStG zu ermitteln hat, oder liegt eine entgeltliche Anschaffung des WG durch die Gesellschaft vor? II. BFH-Urt. v. 23.3.2023 - IV R 2/20, BFH/NV 2023, 895 1. Sachverhalt Klägerin ist eine im Streitjahr 2010 mit Wirkung im Innenverhältnis ab dem 1.1.2010 gegründete GbR (Festkapital 10.000 EUR - maßgeblich für die Stimmrechte und Gewinnverteilung) mit vier jeweils zu 25 % beteiligten Gesellschaftern (Anteil am Festkapital jeweils 2.500 EUR). Gegenstand der Gesellschaft ist die Verwaltung eigenen Vermögens, insb. von Grundstücken, das Betreiben einer Windkraftanlage sowie alle damit zusammenhängende Geschäfte. Zur Erfüllung der Einlagen wurde am 4.3.2010 mit notarieller Beurkundung ohne Auflassung ein Grundstück mit aufstehender Windkraftanlage auf die GbR übertragen. Das Grundstück gehörte den Gesellschaftern vor der Übertragung ebenfalls in GbR und wurde zuvor zur Vermietung genutzt, sodass es dem Privatvermögen zuzurechnen war. Der Stromeinspeisevertrag mit dem Versorger ist mit Vertrag v. 14.4.2010 und Wirkung v. 1.1.2010 auf die Klägerin übergegangen. Der Wertansatz der Windkraftanlage erfolgte insg. mit 400.000 EUR. Soweit der Wert der Einlage das Festkapital i.H.v. nominal 10.000 EUR übersteigt, wurde der Betrag i.H.v. 390.000 EUR einem gesamthänderisch gebundenen Rücklagekonto gutgeschrieben. Die GbR nahm unter Berücksichtigung einer elfjährigen Nutzungsdauer eine zeitlich anteilige Abschreibung ab März 2010 i.H.v. 30.300 EUR vor  und erklärte einen Gewinn aus Gewerbebetrieb i.H.v. 165 EUR. Das Finanzamt nahm insg. eine Einlage an und berücksichtigte unter Anwendung des § 7 Abs. 1 S. 5 EStG keine AfA auf die Windkraftanlage und stellte die Einkünfte mit 30.465 EUR  fest. Die Klage beim Nds. FG  hatte nur teilweise Erfolg. Das FG nahm i.H.v. 10.000 EUR (Gutschrift auf dem Festkapital) einen entgeltlichen Vorgang an und berücksichtigte eine AfA i.H.v. 757 EUR , sodass Einkünfte i.H.v. 29.708 EUR festgestellt wurden. Im Übrigen wurde die Klage abgewiesen. Sachverhalt in tabellarisch zusammengefasster Form Klägerin Zum 1.1.2010 gegründete GbR mit vier Gesellschaftern, Unternehmensgegenstand u.a. Betrieb einer Windkraftanlage, Festkapital 10.000 EUR, Übernahme eines Stromeinspeisevertrags zum 1.1.2010 2010 Zur Aufbringung des Festkapitals (je 25 % = 2.500 EUR) Übertragung eines Grundstücks mit aufstehender Windkraftanlage am 4.3.2010 aus dem Privatvermögen (vorherige Nutzung VuV) einer personenidentischen GbR, angesetzter Wert der Windkraftanlage (400.000 EUR) wird i.H.v. 10.000 EUR dem Festkapital und i.H.v. 390.000 EUR der gesamthänderisch gebundenen Rücklage gutgeschrieben, Ansatz einer zeitanteiligen AfA i.H.v. 30.300 EUR (11 Jahre Nd), Einkünfte i.H.v. 165 EUR Finanzamt Annahme einer Einlage, Kürzung des Einlagewerts für Zwecke der AfA-BMG nach § 7 Abs. 1 S. 5 EStG, kein Ansatz einer AfA, Einkünfte i.H.v. 30.465 EUR Nds. FG Ansatz einer AfA-BMG i.H.v. 10.000 EUR (Gutschrift Festkapital), AfA 757 EUR, Einkünfte 29.708 EUR, darüber hinaus Abweisung der Klage 2. Entscheidung und Begründung Aus den nachfolgenden Gründen hat der BFH die Rev. der Klägerin als begründet angesehen und die Sache an das FG zurückverwiesen. Der Senat hält an der Beurteilung fest, dass bei Einbringung eines Einzel-WG des Privatvermögens in eine PersG ein vollentgeltliches Geschäft vorliegt, wenn der Wert nicht nur dem Kapitalkonto I, sondern auch einer gesamthänderisch gebundenen Rücklage gutgeschrieben wird. Dies gilt jedenfalls für die erstmalige Einräumung einer Mitunternehmerstellung, wenn die Einbringung insg. für Rechnung des Einbringenden erfolgt, d.h. es zu keinen Vermögensverschiebungen zwischen den Gesellschaftern kommt. Das Entgelt besteht in der Gutschrift auf dem jeweiligen Festkapitalkonto und dem Anteil an der gesamthänderisch gebundenen Rücklage, der sich wiederum nach der Beteiligungsquote richtet. Die AfA-BMG ergibt sich nach dem gemeinen Wert des übertragenen WG. Der gemeine Wert ist ein objektiver Wert, dessen Ermittlung das FG im zweiten Rechtsgang nachholen muss. III. Anmerkungen 1. Allgemeines Die Rezensionsentscheidung bringt Klarheit für das sog. Kombinationsmodell der Verbuchung auf einem Kapitalkonto I und