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Prof. Dr. H.-Michael Korth, WP/StB, Hannover
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Jahrgang: 2008 . Seite: 505
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A. Vorbemerkung § 4 Abs. 4 a EStG schränkt den Schuldzinsenabzug ein, wenn Überentnahmen getätigt werden. Dem liegt die Überlegung zu Grunde, dass die den Gewinn übersteigenden Entnahmen dazu führen, dass ein Teil der Zinsen auf "Privatentnahmen" entfällt und insoweit nicht abzugsfähig ist. Dabei sind etwaige Einlagen und Unterentnahmen der Vorjahre zu berücksichtigen: Hi ...
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Joachim Moritz, Richter am BFH, München
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Jahrgang: 2008 . Seite: 521
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A. Vorbemerkungen Bereits seit dem VZ 1995 gab es für Unternehmer/Freiberufler/Land- und Forstwirte die Möglichkeit, nach § 7 g Abs. 3 EStG im Vorgriff auf künftige Investitionen eine sog. Ansparrücklage zu bilden; seit dem 1.1.1997 ermöglichte der Gesetzgeber durch § 7 g Abs. 7 EStG sogar die - noc ...
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Dr. Norbert Bolz, Richter am FG, Hannover
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Jahrgang: 2008 . Seite: 537
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Der persönliche Anwendungsbereich des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 2 EStG i.V.m. § 9 Abs. 5 EStG ist bei einem ArbN nur eröffnet, wenn dieser selbst als bewirtende Person auftritt. BFH-Urt. v. 19.6.2008 - VI R 48/07, BFH/NV 2008, 1614 I. Vorbemerkungen Bewirtungskosten sind wegen der Berührung der privaten Lebensführung (§ 12 Nr. 1 EStG) nur beschränkt abzugsfähig. Nach geltender Rechtslage sind nur 70% der Aufwendungen ...
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Dr. Jörg Grune, Richter am FG, Hannover
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Jahrgang: 2008 . Seite: 542
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Die Aufzeichnungen in einem Fahrtenbuch müssen eine hinreichende Gewähr für ihre Vollständigkeit und Richtigkeit bieten. Kleinere Mängel führen nicht zur Verwerfung des Fahrtenbuchs und Anwendung der 1%-Regel, wenn die Angaben insgesamt plausibel sind. BFH-Urt. v. 10.4.2008 - VI R 38/06, BFH/NV 2008, 1382 I. Vorbemerkung Sofern der ArbN einen Dienstwagen auch für private Zwecke nutzen darf, ist dafür ein geld ...
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Dr. Jörg Grune, Richter am FG, Hannover
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Jahrgang: 2008 . Seite: 547
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Abziehbarkeit von zugewendeten Aufwendungen in den Fällen des sog. abgekürzten Vertragswegs (Drittaufwand). BFH-Urt. v. 15.1.2008 - IX R 45/07, BStBl II 2008, 664 BMF-Schr. v. 7.7.2008 - IV C 1 - S 2211/07/10007, BStBl I 2008, 717 I. Vorbemerkung Vor einigen Jahren hatte der GrS des BFH einen Abzug von Drittaufwand generell abgelehnt. Der GrS war der Meinung, Aufwendungen könne n ...
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Joachim Moritz, Richter am BFH, München
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Jahrgang: 2008 . Seite: 552
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Nutzt ein Ehegatte einen Kellerraum des im Miteigentum der Eheleute stehenden Einfamilienhauses (EFH) als Lagerraum für seine Arztpraxis, so erhöhen die anteilig auf diesen Raum entfallenden stillen Reserven bei Veräußerung der Praxis nur zur Hälfte den Veräußerungsgewinn, und zwar auc ...
