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AktStR: Joachim Moritz, Richter am BFH, München, 2004 S. 201: Typisch stille und atypisch stille Gesellschaft Typisch stille und atypisch stille Gesellschaft Joachim Moritz, Richter am BFH, München Jahrgang: 2004 . Seite: 201 A. Vorbemerkungen I. Stille Gesellschaft InnengesellschaftInnengesellschaft Beteiligt sich jemand am Handelsgewerbe, das ein anderer betreibt, mit einer Vermögenseinlage, kommt eine stille Gesellschaft zu Stande, § 230 HGB. Bei der stillen Gesellschaft handelt es sich um eine reine Innengesellschaft; Gewerbetreibender und damit Subjekt der Gewinnerzielung ist nicht der Stille, sondern nur der Inhaber des Handelsgeschäfts. Während dieser Einkünfte aus Gewerbebetrieb i.S.d. § 15 EStG erzielt, hat der stille Gesellschafter Einkünfte aus Kapitalvermögen gem. § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG. Als stiller Gesellschafter können sich natürliche oder juristische Personen, aber auch PersG am Handelsgewerbe eines anderen beteiligen. Wenn sich mehrere Personen still an einem Handelsgewerbe beteiligen, entstehen mehrere stille Gesellschaften, weil das Handelsrecht von einer zweigliedrigen stillen Gesellschaft ausgeht. Beteiligung im PV/BVBeteiligung im PV/BV Die stille Beteiligung kann sowohl im Betriebs- als auch im Privatvermögen gehalten werden. Der Gesellschafter, dessen Beteiligung zum PV gehört, erzielt Einnahmen aus Kapitalvermögen; gehört die Beteiligung zum BV eines Gewerbebetriebes des Stillen, liegen Betriebseinnahmen i.S.d. § 15 Abs. 1 Nr. 1 EStG vor; in beiden Fällen unterliegt der Gewinnanteil gem. § 43 Abs. 1 Nr. 3 EStG der KapESt. Hinweis Erträge aus atypischen stillen Gesellschaften (und atypischen Unterbeteiligungen) fallen weder unter § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG noch unter § 43 Abs. 1 Nr. 3 EStG. Wird das Handelsgeschäft veräußert, führt das nicht zur Auflösung der stillen Gesellschaft, sondern gibt dem Stillen einen außerordentlichen Kündigungsgrund, sofern der Gesellschaftszweck nach der Veräußerung noch erreicht wird; andernfalls liegt eine Zweckvereitelung vor, die in entspr. Anwendung von § 726 BGB zur Auflösung der Gesellschaft führt . Gehört die Beteiligung des Stillen zum PV, kann ein etwaiger Veräüßerungsgewinn nur i.R.d. §§ 17, 23 EStG erfasst werden ; erhält der Stille dagegen vom Geschäftsinhaber eine die Einlage übersteigende Abfindung, gehört der Mehrerlös zu den Einkünften i.S.d. § 20 Abs. 2 Nr. 1 EStG . Ein etwaiger Veräußerungsverlust berührt ebenfalls nur die private Vermögensebene und wirkt sich steuerlich daher grds. nicht aus. Konkurs/Insolvenz des Geschäftsherrn führen zur Beendigung der stillen Gesellschaft. Soweit die Einlage des Stillen durch Verluste der Vorjahre noch nicht verbraucht ist, kann sie gem. § 236 Abs. 1 HGB als Konkursforderung angemeldet werden. Der Verlust der Einlage durch Konkurs/Liquidation ist einkommensteuerrechtlich als privater Vermögensverlust nicht abzugsfähig, wenn die Beteiligung zum PV des Stillen gehört . Verlust auf priv. VermögensebeneVerlust auf priv. Vermögensebene II. Einlage, Gewinn- und Verlustbeteiligung des Stillen 1. Einlage Nach § 230 Abs. 1 HGB muss der stille Gesellschafter eine Vermögenseinlage leisten, die zu einer Vermögensmehrung beim Geschäfts-inhaber führt. Als Einlage kommen alle geldwerten und übertragbaren Vermögenswerte in Betracht, z. B. Geld, Sachen, Rechte und andere WG. Auch die Überlassung von Nutzungsrechten oder die Erbringung von Dienstleistungen kann eine Vermögenseinlage sein . Einlage wird Vermögen des GeschäftsinhabersEinlage wird Vermögen des Geschäftsinhabers Die Einlage ist nach § 230 Abs. 1 HGB so zu leisten, dass sie in das Vermögen des Inhabers des Handelsgeschäfts übergeht; die Einlage wird daher kein Gesamthandsvermögen, sondern geht in das alleinige Vermögen des Geschäftsinhabers über. Denn die stille Gesellschaft existiert nur als Innengesellschaft und tritt nach außen hin nicht Erscheinung . 2. Gewinnbeteiligung Nach § 231 Abs. 2 HGB muss der Stille am Gewinn des Inhabers des Handelsgeschäftes beteiligt werden. Die Höhe der Gewinnbeteiligung liegt grds. in der freien Dispositionsbefugnis der Vertragsparteien, bei nahen Angehörigen allerdings unter Beachtung des Fremdvergleichs. Ist der Anteil des Stillen am Gewinn nicht bestimmt, gilt ein den Umständen nach angemessener Anteil als bedungen, § 231 Abs. 1 HGB. Soll die Gewinnbeteiligung durch eine feste Verzinsung der Vermögenseinlage abgegolten werden, liegt keine stille Gesellschaft, sondern ein Darlehen i.S.d. §§ 605 ff. BGB vor. partiarisches Darlehenpartiarisches Darlehen Schwierigkeiten bereitet häufig die Abgrenzung der stillen Gesellschaft vom partiarischen Darlehen, bei dem - anders als bei herkömmlichen Darlehen - die Verzinsung des Darlehens erfolgsabhängig ist. Der Anteil am Erfolg kann sowohl an den Gewinn als auch an den Umsatz anknüpfen . Während bei der stillen Gesellschaft - wie bei jeder anderen Gesellschaft auch - ein gemeinsamer Zweck, d.h. das gemeinsame Streben zur Erreichung gemeinsamer Ziele im Vordergrund steht, geht es beim partiarischen Darlehen allein um den Austausch von gegenseitigen Leistungen. Ausschlaggebend für die Abgrenzung ist die Würdigung der Gesamtumstände des Einzelfalles, die tatsächliche Durchführung der vertraglichen Vereinbarungen und die Ermittlung der wirtschaftlichen Ziele der Vertragspartner. Haben die Beteiligten z.B. ein partiarisches Darlehen mit Verlustbeteiligung vereinbart, kann nur eine stille Gesellschaft vorliegen , weil ein typischer Darlehensgeber nicht am Verlust beteiligt ist. 3. Verlustbeteiligung die Einlage übersteigende Verlustedie Einlage übersteigende Verluste Der Stille muss zwar am Gewinn des Geschäftsinhabers beteiligt werden (§ 231 Abs. 2 HGB), die