einem Kapitalunterkonto bzw. der Einstellung in eine gesamthänderisch gebundene Rücklage. Vorliegend handelte es sich bei der aufnehmenden PersG um eine GbR. Hier hätte der Streit m.E. vermieden werden können, wenn die Verbuchung insg. auf dem Festkapital erfolgt wäre. Aufgrund der vollen Haftung der Gesellschafter wären damit ggü. der teilweisen Einstellung in eine gesamthänderisch gebundene Rücklage keine Nachteile verbunden gewesen. In der Praxis handelt es sich beim aufnehmenden Rechtsträger jedoch oftmals um eine GmbH & Co. KG, da die gewerbliche Prägung für die Betriebsvermögenseigenschaft notwendig ist. Hier führen die Grundsätze der Rezensionsentscheidung zu einem wesentlichen Vorteil, da nur ein Teil auf dem Kapitalkonto I erfasst werden muss, um insg. einen entgeltlichen Vorgang zu gestalten. Die Verbuchung auf weiteren Kapitalunterkonten bietet dann eine größere Flexibilität hinsichtlich späterer Entnahmen. Allerdings beziehen sich die vom BFH aufgestellten Grundsätze ausschließlich auf die im Streitfall gegebene Konstellation der erstmaligen Einräumung einer Mitunternehmerstellung. 2. Erweiterung der Mitunternehmerstellung Für die Praxis ist es äußerst unglücklich, dass der BFH sich zu einer weiteren bedeutsamen Rechtsfrage nicht äußern musste und sie deshalb ausdrücklich offengelassen hat. So führt er in seiner Urteilsbegründung aus, dass in Fällen, in denen der Übertragende bereits Gesellschafter (Kommanditist) einer bestehenden PersG (GmbH & Co. KG) war und sowohl vor als auch nach der Einbringung zu 100 % am Vermögen, Gewinn/Verlust und an den Stimmrechten der PersG beteiligt ist, weiterhin Bedenken bestehen, ob und wie zwischen entgeltlichen und unentgeltlichen Vorgängen unterschieden werden kann, da in solchen Fällen keine relative Erweiterung der Mitunternehmerstellung ggü. Mitgesellschaftern erfolgt. Beratungshinweis: Übertragung auf eine bestehende Einmann-GmbH & Co. KG Der BFH stellt in Frage, ob es überhaupt zu einer Gewährung von Gesellschaftsrechten kommen kann, wenn der Übertragende bereits sämtliche Gesellschaftsrechte innehat. In der Praxis ist i.Z.m. einer Einmann-GmbH & Co. KG damit nur der Fall der Neugründung durch Übertragung eines WG durch die Rezensionsentscheidung abgedeckt. Auf den Fall einer aus mehreren Gesellschaftern bestehenden PersG und der relativen Erweiterung der Mitunternehmerstellung sind die Grundsätze der Rezensionsentscheidung m.E. entsprechend anwendbar. Die FinVerw greift im BMF-Schr. v. 11.7.2011  die Frage der "Einmann"-GmbH & Co. KG ausdrücklich auf: Danach sollen die Rechtsgrundsätze grds. auch für die Fälle, in denen auf der Ebene der vermögensmäßig beteiligten Gesellschafter kein Interessengegensatz zu verzeichnen ist, wie es bspw. in den Fällen der "Einmann-GmbH & Co. KG" anzunehmen ist, gelten. Lediglich, wenn z.B. eine zunächst vorgenommene Verbuchung auf einer gesamthänderisch gebundenen Rücklage später unter Auflösung der Rücklage durch Verbuchung auf einem Kapitalkonto wieder rückgängig gemacht wird, sei Gestaltungsmissbrauch i.S.d. § 42 AO zu prüfen. Diese Auffassung dürfte sich aber insoweit erledigt haben, da auch eine Verbuchung auf dem gesellschafterbezogenen Kapitalkonto II zu einem unentgeltlichen Vorgang führt. 3. Vermögensverschiebung zwischen den Gesellschaftern Durch eine teilweise Verbuchung auf dem gesamthänderisch gebundenen Rücklagekonto kann es zu einer Vermögensverschiebung zwischen den Gesellschaftern kommen, wenn der Übertragende nicht entsprechend quotal beteiligt ist. Im entschiedenen Sachverhalt war dies nicht der Fall, da alle vier Gesellschafter das Grundstück in derselben Quote übertragen haben, wie sie auch an der Gesellschaft beteiligt wurden (je 25 %). Überträgt jedoch ein quotal beteiligter Gesellschafter ein WG, so kommt es insoweit, wie die Erfassung auf der gesamthänderisch gebundenen Rücklage verbucht wird, zu einer Vermögensverschiebung. Diese Fälle sind insb. bei FamilienPersG denkbar und relevant. Neben der dadurch ausgelösten schenkungsteuerlichen Problematik zeigt die Rezensionsentscheidung auf, dass i.d.F. möglicherweise kein vollentgeltlicher Übertragungsvorgang anzunehmen ist. Die Rechtslage ist nach der