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Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover
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Jahrgang: 2008 . Seite: 558
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Das Handeln eines Testamentsvollstreckers (hier: Dauervollstreckung) ist den Erben auch i.R.d. Beurteilung der personellen Verflechtung von Besitz- und Betriebsunternehmen zuzurechnen. BFH-Urt. v. 5.6.2008 - IV R 76/05, BFH/NV 2008, 1605 I. Vorbemerkung Ein Erblasser hat diverse Möglichkeiten, die Dur ...
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AktStR: Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover, 2008 S. 567: Darlehenskonto als Kapitalkonto i.S.d. § 15 a EStG "Darlehenskonto" als Kapitalkonto i.S.d. § 15 a EStG Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover Jahrgang: 2008 . Seite: 567 Zur PDF-Fassung dieses Beitrages. Ein als "Darlehenskonto" bezeichnetes Konto, das dazu bestimmt ist, die nicht auf dem Rücklagenkonto verbuchten Gewinnanteile aufzunehmen, kann auch dann ein Kapitalkonto i.S.d. § 15 a Abs. 1 S. 1 EStG sein, wenn es gewinnunabhängig zu verzinsen ist. BFH-Urt. v. 15.5.2008 - IV R 46/05, BFH/NV 2008, 1591 I. Vorbemerkungen § 15 a EStG bezweckt, bei beschränkt haftenden Gesellschaftern den Verlustausgleich mit anderen positiven Einkünften bzw. den Verlustabzug nach § 10 d EStG nur zu gewähren, sofern mit dem Verlust eine rechtliche oder wirtschaftliche Belastung verbunden ist. Ein Verlustausgleich ist deshalb nur zulässig, soweit kein "negatives KapKto des Kommanditisten entsteht oder sich erhöht", § 15 a Abs. 1 S. 1 EStG oder die im HR eingetragene Hafteinlage die geleistete Einlage übersteigt, § 15 a Abs. 1 S. 2 EStG (sog. erweiterter Verlustausgleich). Der von den Stpfl. angestrebte Verlustausgleich nach § 15 a EStG führt immer wieder zu Streit mit der FinVerw und ist deshalb ein Dauerbrenner der Rspr. dargestellt hatten wir zuletzt u.a. Verbot der Saldierung von Sonderbetriebsgewinnen mit verrechenbaren Verlusten Einlagen zum Ausgleich eines negativen Kapitalkontos Minderung des erweiterten Verlustausgleichs des Kommanditisten bei atypisch stiller Unterbeteiligung Auch der im Gesetz nicht konkretisierte Begriff des "Kapitalkontos" gibt immer wieder Anlass zu Streitigkeiten mit der FinVerw. § 15 a Abs. 1 EStG "(1) Der einem Kommanditisten zuzurechnende Anteil am Verlust der Kommanditgesellschaft darf weder mit anderen Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden, soweit ein negatives Kapitalkonto des Kommanditisten entsteht oder sich erhöht; er darf auch nicht nach § 10 d abgezogen werden ..." Nach ständiger Rspr. umfasst das KapKto des Kommanditisten das Haftkapital bzw. die geschuldete Einlage (sog. KapKto I) und das sonstige Kapital (sog. KapKto II), das zur Verlustabdeckung zur Verfügung steht und stehengelassene Gewinne und Einlagen enthält, nicht aber Darlehen, ergänzt bzw. vermindert sowie das Mehr- oder Minderkapital aus Ergänzungsbilanzen des Gesellschafters sowie ein Verlustvortragskonto (sog. KapKto III) Nicht zum KapKto i.S.d. § 15 a EStG gehören dagegen die Sonderbilanzen des