Verlustbeteiligung kann jedoch nach § 231 Abs. 2 HGB ausgeschlossen werden. Nimmt der Stille lt. Gesellschaftsvertrag am Verlust teil, sind die laufenden Verlustanteile bis zur Höhe der Einlage i.R.d. § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG als WK zu berücksichtigen (Verminderung der Einlage) . Soweit vereinbart ist, dass der Stille über seine Einlage hinaus am Verlust teilnimmt, hat das zur Folge, dass für den stillen Gesellschafter ein negatives Einlagekonto zu bilden und der auf diesem Konto ausgewiesene Verlust jährlich zum Bilanzstichtag als verrechenbarer Verlust gesondert festzustellen ist . Später anfallende Gewinnanteile sind zunächst erfolgsneutral mit dem negativen Einlagekonto zu verrechnen und erst nach dessen Auffüllung wieder als Einnahmen bei den Einkünften aus Kapitalvermögen zu erfassen. Im Übrigen wird mit der Wiederauffüllung des positiven Anlagekontos gleichzeitig die Einlageverpflichtung des Stillen erfüllt. Hinweis Zwar hat der Gesetzgeber mit dem sog. Korb II-Gesetz die in § 2 Abs. 3 S. 2-8 EStG getroffenen Einschränkungen zum Verlustausgleich und zur Verlustverrechnung aufgehoben. Nach Abschaffung der körperschaftsteuerlichen Mehrmütterorganschaft und der gleichzeitigen Einführung der Verlustausgleichsbeschränkung in § 15 Abs. 4 S. 6 EStG wurde durch das Korb II - Gesetz allerdings der Verlustausgleich wieder eingeschränkt, wenn eine KapG still beteiligt ist: § 15 Abs. 4 S. 6 und 7 EStG erfassen die atypische (mitunternehmerische) Beteiligung; § 20 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 EStG die typische stille Beteiligung. Natürliche Personen als Beteiligte sind nach § 15 Abs. 4 S. 8 EStG nicht davon betroffen. III. Kontrollrechte und Teilhabe an den stillen Reserven Nach dem Leitbild der stillen Gesellschaft nimmt der Stille zwar am Gewinn und Verlust des Inhabers des Handelsgeschäftes teil, nicht aber an den stillen Reserven. Ihm werden zwar gewisse Kontrollrechte zugestanden, wie die Überprüfung des JA und die Einsichtnahme in die Bücher und Papiere (§ 233 Abs. 1 HGB); weitergehende Mitwirkungs- und Initiativrechte stehen ihm jedoch nicht zu. atypisch stille Gesellschaftatypisch stille Gesellschaft In der Praxis werden häufig Gesellschaftsverträge geschlossen, in denen dem Stillen weitergehende Rechte zugestanden werden. I.d.R. führt das zur sog. atypisch stillen Gesellschaft. Anders als der typische Stille ist der atypische Stille Teil einer Mitunternehmerschaft i.S.d. § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG, d. h. er erzielt keine Einkünfte aus Kapitalvermögen sondern aus Gewerbebetrieb. Eine atypisch stille Gesellschaft ist nach der Rspr. des BFH zu bejahen, wenn der nicht an der Unternehmensführung beteiligte Stille am laufenden Gewinn und Verlust teilnimmt und bei Auflösung der Gesellschaft zudem einen Anteil an den Wertsteigerungen des BV einschl. Geschäftswert erhalten soll. Darüber hinaus wird i.d.R. gefordert, dass der Stille an der laufenden Geschäftsführung teilhat, d. h. typische Unternehmerentscheidungen treffen kann . Anhand dieser Voraussetzungen, die unter den Begriffen - Mitunternehmerrisiko, - Mitunternehmerinitiative, - Beteiligung an den stillen Reserven und am Geschäftswert zusammenzufassen sind, ist zu ermitteln, ob eine typisch oder atypisch stille Gesellschaft i.S.d. § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG vorliegt. Bei den Begriffen "Mitunternehmerrisiko" und "Mitunternehmerinitiative" handelt es sich um einen sog. Typusbegriff, d. h. die für den Begriff insgesamt typischen Merkmale müssen nicht kumulativ vorliegen, sondern entscheidend ist das Gesamtbild. Im Einzelfall kann daher ein geringeres Unternehmerrisiko durch eine ausgeprägtere Unternehmerinitiative oder umgekehrt kompensiert werden . Nunmehr hatte der VIII. Senat des BFH bei zwei Entscheidungen Gelegenheit, die Anforderungen an eine atypisch stille Gesellschaft weiter zu konkretisieren. B. BFH-Entscheidungen I. BFH-Urt. v. 9.12.2002 - VIII R 20/01, BFH/NV 2003, 601 (Nur vorübergehende Teilhabe am Geschäftswert - Fall I) 1. Sachverhalt Die Klin., eine GmbH, vertreibt Kunstwerke, der Kl. ist Maler. Im Juni 1996 veräußerte die bisherige Alleingesellschafterin der Klin. ihre Anteile an den A, den GF im Einzelunternehmen des Kl., sowie an B, den steuerlichen Berater des Kl. Im Januar 1997 beteiligte sich der Kl. als stiller Gesellschafter am Handelsgewerbe der Klin. Lt. Gesellschaftsvertrag war er weder geschäftsführungs- noch vertretungsbefugt; der JA bedurfte jedoch seiner Genehmigung, zudem wurden ihm die Kontroll- und Einsichtsrechte gem. § 716 BGB und das Recht eingeräumt, über alle Angelegenheiten der Gesellschaft mündlich oder schriftlich Auskunft zu verlangen. Sein Gewinn- und Verlustanteil betrug 25 v.H.; in gleicher Höhe war er schuldrechtlich am Vermögen der Klin. beteiligt. Bei Auflösung der stillen Gesellschaft war unter Ansatz der stillen Reserven - ohne Berücksichtigung eines Geschäftswertes - eine Auseinandersetzungsbilanz aufzustellen. Da die Klin. erhebliche Verluste erlitten hatte, schloss sie mit dem Kl. eine Sanierungsvereinbarung, wonach dieser seine Einlage bis August 1997 vollständig einzuzahlen hatte. Der Kl. war monatlich über den Stand der Sanierungsmaßnahmen zu unterrichten und hatte das Recht, bei unternehmerischen Entscheidungen über die inhaltliche Ausrichtung der Gesellschaft im Zusammenhang mit der Geschäftsführung mitzuwirken. Die Klin. verpflichtete sich ferner, mit der Bank, an die das Warenlager sicherungsübereignet war, über die Aufhebung der Sicherungsübereignung zu verhandeln, um eine zusätzliche Besicherung für den Kl. aus dem Warenlager zu bewirken. Bis darüber endgültig entschieden war, sollte der Kl. im Falle des Ausscheidens aus der Gesellschaft vollumfänglich an den stillen Reserven einschl. Firmenwert der Gesellschaft partizipieren, wobei Einigkeit darüber bestand, dass zur Zeit keine stillen Reserven vorhanden waren. Ein etwaiger - z. B. durch Veräußerung des Warenlagers - sich ergebender Firmenwert sollte allein dem Kl. zustehen. Dem Antrag, für das Streitjahr 1997 einen Verlust der stillen Gesellschaft festzustellen und diesen der Klin. und dem Kl. zuzurechnen, lehnte das FA mit negativem Feststellungsbescheid vom Juli 1998 ab. Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage wies das FG mit der Begründung ab, dem Kl. könne wegen fehlender Beteiligung am Firmenwert keine Mitunternehmerstellung zugerechnet werden. Die Sanierungsvereinbarung ändere daran nichts, da es sich lediglich um eine - bis zur Freigabe des Warenbestandes durch die Bank - zeitlich begrenzte Sicherungsabrede gehandelt habe . 2. Entscheidung und Begründung Der BFH hat die gegen das FG-Urteil erhobene Revision als unbegründet zurückgewiesen. Ein stiller Gesellschafter sei nur dann Mitunternehmer, wenn er das Mitunternehmerrisiko trage und Mitunternehmerinitiative entfalten könne. Zutreffend sei das FG davon ausgegangen, der Kl. habe wegen fehlenden Mitunternehmerrisikos nicht die Stellung eines Mitunternehmers erlangt. Das Mitunternehmerrisiko eines stillen Gesellschafters sei dadurch geprägt, dass der Stille sowohl am laufenden Unternehmenserfolg teilhabe als auch im Falle der Beendigung des Gesellschaftsverhältnisses - entspr. seinem Gewinnanteil - einen Anspruch auf den Zuwachs der stillen Reserven des BV einschl. des Zuwachses am Firmenwert habe. Das gebiete die nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG erforderliche Angleichung an die Mitunternehmerstellung des Kommanditisten. Im Streitfall sei der Kl. nicht in vollem Umfang am Erfolg des Unternehmens der Klin. beteiligt gewesen. Denn bei Auflösung der Gesellschaft und damit auch bei ordentlicher Kündigung durch die Vertragsparteien hätte ein Geschäftswert nicht angesetzt werden müssen. Dass der Kl. aufgrund der Sanierungsvereinbarung vom März 1997 bis zur Entscheidung über die Aufhebung der Sicherungsübereignung des Warenlagers in vollem Umfang an den stillen Reserven und dem Firmenwert partizipiert hätte, ändere daran nichts. Denn eine solche (temporäre) Rechtsstellung sei nicht geeignet, das erforderliche Mitunternehmerrisiko bei längerer Dauer der stillen Gesellschaft zu begründen. Bleibe aber das Mitunternehmerrisiko - wie hier - hinter der Rechtsstellung zurück, die das HGB einem Kommanditisten zuweise, könne nur dann von einem atypisch stillen Gesellschaftsverhältnis ausgegangen werden, wenn die Möglichkeit zur Entfaltung von Mitunternehmerinitiative besonders stark ausgeprägt gewesen wäre. Das setze voraus, dass dem Stillen Aufgaben der Geschäftsführung zur selbstständigen Ausübung übertragen werden, mit denen ein nicht unerheblicher Entscheidungsspielraum und damit Einfluss auf grundsätzliche Fragen der Geschäftsleitung verbunden sei. Die dem Kl. hier eingeräumten Mitwirkungsmöglichkeiten seien nicht derart stark ausgeprägt gewesen. Weder habe er ein Widerspruchsrecht entspr. § 164 HGB gehabt, noch ein qualifiziertes Stimmrecht oder gar ein umfassendes Direktionsrecht. II. BFH-Urt. v. 16.12.2003 - VIII R 6/93, (bei Redaktionsschluss noch nicht veröffentlicht) (Übernahme einer selbstschuldnerischen Bürgschaft - fehlende Beteiligung am Geschäftswert - Fall II) 1. Sachverhalt Der Kl. beteiligte sich mit Vertrag vom Februar 1984 als "atypisch stiller Gesellschafter" am Gewerbebetrieb seines Bruders. Seine Einlage bestand in der Beschaffung eines Bankkredits zu Gunsten des Unternehmens durch Übernahme selbstschuldnerischer Bürgschaften über 50.000 DM bzw. 70.000 DM, die er im Januar 1984 gegenüber der Bank eingegangen war, um deren Darlehensforderungen gegen das Unternehmen zu sichern. Für den Fall der Inanspruchnahme des Kl. aus den Bürgschaften sollte die auf ihn übergegangene Darlehensforderung als Einlage dienen. Von der Geschäftsführung und Vertretung der Gesellschaft war der Kl. ausgeschlossen, ihm stand jedoch das Widerspruchsrecht eines Kommanditisten nach § 164 HGB zu. Er hatte ferner das Recht, sich jederzeit über die Angelegenheiten des Betriebs zu unterrichten, Auskunft über die Geschäftsangelegenheiten zu verlangen und die Geschäftsbücher und Bilanzen einzusehen. Die Gewinn- und Verlustbeteiligung war derart geregelt, dass vorab der Geschäftsinhaber als Tätigkeitsvergütung monatlich 3.000 DM erhalten sollte; vom verbleibenden Gewinn oder Verlust sollten der Kl. 3 v.H. und der Geschäftsinhaber 97 v.H. erhalten. Bei einer Inanspruchnahme aus der Bürgschaft sollte sich der Anteil des Kl. am Gewinn um 1,25 v.H. je 10.000 DM seiner Inanspruchnahme erhöhen. Die Haftung des Kl. war auf die Einlage beschränkt. Bei Auflösung der stillen Gesellschaft war eine Auseinandersetzungsbilanz aufzustellen, in der die stillen Reserven des BV zu berücksichtigen waren; ein Geschäftswert war nicht anzusetzen. Im Mai 1984 wurde eine Ergänzung des ursprünglichen Gesellschaftsvertrages vereinbart: Der Kl. verpflichtete sich, im Innenverhältnis dem Unternehmer bei der Geschäftsführung seine Erfahrungen als Ingenieur zur Verfügung zu stellen und die Entwicklung und Qualitätssicherung der Produktion zu beeinflussen; er sollte beratend bei der Auswahl und Überwachung von Lieferanten tätig werden und unternehmerischen Einfluss auf die Unternehmensstrategie nehmen, wobei die geschäftsführende Tätigkeit ausdrücklich nicht die Überwachung der Finanzen und der Buchführungspflichten betraf. Für die Geschäftsführung sollte der Kl. zusätzlich am Gewinn und Verlust mit 40 v.H. beteiligt werden, jedoch - nach Ausgleich entstandener negativer Kapitalkonten - mit maximal 36.000 DM. Im März 1985 kam es zu einer weiteren Vereinbarung; der