Rezensionsentscheidung zumindest unklar. Der BFH hält an seiner bisherigen Rechtsauffassung nämlich ausdrücklich nur fest, wenn es sich um die Einräumung einer erstmaligen Mitunternehmerstellung handelt und es gerade nicht zu einer Vermögensverschiebung zwischen den Gesellschaftern kommt. Beratungshinweis: Vorherige Schenkung des WG Alternativ wäre aufgrund der dargestellten unklaren Rechtslage in Betracht zu ziehen, das entsprechende WG vor der Übertragung (anteilig) schenkweise zu übertragen, sodass im Anschluss auch der Beschenkte eine vollentgeltliche Einbringung vornehmen kann. Wenn keine Schenkung vorgenommen werden soll, würde ohnehin eine (anteilige) Verbuchung auf dem individuellen variablen Kapitalkonto (Kapitalkonto II) vorgenommen werden. Hier kommt es nicht zu einer Vermögensverschiebung zwischen den Gesellschaftern. Wenn auch eine Gewährung von Gesellschaftsrechten (Ansprache des Kapitalkonto I/Festkapital) vorliegt, liegt wie bei der Verbuchung auf dem Kapitalkonto II insg. eine entgeltliche Übertragung vor. 4. Darlehenskonto Wird eine Übertragung gegen Übernahme von Darlehen oder Gewährung eines Darlehens (Verbuchung auf einem dem Fremdkapital zuzurechnenden Gesellschafterkontos) vorgenommen, liegt insoweit ein entgeltlicher Vorgang vor. Werden zusätzlich zumindest auch Gesellschaftsrechte gewährt, liegt m.E. ein insg. entgeltlicher Vorgang vor. Erfolgt allerdings neben der Gewährung von Darlehen eine Verbuchung auf einem variablen Kapitalkonto bzw. Rücklagekonto, ist die Rechtslage unklar. M.E. ist dann von einer teilentgeltlichen Übertragung auszugehen. 5. Zusammenfassung - geklärte Rechtsfragen Zusammenfassend ist festzuhalten, dass im Fall der Neugründung und der relativen Erweiterung der Mitunternehmerstellung des Übertragenden bei einer bestehenden PersG eine anteilige Verbuchung auf dem Kapitalkonto I bzw. Festkapital, das für die Höhe der Gewinnbezugsrechte maßgeblich ist, ausreicht, um insg. eine entgeltliche Übertragung auszulösen. Weitere Beträge können sowohl dem variablen Kapital, der gesamthänderisch gebundenen Rücklage (soweit dadurch keine Vermögensverschiebung zwischen den Gesellschaftern eintritt) oder einem Darlehenskonto gutgeschrieben werden. Eine unentgeltliche Übertragung liegt damit vor, wenn die Übertragung ausschließlich auf einem variablen Kapitalkonto (Kapitalkonto II) und/oder der gesamthänderisch gebundenen Rücklage erfasst wird.      § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG       § 6 Abs. 1 Nr. 5 S. 2 EStG       § 2 Abs. 1 S. 1 Nr. 4 bis 7 EStG       BMF-Schr. v. 20.12.1977 - IV B 2 - S 2241 - 231/77, BStBl I 1978, 8       U.a. beginnend mit BFH-Urt. v. 21.10.1976 - IV R 210/72, BStBl II 1977, 145; zunächst mit einem Nichtanwendungserlass belegt - BMF-Schr. v. 7.3.1977 - IV B 2 - S 1988 - 75/77, IV B 2-S 1988-75/77, BStBl I 1977, 89       BFH-Urt. v. 19.10.1998 - VIII R 69/95, BStBl II 2000, 230       BMF-Schr. v. 29.3.2000 - IV C 2 - S 2178 - 4/00, BStBl I 2000, 462       BMF-Schr. v. 29.3.2000 - IV C 2 - S 2178 - 4/00, BStBl I 2000, 462       BFH-Urt. v. 24.1.2008 - IV R 37/06, BStBl II 2011, 617       BMF-Schr. v. 11.7.2011 - IV C 6 - S 2178/09/10001, BStBl I 2011, 713       BFH-Urt. v. 29.7.2015 - IV R 15/14, BStBl II 2016, 593       BFH-Urt. v. 4.2.2016 - IV R 46/12, BStBl II 2016, 607       BMF-Schr. v. 26.7.2016 - IV C 6 - S 2178/09/10001, BStBl I 2016, 684       BFH-Urt. v. 29.7.2015 - IV R 15/14, BStBl II 2016, 593       Nds. FG, Urt. v. 17.10.2019 - 7 K 67/15, EFG 2020, 1600 mit Anm. Tiedchen und Otto, BB 2020, 2226       Vgl. dazu Kaminski, AktStR 2023, 227 ff.       OFD Nds., Vfg. v. 21.2.2017 - S 2241a - 96 - St 222/St 221, DB 2017, 579       = 400.000 EUR (Gemeiner Wert der Windkraftanlage) : 11 Jahre (Nutzungsdauer) x 10/12 (zeitanteilige Berücksichtigung)       = 165 EUR (erklärter Gewinn) + 30.300 EUR (nicht zu berücksichtigende AfA)       Nds. FG, Urt. v. 17.10.2019 - 7 K 67/15, EFG 2020, 1600 mit Anm. Tiedchen und Otto, BB 2020, 2226       = 10.000 EUR (Wert des entgeltlichen Erwerbs): 11 Jahre (Nutzungsdauer) x 10/12 (zeitanteilige Berücksichtigung)       BMF-Schr. v. 11.7.2011 - IV C 6 - S 2178/09/10001, BStBl I 2011, 713   

