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Joachim Moritz, Richter am BFH, München
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Jahrgang: 2013 . Seite: 1
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1. Die Einzahlung von Geld auf ein betriebliches Konto ist eine Einlage i.S.v. § 4 Abs. 4a S. 2 EStG a.F.; das gilt auch bei sinngemäßer Anwendung der Vorschrift auf die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG a.F. 2. Die kurzfristige Einlage von Geld stellt einen Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts dar, wenn sie allein dazu dient, die Hinzurechnung ...
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Prof. Dr. H.-Michael Korth, WP/StB, Hannover
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Jahrgang: 2013 . Seite: 9
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Verzicht eines Gesellschafter-Geschäftsführers einer KapG auf eine noch nicht erdiente Pensionsanwartschaft, sog. Future-Service. BMF-Schr. v. 14.8.2012 - IV C 2 - S 2743/10/10001:001, BStBl I 2012, 874 I. Vorbemerkung 1. Rechtsprechung zum Verzicht des Gesellschafters einer KapG auf eine Forderung oder eine Pensionszusage Der GrS des BFH hat mit Beschl. v. 9.6.1997 zum Verzicht auf eine Forderung ...
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Joachim Moritz, Richter am BFH, München
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Jahrgang: 2013 . Seite: 29
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Der Beweis des ersten Anscheins, der für eine private Nutzung betrieblicher Pkw spricht, ist entkräftet, wenn für private Fahrten andere Fahrzeuge zur Verfügung stehen, die dem betrieblichen Fahrzeug in Status und Gebrauchswert vergleichbar sind. BFH-Urt. v. 4.12.2012 - VIII R 42/0 ...
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Joachim Moritz, Richter am BFH, München
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Jahrgang: 2013 . Seite: 41
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Erleidet ein nichtselbständig tätiger Stpfl. mit seinem privaten Pkw auf einer Fahrt zwischen Wohnung und Arbeitsstätte einen Unfall und veräußert er das Unfallfahrzeug in nicht repariertem Zustand, bemisst sich der als WK abziehbare Betrag nach der Differenz zwischen dem rechnerisch ermittelten fiktiven Buchwert vor dem Unfall und dem Veräußerungserlös. BFH-Urt. v. 21.8.2012 - V ...
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Dr. Norbert Bolz, Richter am FG, Hannover
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Jahrgang: 2013 . Seite: 49
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1. Rabatte, die der Arbeitgeber nicht nur seinen Arbeitnehmern, sondern auch fremden Dritten üblicherweise einräumt, begründen bei den Arbeitnehmern keinen stpfl. Arbeitslohn. 2. Der Arbeitnehmer kann i.R. seiner ESt-Veranlagung den geldwerten Vorteil nach § 8 Abs. 2 EStG ohne Bewertungsabschlag und ohne Rabattfreibetrag oder mit diesen Abschlägen auf der Grundlage des En ...
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Dirk Krohn, Steueroberamtsrat, Burg/Dithmarschen
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Jahrgang: 2013 . Seite: 59
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Auch wenn ein Stpfl. in eigener Person kein einziges Objekt veräußert, kann er allein durch die Zurechnung der Grundstücksverkäufe von PersG oder Gemeinschaften einen gewerblichen Grundstückshandel betreiben. BFH-Urt. v. 22.8.2012 - X R 24/11, BStBl II 2012, 865 I. Vorbemer ...
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Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover
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Jahrgang: 2013 . Seite: 75
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Die teilentgeltliche Übertragung eines WG des SBV in das Gesamthandsvermögen der PersG führt nicht zur Realisierung eines Gewinns, wenn das Entgelt den BW nicht übersteigt. BFH-Urt. v. 19.9.2012 - IV R 11/12, BFH/NV 2012, 1880 I. Vorbemerkung Die Einbringung eines WG durch ...
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AktStR: Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover, 2013 S. 89: Ausgliederung von Sonderbetriebsvermögen bei Übertragung eines Mitunternehmeranteils Ausgliederung von Sonderbetriebsvermögen bei Übertragung eines Mitunternehmeranteils Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover Jahrgang: 2013 . Seite: 89 Zur PDF-Fassung dieses Beitrages. Nach § 6 Abs. 3 S. 1 HS 1 EStG scheidet die Aufdeckung der stillen Reserven im unentgeltlich übertragenen Mitunternehmeranteil auch dann aus, wenn ein funktional wesentliches Betriebsgrundstück des Sonderbetriebsvermögen vorher bzw. zeitgleich zum Buchwert nach § 6 Abs. 5 EStG übertragen worden ist. BFH-Urt. v. 2.8.2012 - IV R 41/11, BFH/NV 2012, 2053 I. Vorbemerkung Umstrukturierungen im Bereich von Mitunternehmerschaften stellen die Praxis seit der Abschaffung des sog. MU-Erlasses durch das StEntlG 1999/2000/2002 vor besondere Herausforderungen. Die durch das StSenkG v. 23.10.2000 und das UntStFG v. 20.12.2001 modifizierten bzw. neu eingeführten Regelungen der § 6 Abs. 3 und 5 EStG sollen - neben § 24 UmwStG - Umstrukturierungen dadurch erleichtern, dass sie abweichend vom Grundsatz der Individualbesteuerung eine interpersonelle Übertragung stiller Reserven auf andere Stpfl. (sog. Rechtsträgerwechsel) zulassen. 