Kl. verpflichtete sich zur Leistung einer Bareinlage von ca. 12.000 DM in die stille Gesellschaft. In den Folgejahren wurde er aus den Bürgschaften in Anspruch genommen. Die Erklärung zur einheitlichen und gesonderten Feststellung der Einkünfte der stillen Gesellschaft für das Streitjahr 1984 wies einen Verlust aus Gewerbebetrieb von ca. 130.000 DM aus. Davon entfielen ca. 72.000 DM auf den Geschäftsinhaber und ca. 58.000 DM auf den Kl. Das FA erließ einen negativen Feststellungsbescheid und verneinte eine Mitunternehmerschaft am Gewerbebetrieb des Geschäftsinhabers. Einspruch und Klage blieben erfolglos. Wegen fehlendem Mitunternehmerrisiko des Kl. nahm das FG insb. deshalb keine atypische stille Beteiligung an, weil der Kl. bei Auflösung der Gesellschaft nicht am Geschäftswert beteiligt gewesen war. 2. Entscheidung und Begründung Der BFH hat das FG-Urteil aufgehoben und die Sache zur weiteren Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen. Der BFH geht davon aus, dass der nach außen auftretende Gesellschafter einer Innengesellschaft nur Mitunternehmer i.S.d. § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG ist, wenn er das Mitunternehmerrisiko trägt und Mitunternehmerinitiative entfalten kann . Mitunternehmerinitiative bedeute Teilhabe an den unternehmerischen Entscheidungen zumindest im Umfang der Stimm-, Kontroll- und Widerspruchsrechte eines Kommanditisten nach dem Regelstatut des HGB. Und Mitunternehmerrisiko erfordere Teilhabe am laufenden Gewinn und Verlust wie auch am Zuwachs an den stillen Reserven einschl. des Zuwachses am Firmenwert. Fehle Letzteres, sei eine Mitunternehmerschaft nur bei besonderen Verhältnissen zu bejahen, z.B. dann, wenn der Gesellschafter in erheblichem Umfang am Gewinn beteiligt ist und ihm darüber hinaus im Gesellschaftsvertrag das Recht eingeräumt ist, typische unternehmerische Entscheidungen im Bereich der laufenden Geschäftsführung zu treffen. Im Streitfall sah der BFH zwar die Mitunternehmerinitiative als gegeben an, für den Zeitraum Februar bis Mai 1984 habe es aber am Mitunter-nehmerrisiko gefehlt. Der Kl. sei an den stillen Reserven des Unterneh-mens im Fall der Beendigung der Gesellschaft nicht beteiligt gewesen, da für diesen Fall kein Geschäftswert in der Auseinandersetzungsbilanz anzusetzen gewesen wäre. Die fehlende Beteiligung am Geschäftswert werde für diesen Zeitraum auch nicht durch eine besonders ausgeprägte Mitunternehmerinitiative kompensiert, denn der Kl. sei lt. Gesellschafts-vertrag von der Geschäftsführung ausgeschlossen gewesen. Anders beurteilte der BFH den Zeitraum nach der Vertragsänderung vom Mai 1984. Für diese Zeit könne die fehlende Teilhabe am Geschäftswert u.U. durch eine besonders ausgeprägte Mitunternehmernitiative ausgeglichen gewesen sein. Der Kl. sei nach der Vertragsänderung mit 40 v.H. am laufenden Betriebsergebnis beteiligt gewesen - am Gewinn allerdings nur bis maximal 36.000 DM - und habe aufgrund seiner Bürgschaft das unternehmerische Risiko getragen, sein Vermögen in Höhe der eingegangenen Verpflichtung zu verlieren. Angesichts der hohen Anlaufverluste des Betriebes und der geringen Kapitalausstattung habe bereits im Streitjahr die Gefahr der Inanspruchnahme aus der Bürgschaft bestanden; damit sei sein Risiko als Bürge dem eines Darlehensgebers wirtschaftlich gleichwertig gewesen. Zudem sei der Kl. nach der Vertragsänderung an der Geschäftsführung beteiligt gewesen; dies könne ggf. die fehlende Beteiligung an den stillen Reserven des Unternehmens kompensieren. Ob der Kl. aufgrund der Neuregelung des Gesellschaftsvertrages wie ein "Unternehmer" auf das Schicksal des Betriebs Einfluss nehmen konnte, sei aber unklar. Die Verpflichtung des Kl., dem Unternehmer bei der Geschäftsführung seine Erfahrungen als Ingenieur zur Verfügung zu stellen, die Entwicklung der Produktion zu beeinflussen, beratend bei der Auswahl und Überwachung von Lieferanten tätig zu werden und Einfluss auf die Unternehmensstrategie zu nehmen, könnte u.U. auch so zu verstehen sein, dass die Tätigkeit des Kl. lediglich der eines letztlich nicht verantwortlichen Unternehmensberaters entsprechen sollte. Nach Auffassung des BFH kam es für die Entscheidung des Falles daher darauf an, ob es dem Willen der Gesellschafter entsprach, Maßnahmen der laufenden Geschäftsführung in den Bereichen, in denen der Kl. aufgrund des geänderten Gesellschaftsvertrages tätig werden sollte, nur im wechselseitigen Einverständnis durchzuführen. Da sich der BFH nach den tatsächlichen Feststellungen des FG außerstande sah, diese Frage zu beurteilen, hat er die Sache zurückverwiesen. C. Anmerkungen und Beratungshinweise I. Stille Gesellschaft und BGB-Innengesellschaft In der Rezensionsentscheidung VIII R 6/93 (Fall II) hat der BFH offengelassen, ob eine stille Gesellschaft i.S.d. § 230 HGB oder lediglich eine BGB-Innengesellschaft i.S.d. § 705 BGB vorliegt. Für die Abgrenzung zur Mitunternehmerschaft war das letztlich nicht entscheidend. Denn bei beiden Rechtsformen kommt man nur zu einer Mitunternehmerschaft - bei der stillen Gesellschaft in Form der atypisch stillen Gesellschaft -, wenn sowohl Mitunternehmerinitiative als auch Mitunternehmerrisiko gegeben sind. stille Gesellschaft bedingt Einlage von Vermögensgegenständenstille Gesellschaft bedingt Einlage von Vermögensgegenständen Die Abgrenzung zwischen BGB-Innengesellschaft (§ 705 BGB) und stiller Gesellschaft(§ 230 HGB) ist danach vorzunehmen, ob sich der Stille mit einer Einlage am Unternehmen des Inhabers des Handelsgeschäfts beteiligt. Der Begriff der Einlage verlangt nach h.M. die Einlage von VG, die das bilanzierte BV vermehren. Die bloße Hingabe von Darlehen oder die Übernahme einer Bürgschaft für Verbindlichkeiten des Unternehmens führen zu keiner Mehrung des BV und sind deshalb keine Einlagen