Dirk Krohn, Steueroberamtsrat, Burg/Dithmarschen
Jahrgang: 2023 . Seite: 383
Die negativen Ergänzungsbilanzen, die anlässlich des Eintritts eines neuen Gesellschafters in eine bestehende PersG für die Altgesellschafter nach § 24 UmwStG zum Zweck der Buchwertfortführung gebildet worden sind, sind nicht aufzulösen, wenn der neu eingetretene Gesellschafter nachfolgend gegen Geldabfindung unter dann gebotener Auflösung der für ihn gebildeten positiven Erg ...

Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover
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1. Eine (willentliche) Veräußerung i.S.d. § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG kann auch dann vorliegen, wenn der Ehegatte seinen Miteigentumsanteil an dem im Miteigentum beider Ehepartner stehenden Einfamilienhaus vor dem Hintergrund der drohenden Zwangsvollstreckung i.R.e. Scheidungsfolgenvereinbarung (entgeltlich) auf seinen geschiedenen Ehepartner innerhalb der Halte ...

Prof. Dr. Bert Kaminski, Helmut Schmidt Universität - Universität der Bundeswehr Hamburg
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1. Zu den (anderen) Wirtschaftsgütern, die Gegenstand eines privaten Veräußerungsgeschäfts i.S.d. § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG sein können, gehören auch virtuelle Währungen in der Gestalt von Cur ...