Gesellschafters . Auch wenn die Grundstrukturen weitgehend klar erscheinen, verbleiben Unsicherheiten durch eine zunehmend differenziertere Kontengliederung einerseits und spezifizierte Rechtsbeziehungen zwischen Ges. und Gesellschaftern andererseits. So hatte der BFH mit Urt. v. 7.4.2005 entschieden, dass ein von einem Kommanditisten gewährtes sog. Finanzplandarlehen das KapKto i.S.d. § 15 a Abs. 1 S. 1 EStG erhöht, wenn es den vertraglichen Bestimmungen zufolge während des Bestehens der Gesellschaft vom Kommanditisten nicht gekündigt werden kann und in Fällen des Ausscheidens oder der Liquidation eine Verrechnung mit einem evtl. bestehenden negativen KapKto erfolgt. Nunmehr hatte der BFH zu entscheiden, ob ein ausdrücklich als Darlehenskonto bezeichnetes und gewinnunabhängig zu verzinsendes Konto Bestandteil des Kapitalkontos i.S.d. § 15 a EStG ist. II. BFH-Urt. v. 15.5.2008 - IV R 46/05, BFH/NV 2008, 1591 1. Sachverhalt Klin. ist eine GmbH & Co. KG, an der neben der zur Geschäftsführung berufenen GmbH zwei Kommanditisten mit Einlagen von je 250.000 DM beteiligt waren. Nach dem Gesellschaftsvertrag führt die KG folgende Konten: KapKto I als Festkapitalkonto Darlehenskonto Rücklagenkonto Verlustvortragskonto Auf dem Darlehenskonto waren Gewinnanteile sowie Entnahmen zu verbuchen. Während die Kapital- und Rücklagenkonten nicht verzinslich waren, wurden die Darlehenskonten zu Gunsten und zu Lasten der Gesellschafter jährlich mit 2 v.H. über dem Bundesbankdiskontsatz verzinst. Gewinne waren vorrangig zum Ausgleich etwaiger Verlustvorträge zu verwenden und ansonsten zu 30 v.H. den Rücklagekonten und zu 70 v.H. den Darlehenskonten gutzuschreiben. Entnahmen von den Darlehenskonten waren i.H.d. gutgeschriebenen Zinsen und der auf der Beteiligung beruhenden Steuern möglich, ansonsten nur mit Zustimmung der Gesellschafterversammlung. Nachdem in den Vorjahren die Verlustvortragskonten der Kommanditisten durch Belastung ihrer Darlehenskonten neutralisiert worden waren, wiesen die Darlehenskonten der Kommanditisten im Streitzeitraum folgende Bestände aus : Im Jahr 2000 erzielte die KG - ohne Berücksichtigung von Sonder-BE - einen Verlust i.H.v. 474.000 DM je Kommanditist. Zum Ausgleich gewährten die Kommanditisten in 2000 der Klin. Darlehen i.H.v. jeweils 200.000 DM, die in der Bilanz den sog. "Darlehenskonten" zugerechnet und in den Erläuterungen separat auf einem Unterposten "Sonderdarlehen" geführt wurden. Das FA ordnete die Verluste in den Bescheiden zur Feststellung von Besteuerungsgrundlagen wie folgt ein: 250.000 DM ausgleichsfähiger Verlust (entspr. der Kommanditeinlage) 224.000 DM (nur) verrechenbarer Verlust Die Klage gegen den Ansatz des nur verrechenbaren Verlusts war erfolgreich . 