i.S.d. § 230 HGB. Andererseits handelt es sich jedoch um mögliche Beiträge zur Förderung des Gesellschaftszwecks i.S.v. § 705 BGB . Die Voraussetzungen einer als Mitunternehmerschaft in Betracht zu ziehenden BGB-Innengesellschaft waren daher in jedem Falle gegeben. II. Mitunternehmerschaft Der BFH knüpft die Mitunternehmerschaft des nicht nach außen auftretenden Gesellschafters einer Innengesellschaft mit den sich daraus ergebenden Konsequenzen (keine Einkünfte aus Kapitalvermögen, sondern Einkünfte aus Gewerbebetrieb, Möglichkeit der Bildung von Sonderbetriebsvermögen etc.) an das Mitunternehmerrisiko und an die Mitunternehmerinitiative. Grds. müssen beide Merkmale vorliegen. Im Rahmen der gebotenen Gesamtbeurteilung kann die geringere Ausprägung eines der Merkmale jedoch durch eine stärkere Ausprägung des anderen Merkmals ausgeglichen werden. Ob die Beteiligten eine atypisch stille Gesellschaft oder eine mitunternehmerische BGB-Innengesellschaft planen, ist insoweit unerheblich. Mitunternehmerrisiko und -initiativeMitunternehmerrisiko und -initiative 1. Mitunternehmerinitiative Kontroll- und WiderspruchsrechteKontroll- und Widerspruchsrechte Mitunternehmerinitiative bedeutet Teilhabe an unternehmerischen Entscheidungen und zwar mindestens in dem Umfang der Stimm-, Kontroll- und Widerspruchsrechte eines Kommanditisten nach dem Regelstatut des HGB. Ist die Position des Innengesellschafters schwächer als diejenige eines Kommanditisten, reicht das für die erforderliche Mitunternehmerinitiative nicht aus. Für die Praxis bedeutet das, dass zumindest das Kontrollrecht nach § 166 HGB und das Widerspruchsrecht entspr. § 164 HGB gegen Geschäftshandlungen, die über den gewöhnlichen Betrieb des Handelsgewerbes hinausgehen, bestehen müssen. HinweisHinweis Das Kontrollrecht der BGB-Gesellschafter nach § 716 BGB geht über die nach § 166 HGB bzw. 233 HGB bestehenden Kontrollrechte des Kommanditisten bzw. des stillen Gesellschafters hinaus. Mit einer Bezugnahme auf § 716 BGB wird den Anforderungen an das Kontrollrecht des Kommanditisten daher Genüge getan. Bei einer Unterbeteiligung stehen die gesellschaftsrechtlichen Kontroll- und Informationsrechte auch dem Unterbeteiligten zu; sie richten sich allerdings nicht gegen die Hauptgesellschaft, sondern gegen den Hauptbeteiligten . 2. Mitunternehmerrisiko temporäre Beteiligung an stillen Reserven genügt nichttemporäre Beteiligung an stillen Reserven genügt nicht Mitunternehmerrisiko erfordert Teilhabe am laufenden Gewinn und Verlust sowie am Zuwachs der stillen Reserven einschl. Firmenwert. Nur wenn diese drei Voraussetzungen erfüllt sind, ist das Mitunternehmerrisiko gegeben . Die bloß temporäre Beteiligung an den stillen Reserven hat der BFH in der Rezensionsentscheidung VIII R 20/01 (Fall I) ausdrücklich für unzureichend erachtet! Hinweis Soweit im Gesellschaftsvertrag eine Beschränkung der Verlustbeteiligung auf die Einlage vereinbart wird, ist das unschädlich, denn auch der Kommanditist nimmt nur bis zur Höhe seiner Einlage am Verlust der Gesellschaft teil . Fehlt es an der Beteiligung an den stillen Reserven einschl. des Firmenwerts, ist eine Mitunternehmerschaft nur ausnahmsweise anzunehmen. Nach Auffassung des BFH ist ein solcher Ausnahmefall gegeben, wenn der Gesellschafter in erheblichem Umfang am Gewinn des Unternehmens beteiligt ist und ihm darüber hinaus im Gesellschaftsvertrag das Recht eingeräumt wird, typische unternehmerische Entscheidungen im Bereich der laufenden Geschäftsführung zu treffen . Überhaupt lässt es die BFH-Rspr. zu, das eingeschränkte Mitunterneh-merrisiko durch eine besonders ausgeprägte Mitunternehmerinitiative auszugleichen. In folgenden Fällen hat die Rspr. bislang eine Kompensation des geringen Mitunternehmerrisikos durch eine ausgeprägtere Mitunternehmerinitiative bejaht: Ersatz für fehlende Beteiligung am GeschäftswertErsatz für fehlende Beteiligung am Geschäftswert Kompensation für geringes MitunternehmerrisikoKompensation für geringes Mitunternehmerrisiko - Der nicht an den stillen Reserven beteiligte stille Gesellschafter einer GmbH & Co. KG, der zugleich Ges.-GF der Komplementär-GmbH ist, führt als solcher auch die Geschäfte der KG . - Der an der GmbH & Co. KG still - ohne Teilhabe an den stillen Reserven - beteiligte alleinige Anteilseigner und GF der Komplementär-GmbH, führt als GmbH-GF zugleich die Geschäfte der GmbH & Co. KG . - Der beherrschende Gesellschafter und alleinige GF einer GmbH beteiligt sich an dieser als Stiller mit einer erheblichen Vermögenseinlage unter Vereinbarung einer hohen Gewinnbeteiligung und der Verpflichtung, die Belange bestimmter Geschäftspartner persönlich wahrzunehmen . - Der alleinige Ges.-GF der Komplementär-GmbH muss bei einer aus Familienangehörigen bestehenden GmbH & Co. KG an den stillen Reserven und am Geschäftswert nicht beteiligt sein . fehlende Teilhabe an stillen Reservenfehlende Teilhabe an stillen Reserven Offen ist nach der Rezensionsentscheidung VIII R 6/93 (Fall II), ob bei fehlender Teilhabe an den stillen Reserven einschl. Geschäftswert und keiner Beteiligung am Verlust das eingeschränkte Mitunternehmerrisiko nur durch die alleinige und umfassende Geschäftsführungsbefugnis kompensiert werden kann. Nach der bisherigen Rspr. ist das anzunehmen. Der BFH konnte die Frage jedoch offen lassen, weil das Mitunternehmerrisiko im Streitfall nicht so umfassend eingeschränkt war. Hinweis Nach Auffassung des BFH vermittelt die Übernahme einer selbstschuldnerischen Bürgschaft, die erst die Darlehensgewährung eines Dritten ermöglicht, ein Mitunternehmerrisiko, das dem eines Darlehensgebers wirtschaftlich gleichwertig ist. Das ist insb. dann zu bejahen, wenn aufgrund von Verlusten und geringer Kapitalausstattung von vornherein die Gefahr der Inanspruchnahme aus der Bürgschaft und des