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1. Außerordentliche Einkünfte i.S.d. § 34 Abs. 1 und Abs. 2 EStG liegen grds. nur dann vor, wenn die zu begünstigenden Einkünfte in einem VZ zu erfassen sind und durch die Zusammenballung von Einkünften erhöhte steuerliche Belastungen entstehen (Bestätigung der ständigen Rspr.). 2. Die Entlohnung für eine mehrjährige Tätigkeit ist regelmäßig nicht nach § 34 EStG tarif ...

Dirk Krohn, Steueroberamtsrat, Burg/Dithmarschen
Jahrgang: 2023 . Seite: 429
1. Die Ausübung von Antrags- oder Wahlrechten, die dem Grunde nach keiner zeitlichen Begrenzung unterliegen, kann geändert werden, solange der entsprechende Steuerbescheid nicht formell und materiell bestandskräftig ist. 2. Die Änderung des Wahlrechts auf Inanspruchnahme der ermäßigten Besteuerung nach § 34 Abs. 3 EStG kommt im Falle einer partiellen D ...

Prof. Dr. Bert Kaminski, Helmut Schmidt Universität - Universität der Bundeswehr Hamburg
Jahrgang: 2023 . Seite: 439
1. Die Kosten für die Anmietung von Messeständen und Messestandflächen können bei einem ausstellenden Unternehmen nur dann zu einer Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. d und e GewStG führen, wenn die angemieteten WG bei unterstelltem Eigentum des ausstellen ...

Dipl.-Finw. Markus Perschon, Steuerberater, Escheburg
Jahrgang: 2023 . Seite: 455
§ 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1 a GewStG ist auch dann anzuwenden, wenn der die Sondervergütung beziehende Gesellschafter nicht der Gewerbesteuer unterliegt. BFH-Urt. v. 9.3.2023 - IV R 25/20, BFH/NV 2023, 776 I. Vorbemerkungen 1. Allgem ...

Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover
Jahrgang: 2023 . Seite: 465
1. Aus steuerrechtlicher Sicht ist es nicht zu beanstanden, ein Versorgungsversprechen der KapG nicht von dem endgültigen Ausscheiden des Begünstigten aus dem Dienstverhältnis als Geschäftsführer, sondern allein von dem Erreichen der Altersgrenze abhängig zu machen. In diesem Fall würde ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter allerdings grds. ...

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