2. Entscheidung und Begründung Der BFH wies die Rev. des FA als unbegründet zurück. Die Bezeichnung der Konten sei unmaßgeblich. Es sei vielmehr anhand des Gesellschaftsvertrags zu ermitteln, welche zivilrechtliche Rechtsnatur sie hätten. Die regelmäßig ausschlaggebende Verbuchung von Verlusten sei zwar auf den sog. "Darlehenskonten" nicht vorgesehen gewesen. Auch die im Jahr 1997 erfolgte Umbuchung von Beständen aus den Darlehenskonten zum Ausgleich der Verlustvortragskonten sei nicht als Änderung des Gesellschaftsvertrages zu werten, sondern lediglich eine einmalige Maßnahme. Für die Einordnung der Darlehenskonten als KapKto spreche jedoch die abschließende Verrechnung von Verlust- und Darlehenskonto bei Beendigung der Ges., wenn eine laufende Verrechnung mit Verlusten nicht vorgesehen sei. Dies zeige ein Vergleich mit dem Rücklagenkonto, dem stets Kapitalkontencharakter zuerkannt werde. Rücklagenkonten wiesen allerdings die Besonderheit auf, dass sie keine Entnahmen zuließen. Zudem habe der Senat in seinem Urt. zu "Finanzplandarlehen" v. 7.4.2005 entschieden, dass ein Darlehen (nur) dann zum KapKto i.S.d. § 15 a Abs. 1 S. 1 EStG gehöre, wenn es - als zusätzliches Erfordernis - während des Bestehens der Ges. vom Kommanditisten nicht gekündigt werden dürfe. Hieraus dürfe jedoch kein generelles Entnahmeverbot abgeleitet werden. An der Entnahmemöglichkeit für Zinsen und Steuerzahlungen scheitere der Kapitalkontencharakter der "Darlehenskonten" nicht. Die gewinnunabhängige Verzinsung schließlich stelle zwar ein Indiz für den Fremdkapitalcharakter des Kontos dar. Hierin sei jedoch keine zwangsläufige Schlussfolgerung zu sehen. Das Indiz werde letztlich dadurch überlagert, dass die Kommanditisten mit den nicht entnommenen Gewinnanteilen für Verluste der Gesellschaft einzustehen hätten. Das "Vier-Konten-Modell" erweise sich angesichts der vereinbarten Besonderheiten als "Zwei-Konten-Modell". III. Anmerkungen 1. Kapitalkonto gem. § 15 a EStG Die Entscheidung des BFH bestätigt ein weiteres Mal , dass es für die Zuordnung als KapKto i.S.d. § 15 a EStG auf die Bezeichnung des Kontos nicht ankommt. Allerdings hat der BFH die Grenze zwischen einer Forderung des Gesellschafters gegen die Ges. und EK der Ges. zu Gunsten des Letzteren verschoben. Setzte die Entscheidung zum Finanzplandarlehen noch kumulativ den Ausschluss der Kündigung und die Verlustverrechnung bei Ausscheiden/Liquidation voraus, stellt der BFH nunmehr maßgeblich nur noch auf die Verlustverrechnungsmöglichkeit bei Austritt des Gesellschafters oder Liquidation der Ges. ab. Selbst eine feste Verzinsung des Darlehenskontos sieht der BFH als unschädlich an. Hieraus ist jedoch nicht der Schluss zu ziehen, beim klassischen Vier-Konten-Modell stände das sog. Privat- oder Darlehenskonto stets zum Verlustausgleich gem. § 15 a EStG zur Verfügung. Der BFH hat zwar betont, dass die Qualifizierung eines Darlehenskontos als KapKto nicht zusätzlich das Verbot aller Entnahmen voraussetze. So waren im Streitfall Entnahmen nur zulässig i.H.d. Zinsen und für auf die Beteiligung entfallende Steuerzahlungen. Faktisch war dadurch infolge der Gewinnzuweisungen ein Abbau des Darlehenskontos nicht möglich. Im Regelfall bestehen aber weitaus größere Entnahmemöglichkeiten bei Darlehenskonten, im Gegensatz zu Rücklagenkonten (mit nicht entnehmbaren Gewinnanteilen). Die vom BFH herangezogene Parallelität vermischt diesen strukturellen Gegensatz. Der BFH hat ausdrücklich offen gelassen, ob auch ein zu verrechnendes Darlehenskonto mit freien Entnahmemöglichkeiten ein KapKto i.S.d. § 15 a EStG ist. Tatsächlich ist eine derartige Erweiterung nicht zu erwarten. Jederzeit entnehmbare Gelder stehen der Ges. nicht zur freien Verfügung. 