Verlusts der kraft Gesetzes (§ 774 BGB) auf den Bürgen übergehenden Darlehensforderung bestand. Bemerkenswert ist insoweit, dass der BFH eine spätere Inanspruchnahme aus der Bürgschaft nach Ablauf des eigentlichen Streitjahres berücksichtigt. Der BFH nimmt insoweit keine Betrachtung ex ante, sondern eine Betrachtung ex post vor, weil bei der Würdigung eines Vertragsverhältnisses auch dessen weitere Entwicklung zu beachten ist . selbstschuldnerische Bürgschaftselbstschuldnerische Bürgschaft III. Verdeckte Mitunternehmerschaft Darlehens- oder DienstverträgeDarlehens- oder Dienstverträge Nach ständiger BFH-Rspr. genügt auch ein verdecktes Gesellschaftsverhältnis für die Annahme der Mitunternehmerschaft . Ob ein solches vorliegt, ist unabhängig von der formalen Bezeichnung der zwischen den Beteiligten bestehenden Rechtsbeziehungen nach dem Gesamtbild der Verhältnisse zu beurteilen. Auch der Abschluss eines Darlehens- oder Dienstvertrages kann zu einer Mitunternehmerschaft führen, sofern sich die Verträge nicht auf den gegenseitigen Austausch der jeweiligen Leistungsverpflichtung beschränken, sondern darüber hinaus in partnerschaftlicher Gleichberechtigung gemeinsame Zwecke - z.B. der Betrieb eines gewerblichen Unternehmens - angestrebtwerden. Beiträge zur Erreichung eines GesellschaftszwecksBeiträge zur Erreichung eines Gesellschaftszwecks Nach Auffassung des BFH führt aber die bloße Bündelung von Risiken aus Leistungsaustauschverhältnissen bei Vereinbarung leistungsbezogener Entgelte für sich allein noch nicht zu einem gesellschaftsrechtlichen Risiko . Vielmehr ist für das Vorliegen eines verdeckten Gesellschaftsverhältnisses, d.h. einer verdeckten Mitunternehmerschaft, neben der Angemessenheit und Üblichkeit der vereinbarten Leistungsentgelte das tatsächliche Verhalten der Beteiligten von besonderer Bedeutung. Hat sich z.B. der GF nicht wie ein weisungsgebundener ArbN verhalten, sondern die Befugnisse eines Gesellschafters in Anspruch genommen, spricht das dafür, dass die vereinbarten Leistungen als Beiträge zur Erreichung eines gemeinsamen Gesellschaftszwecks erbracht werden sollen. Entsprechendes gilt, wenn die vertraglichen Vereinbarungen tatsächlich nicht durchgeführt werden. So kann für eine gesellschaftsrechtliche Teilhabe am Unternehmen sprechen, wenn Darlehenszinsen oder Tätigkeitsvergütungen nicht geltend gemacht werden, sofern ein fremder Dritter zu einem solchen Verzicht nicht bereit gewesen wäre . Bezwecken die Beteiligten keine Mitunternehmerschaft, sondern eine bloße Innengesellschaft i.S.d. § 705 BGB oder eine (typische) stille Gesellschaft i.S.d. § 230 HGB bzw. den bloßen Austausch von Leistungen aufgrund eines schuldrechtlichen Vertrages, ist darauf zu achten, dass weder Mitunternehmerinitiative noch Mitunternehmerrisiko vereinbart werden noch dem Leistungsaustausch sonstige verdeckte gesellschaftsrechtliche Anlässe zu Grunde liegen. Entscheidend ist auch, dass die in den schuldrechtlichen Verträgen vereinbarten Leistungen wie zwischen fremden Dritten ausgetauscht werden. Hinweis Ist eine Innengesellschaft als atypisch stille Gesellschaft anzusehen, kommt als Steuerschuldner der GewSt nur der Inhaber des Handelsgeschäfts in Betracht; obgleich sämtliche Mitunternehmer sachlich der GewSt unterworfen sind, ist der atypisch Stille wegen des fehlenden Gesellschaftsvermögens nicht subjektiv gewerbesteuerpflichtig . Entsprechendes gilt bei einer MU in Form einer BGB-Innengesellschaft sowie bei der typischen stillen Gesellschaft. Der Freibetrag nach § 11 Abs. 1 Nr. 1 GewStG steht daher auch einer KapG zu, an deren gewerblichem Unternehmen natürliche Personen atypisch still beteiligt sind . Die Gewinnanteile des typischen Stillen werden hingegen gem. § 8 Nr. 3 GewStG dem Gewinn aus Gewerbebetrieb hinzugerechnet. GewSt-SubjektGewSt-Subjekt Im Übrigen ist zu beachten, dass nach Auffassung des BFH - ähnlich der Vergütung, die der Kommanditist einer GmbH & Co. KG für seine Tätigkeit als GF der Komplementär-GmbH bezieht, die ihrerseits die Geschäfte der KG führt - auch die Tätigkeitsvergütung des atypisch stillen Gesellschafter einer GmbH & Still als GF der GmbH, der tätigen Gesellschafterin, zu Einkünften aus Gewerbebetrieb führt ( Sondervergütung i.S.d. § 15 Abs. 1 Nr. 2, 2. HS EStG i.R.d. mitunternehmerischen Beteiligung an der GmbH & Still). IV. Anwendung des § 15 a EStG Die Grundregel des § 15 a Abs. 1 EStG, wonach der einem Komman-ditisten zuzurechnende Anteil am Verlust der KG weder mit anderen Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Ein-kunftsarten ausgeglichen werden darf, soweit ein negatives Kapitalkonto entsteht oder sich erhöht, gilt gem. § 15 a Abs. 5 EStG auch für den atypisch stillen Gesellschafter sowie für den Gesellschafter einer BGB-Gesellschaft, der als Mitunternehmer zu betrachten ist. Für den typisch Stillen regelt § 20 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 EStG ausdrücklich die Anwendung des § 15 a EStG. kein Verlustabzug aufgrund erweiterter Außenhaftungkein Verlustabzug aufgrund erweiterter Außenhaftung Die atypisch stille bzw. mitunternehmerische Unterbeteiligung wird von § 15 a Abs. 5 Nr. 2 EStG erfasst, weil die Unterbeteiligungsgesellschaft (Innengesellschaft) zivilrechtlich eine GbR ist, durch die lediglich schuldrechtliche Beziehungen zwischen dem Hauptgesellschafter und dem Unterbeteiligten entstehen . Danach ist der Unterbeteiligte an einem KG-, OHG- oder GbR-Anteil wie ein Kommanditist zu behandeln, sofern er vertraglich oder in Anlehnung an § 232 Abs. 2 HGB an Verlusten nur in Höhe seiner Einlage einschl. künftiger Gewinnanteile teilnimmt. § 15 a Abs. 1 EStG ist auf den Unterbeteiligten an einem KG-Anteil auch dann anzuwenden, wenn seine Haftung im Außenverhältnis - z.B. durch Vereinbarung mit den Gläubigern der Hauptgesellschaft - erweitert ist, oder er sich im Innenverhältnis zu unbegrenztem Verlustausgleich verpflichtet hat. Ein Verlustabzug aufgrund sog. erweiterter Außenhaftung (§ 15 a Abs. 1 S. 2 EStG) kommt nicht in Betracht . Hinweis Bei der Unterbeteiligung in Form der atypisch stillen Gesellschaft am Gesellschaftsanteil einer gewerblichen PersG erzielt der Unterbeteiligte als Mitunternehmer gewerbliche Einkünfte; die Unterbeteiligung in Form der typisch stillen Gesellschaft führt zu Einkünften i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG. Die Aufwendungen des Hauptbeteiligten sind Sonder-BA und müssen gem. § 180 Abs. 1 Nr. 2 AO in die Gewinnfeststellung für die Hauptgesellschaft einbezogen werden . V. Verfahrensrecht neg. Feststellungsbescheid bei fehlender Mitunternehmerschaftneg. Feststellungsbescheid bei fehlender Mitunternehmerschaft Ob eine Mitunternehmerschaft i.S.d. § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG vorliegt, ist im Verfahren über die einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung (§§ 179, 180 AO) zu entscheiden. Verneint das FA eine Mitunternehmerschaft, ergeht ein negativer Feststellungsbescheid, in dem festgestellt wird, dass eine einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung nicht durchzuführen ist. Mit der Frage, ob eine Mitunternehmerschaft i.S.d. § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG besteht, wird gleichzeitig entschieden, zu welcher Einkunftsart die Einkünfte der Gemeinschaft gehören. Da mit Bindungswirkung für die ESt-Veranlagung der einzelnen Mitunternehmer festgelegt wird, welche Personen Mitunternehmer sind und wie hoch ihre jeweiligen GuV-Anteile sind, müssen etwaige Vorabvergütungen, Sonder-BE, Sonder-BA und die Ergebnisse einer etwaigen Sonder-/Ergänzungsbilanz im Feststellungsbescheid mit berücksichtigt werden (§ 182 AO). Bei der atypischen stillen Unterbeteiligung am Anteil an einer gewerblich tätigen PersG ist nach § 179 Abs. 2 S. 3 AO ebenfalls eine einheitliche und gesonderte Feststellung vorzunehmen. Bei einer typischen stillen Unterbeteiligung findet eine gesonderte Feststellung i.S.d. § 179 Abs. 2 Satz 3 AO hingegen nicht statt, weil Hauptbeteiligter und Unterbeteiligter nicht an denselben Einkünften beteiligt sind. Über die Anerkennung einer typischen stillen Unterbeteiligung ist daher im Verfahren über die einheitliche und gesonderte Feststellung der Hauptgesellschaft zu entscheiden . einheitliche und gesonderte Feststellungeinheitliche und gesonderte Feststellung VI. Fazit Mitunternehmerinitiative und -risiko sind nur in Grenzen kompensierbarMitunternehmerinitiative und -risiko sind nur in Grenzen kompensierbar Auch nach der neueren BFH-Rspr. ist die Frage, ob bei einer GbR oder bei einer stillen Gesellschaft eine Mitunternehmerschaft (z. B. atypisch stille Gesellschaft) gegeben ist, vorrangig davon abhängig, ob Mitunternehmerinitiative und Mitunternehmerrisiko gegeben sind. Während bei der Mitunternehmerinitiative zumindest die Befugnisse vorhanden sein müssen, die dem Regelstatut des Kommanditisten nach dem HGB entsprechen, verlangt das Mitunternehmerrisiko die Teilhabe am laufenden Gewinn und Verlust der Gesellschaft einschl. eines Anteils an den stillen Reserven und am Geschäftswert. Fehlt es an einer dieser Voraussetzungen, ist das zwar kompensierbar, dennoch ist Vorsicht geboten. Vor allem bei fehlender Teilhabe an den stillen Reserven und am Geschäftswert sind die Hürden relativ hoch und können nur durch eine ausgeprägte Mitunternehmerinitiative ausgeglichen werden. Streben die Beteiligten hingegen keine Mitunternehmerschaft an, so ist gerade bei Austauschverträgen darauf zu achten, dass diese wie vereinbart und wie unter Fremden durchgeführt werden. Anderenfalls besteht die Gefahr, dass gesellschaftsrechtliche Anlässe vermutet werden und ggf. eine verdeckte Mitunternehmerschaft bejaht wird. Baumbach/Hopt,HGB, 30. Aufl., § 234 Rn 3, 7. Tipke/Lang, 17. Aufl., § 18 Rz 29. Schmidt/Heinicke, EStG, 22. Aufl., § 20 Rz 148. Tipke/Lang, 17. Aufl., § 18 Rz 28 m.w.N. BFH-Urt. v. 7.12.1983 - I R 144/79, BStBl II 1984, 373. BFH-Urt. v. 2.5.1984 - VIII R 276/81, BStBl II 1984, 820. BFH-Urt. v. 13.9.2000 - I R 61/99, BStBl II 2001, 67. BGH, Urt. v. 11.7.1951, BGHZ 3, 75. BGH, Urt. v. 10.6.1965, DB 1965, 1589. BFH, Urt. v. 10.11.1987 - VIII R 53/84, BStBl II 1988, 186. BFH-Urt. v. 23.7.2002 - VIII R 36/01, BStBl II 2002, 858. Gesetz zur Umsetzung der Protokollerklärung der Bundesregierung zur Ver- mittlungsempfehlung zum SteuervergünstigungsabbauG, BGBl I 2003, 2840, Art. 1 Nr. 1. Vgl. Schmidt, EStG, 22. Aufl., § 15 Rz 343 m.w.N. BFH-Urt. v. 13.5.1998 - VIII R 81/96, BFH/NV 1999, 355. Schmidt, EStG, 22. Aufl., § 15 Rz 262 m.w.N. FG Münster, Urt. v. 25.1.2001 - 1 K 1560/99 F, EFG 2002, 17. FG München, Urt. v. 27.9.1990, 15 K 15211/87. Ständige Rspr., vgl. BFH-Urt. v. 11.12.1990 - VIII R 122/86, BFHE 163, 346; v. 13.5.1998 - III R 81/96, BFH/NV 1999, 355; BFH-Urt. v. 28.10.1999 - VIII R 66-70/97, BStBl II 2000, 183; BFH-Urt. v. 9.12.2002 - VIII R 20/01, BFH/NV 2003, 601. BFH-Urt. v. 10.7.2001 - VIII R 45/98, BStBl II 2002, 339; vgl. auch Schmidt, Karstenin Schlegelberger, HGB, 5. Aufl., § 335 (§ 230 n.F.) Rz 135, m.w.N.; Schmidt, Karsten, Gesellschaftsrecht, 4. Aufl., § 20 II.3. und § 62 II.1, m.w.N. Vgl. BFH-Urt. v. 23.2.2000 - VIII R 40/98, BStBl II 2001, 24; BFH-Urt. v. 28.10.1981 - I R 25/79, BStBl II 1982, 186. BFH-Urt. v. 21.2.1991 - IV R 35/89, BStBl II 1995, 449. BFH-Urt. v. 22.8.2002 - IV R 6/01, BFH/NV 2003, 36. BFH-Urt. v. 22.8.2002 - IV R 6/01, BFH/NV 2003, 36. BFH-Urt. v. 13.5.1998 - VIII R 81/96, BFH/NV 1999, 355. BFH-Urt. v. 20.11.1990 - VIII R 10/87, BFHE 163, 336. BFH-Urt. v. 11.12.1990 - VIII R 122/86, BB 1991, 1023. BFH-Urt. v. 15.12.1992 - VIII R 42/90, BStBl II 1994, 702. BFH-Urt. v. 