2. Gewährung von Gesellschaftsrechten Der Begriff "Kapitalkonto" ist nicht nur i.R.d. § 15 a EStG von Bedeutung, sondern insb. auch in Einbringungsfällen, etwa nach § 6 Abs. 5 EStG. Hierbei geht es um die Frage, wann bei Überführung eines WG Gesellschaftsrechte gewährt werden , was u.a. davon abhängt, auf welchem Konto die Gegenbuchung erfolgt. Das Besprechungsurteil darf nicht dahingehend missverstanden werden, es werde damit zugleich der für die "Gewährung von Gesellschaftsrechten" maßgebliche Kontenbegriff erweitert. Der Begriff des Kapitalkontos i.S.d. § 15 a EStG ist wesentlich weiter, wie schon die Einbeziehung von Ergänzungsbilanzen zeigt, die gerade keine Gesellschaftsrechte gewähren. Dass Darlehenskonten in keinem Fall Gesellschaftsrechte gewähren, hat der BFH in einer Entscheidung vom 24.1.2008 klargestellt. Von Bedeutung ist allerdings, dass er es in einem obiter dictum ausdrücklich offen lässt, ob die Gutschrift auf einem gesamthänderisch gebundenen Rücklagenkonto Gesellschaftsrechte gewährt. Hierfür könnte allerdings sprechen, dass nach Auffassung des BFH eine derartige Gutschrift auf einem Rücklagenkonto den tauschähnlichen Charakter des Einbringungsvorganges nicht beeinträchtigt. In der Gestaltungspraxis ist bis zum Ergehen des seit langem erwarteten BMF-Schr. zu § 6 Abs. 5 EStG insoweit weiterhin Sensibilität geboten. BFH-Urt. v. 23.1.2001 - VIII R 30/99, BStBl II 2001, 621; vgl. Ehlers, AktStR 2001, 547 BFH-Urt. v. 14.10.2003 - VIII R 32/01, BStBl II 2004, 359; vgl. Korth, AktStR 2004, 15; BFH-Urt. v. 26.6.2007 - IV R 28/06, BStBl II 2007, 934; vgl. Moritz, AktStR 2008, 90, BFH-Urt. v. 11.10.2007 - IV R 38/05, BFH/NV 2008, 274; vgl. Moritz, AktStR 2008, 235 BFH-Urt. v. 19.4.2007 - IV R 70/04, BStBl II 2007, 868; vgl. Moritz, AktStR 2007, 613 Vgl. dazu BFH-Urt. v. 23.1.2001 - VIII R 30/99, BStBl II 2001, 621 BFH-Urt. v. 7.4.2005 - IV R 24/03, BStBl II 2005, 598; vgl. dazu Moritz, AktStR 2005, 620 Zur Verbesserung der Übersicht wurden die Beträge gerundet. FG Köln, Urt. v. 23.6.2005 - 10 K 2325/04, EFG 2005, 1691 BFH-Urt. v. 7.4.2005 - IV R 24/03, BFH/NV 2005, 1424 So schon BFH-Urt. v. 7.4.2005 - IV R 24/03, BStBl II 2005, 598 zu Finanzplandarlehen; vgl. dazu Moritz, AktStR 2005, 620 Vgl. dazu BMF-Schr. v. 26.11.2004 - IV B 2 - S 2178 - 2/04, BStBl I 2004, 1190; Messner, AktStR 2005, 101 BFH-Urt. v. 24.1.2008 - IV R 37/06, BB 2008, 941 m. Anm. Wacker
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Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover
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Jahrgang: 2017 . Seite: 493
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1. Ist der Erwerber eines Grundstückes beim Abschluss des Grundstückskaufvertrags hinsichtlich des "Ob" und "Wie" der Bebauung gebunden, wird das erworbene Grundstück erst dann im bebauten Zustand Gegenstand des Erwerbsvorgangs, wenn der Bauerrichtungsvertrag geschlossen wird. 2. Der Abschluss ...
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