16.12.1997 - VIII R 32/90, BStBl II 1998, 480. BFH-Urt. v. 11.12.1990 - VIII R 122/86, BB 1991, 1023; BFH-Urt. v. 28.1.1982 - IV R 197/79, BStBl II 1982, 389. BFH, Urt. v. 28.1.1982 - IV R 197/79, BStBl II 1982, 389. Ständige Rspr., vgl. BFH-Urt. v. 16.12.1997 - VIII R 32/90, BStBl II 1998, 480 m.w.N. BFH-Urt. v. 13.7.1993 - VIII R 50/92, BStBl II 1994, 282. BFH-Urt. v. 16.12.1997 - VIII R 32/90, BStBl II 1998, 480. BFH-Urt. v. 16.12.1997 - VIII R 32/90, BStBl II 1998, 480; BFH-Urt. v. 13.5.1998 VIII R 81/96, BFH/NV 1999, 355. BFH-Urt. v. 10.11.1993 - I R 20/93, BStBl II 1994, 327; BMF-Schr. v. 26.11.1987 IV B 2 - S 2241 - 61/87, BStBl I 1987, 765. BFH-Urt. v. 15.12.1998 - VIII R 62/97, BFH/NV 1999, 773. Wacker/Schmidt, EStG, 22. Aufl., § 15 a Rz 206. Wacker/Schmidt, EStG, 22. Aufl., § 15 a Rz 206; zum Verlustabzug aufgrund erweiterter Außenhaftung vgl. auch Korth, AktStR 2004, 15. BFH-Urt. V. 9.11.1988 - I R 191/84, BStBl II 1989, 343. BFH-Urt. v. 9.11.1988 - I R 191/84, BStBl II 1989, 343.
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Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover
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Jahrgang: 2004 . Seite: 247
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A. Vorbemerkungen Ein gewerblicher Grundstückshandel setzt entsprechend den allgemeinen Voraussetzungen des § 15 Abs. 2 EStG voraus eine - selbständige und TatbestandsmerkmaleTatbestandsmerkmale - nachhaltige - Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr - mit Gewinnerzi ...
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Dr. Norbert Bolz, Richter am FG, Hannover
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Jahrgang: 2004 . Seite: 271
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A. Vorbemerkungen Grundstücksübertragung gegen VersorgungsleistungenGrundstücksübertragung gegen Versorgungsleistungen I. Grundstücksübertragungen gegen Versorgungsleistungen Die Übertragung von Vermögen (insb. von Grundstücken) im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge kann auf unterschiedliche Art und Weise erfolgen. Entscheidend ist der von ...
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Dr. Jörg Grune, Richter am FG, Hannover
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Jahrgang: 2004 . Seite: 291
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BMF-Schreiben zur Anwendbarkeit der Beschlüsse des GrS des BFH zur einkommensteuerrechtlichen Behandlung von wiederkehrenden Leistungen im Zusammenhang mit der Übertragung von Privat- und Betriebsvermögen. BMF-Schr. v. 8.1.2004 - IV C 3 - S 2255 - 510/03, BStBl I 2004, 191 I. Zur Erinnerung Im AktStR 4/2003 hatten wir über die Beschlüsse des GrS des BFH v. 12.5.2003 zur Vermögensübergabe gegen private Versorgungsleistungen ...
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Dr. Jörg Grune, Richter am FG, Hannover
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Jahrgang: 2004 . Seite: 295
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Die Vermutung, dass bei Vermögensübertragungen von Eltern auf Kinder eine private Versorgungsrente und keine Veräußerungs-(Erwerbs-)rente vorliegt, ist widerlegt, wenn Leistung und Gegenleistung nach kaufmännischen Gesichtspunkten abgewogen werden. BFH-Urteil v. 30.7.2003 - X R 12/01, BFH/NV 2004, 249 I. Zur Erinnerung Im AktStR 2003, 1 waren wir ausführlich auf ...
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Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover
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Jahrgang: 2004 . Seite: 300
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Wiederkehrende Leistungen (Renten und dauernde Lasten), die der Erbe aufgrund eines Vermächtnisses an einen Dritten zu zahlen hat, können nur dann - unter weiteren Voraussetzungen - als Sonderausgaben des Erben i. S. v. § 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG abziehbar sein, wenn der Empfänger der Bezüge zum sog. Generationennachfolge ...
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Prof. Dr. H.-Michael Korth, WP/StB, Hannover|Joachim Moritz, Richter am BFH, München
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Jahrgang: 2004 . Seite: 307
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Einlagen zum Ausgleich eines negativen Kapitalkontos, insb. die Behandlung von vorgezogenen Einlagen und Einlageminderungen und die Abgabe einer Verlustübernahmeerklärung zu Gunsten der Gesellschaft I. Zur Erinnerung Im AktStR 2004, 15 ff. hatten wir über die durch die Rspr. des VIII. Senats des BFH eröffnete Möglichkei ...
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Dr. Norbert Bolz, Richter am FG, Hannover
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Jahrgang: 2004 . Seite: 313
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Vorlagebeschluss des IX. Senats an das BVerfG zur Verfassungswidrigkeit der Verlängerung der Spekulationsfrist BFH-Beschl. v. 16.12.2003 - IX R 46/02, BFH/NV 2004, 412; Az. des BVerfG - 2 BvL 2/04 I. Zur Erinnerung Wir hatten im AktStR 2001, 11, ausführlich über das BMF-Schr. zur Besteuerung privater Grund ...
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Dr. Norbert Bolz, Richter am FG, Hannover
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Jahrgang: 2004 . Seite: 320
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Die Besteuerung von privaten Spekulationsgeschäften bei Wertpapieren in den VZ 1997 und 1998 ist verfassungswidrig. BVerfG-Urt. v. 9.3.2004 - 2 BvL 17/02, DB 2004, 628 I. Zur Erinnerung Wir hatten im AktStR 2002, 288 über den Vorlagebeschluss des BFH vom 19.3.2002 berichtet, der die Frage der Verfassungsmäßigkeit der Besteuerung von Wertpapierveräußerungsgeschäften zum Gegensta ...
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