1. Übertragung betrieblicher Einheiten § 6 Abs. 3 EStG regelt die BW-Fortführung bei unentgeltlicher Übertragung folgender betrieblicher Einheiten: Der in § 6 Abs. 3 EStG verwendete Begriff des MU-Anteils ist entsprechend § 16 Abs. 1 Nr. 2 EStG auszulegen. MU-Anteil i.S.d. § 6 Abs. 3 EStG ist somit nach ständiger Rspr. die Gesamtheit von Gesellschaftsanteil und SBV des einzelnen MU. Abzugrenzen ist die unentgeltliche Übertragung eines Teils eines MU-Anteils auf eine natürliche Person und die Aufnahme einer natürlichen Person in ein Einzelunternehmen von dem Eintritt eines Gesellschafters in eine bestehende PersG gegen Einlage nach § 24 UmwStG. § 24 UmwStG setzt stets die Einräumung von Gesellschaftsrechten gegen eine Gegenleistung voraus. Werden die Gesellschaftsrechte unentgeltlich eingeräumt, findet § 6 Abs. 3 EStG Anwendung. Entscheidend für § 6 Abs. 3 EStG ist, dass das wirtschaftliche Eigentum an allen funktional wesentlichen Betriebsgrundlagen der übertragenen Einheit in einem einheitlichen Vorgang übergeht. 2. Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter § 6 Abs. 5 S. 3 Nrn. 1 bis 3 EStG regelt demgegenüber die Übertragung einzelner WG unentgeltlich oder gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten wie folgt: Buchwertprivileg bei der Übertragung von Einzel-WG 1. Unterschiedliche Übertragungen im zeitlichen Zusammenhang Besondere Herausforderungen für die Gestaltungspraxis entstanden und entstehen regelmäßig bei einer Überschneidung der Anwendungsbereiche beider Vorschriften. Typisches Bsp. ist etwa die Übertragung funktional wesentlicher Einzel-WG in ein anderes BV im zeitlichen Zusammen-hang mit der Übertragung des verbleibenden MU-Anteils. Die FinVerw vertritt hierzu in ihrem BMF-Schr. v. 3.3.2005 eine sehr restriktive Auffassung. Beispiel nach Rz 7 V ist Kommanditist der X-KG. Im SBV befindet sich ein funktional wesentliches Betriebsgrundstück. Dieses überträgt er im März nach § 6 Abs. 5 S. 3 Nr. 2 EStG zum BW auf die von ihm gegründete gewerblich geprägte Y-GmbH & Co. KG. Im Juli überträgt V unentgeltlich den Kommanditanteil an der X-KG auf seinen Sohn S. Lösung Nach Auffassung der FinVerw ist die sog. Gesamtplan-Rspr. anzuwenden. Dies hat zur Folge, dass die Voraussetzungen für eine BW-Übertragung des Kommanditanteils auf S nach § 6 Abs. 3 EStG nicht vorliegen, weil das Grundstück (als wesentliche Betriebsgrundlage) nicht mit dem KG-Anteil auf S übertragen wurde. Auch ein Anwendungsfall von § 6 Abs. 3 S. 2 EStG (unschädliches Zurückbehalten einer wesentlichen Betriebsgrundlage) liegt nach Auffassung der FinVerw nicht vor, weil das Grundstück nicht mehr SBV der X-KG ist, sondern zum BV der Y-GmbH & Co. KG gehört. Der BFH hatte nunmehr Gelegenheit, sich mit der Frage des Verhältnisses des § 6 Abs. 3 EStG zu § 6 Abs. 5 EStG zu befassen. II. BFH-Urteil v. 2.8.2012 - IV R 41/11, BFH/NV 2012, 2053 1. Sachverhalt Die Klin. betrieb ein Transportunternehmen in der Rechtsform einer GmbH & Co. KG. Das von der Klin. genutzte Betriebsgrundstück befand sich im Alleineigentum ihres Kommanditisten F. Mit Wirkung zum 1.10.2002 übertrug F unter Zurückbehaltung des Betriebsgrundstücks seinen Kommanditanteil zum BW unentgeltlich auf seine Tochter Z, wobei diese zunächst einen Anteil von 20 % treuhänderisch für F hielt. Am 19.12.2002 übertrug F das Betriebsgrundstück auf die von ihm als alleinigem vermögensmäßig beteiligten Gesellschafter gegründete I-KG, die den Pachtvertrag mit der Klin. fortsetzte. Zum gleichen Zeitpunkt wurde das Treuhandverhältnis bzgl. des Kommanditanteils von 20 % beendet. Nach einer Ap vertrat das FA die Auffassung, die Übertragung des Kom-manditanteils an Z habe nicht zum BW erfolgen dürfen, weil das bei der Klin. bilanzierte Grundstück nicht an Z mitübertragen, sondern zum BW in das BV der I-KG übertragen worden sei. Die im übertragenen Kommanditanteil enthaltenen stillen Reserven von 100.000 EUR seien deshalb aufzudecken, als laufender Gewinn zu versteuern und dem F als buch-technische Entnahme sowie der Z als buchtechnische Einlage zuzurechnen. Die Klage blieb erfolglos. 2. Entscheidung und Begründung Der BFH hat die Entscheidung des FG aufgehoben und der Klage stattgegeben. Die zeitlich gestaffelten Übertragungsvorgänge sind getrennt zu beurteilen. Im ersten Schritt ist zunächst ein Teil-MU-Anteil i.H.v. 80 % der Kommanditanteile übertragen worden. Im zweiten Schritt sind mit Aufhebung der Treuhandvereinbarung die verbliebenen Kommanditanteile von 20 % übertragen und zeitgleich das im SBV befindliche Grundstück auf die I-KG übertragen worden. Die erste Schenkung ist als Übertragung eines Teils eines MU-Anteils nach § 6 Abs. 3 S. 1 HS. 2 Alt. 2 EStG zu beurteilen. Die spätere Übertragung des wirtschaftlich bei F verbliebenen Gesellschaftsanteils von 20 % erfüllt die Voraussetzungen des § 6 Abs. 3 S. 1 HS. 1 EStG und führt nicht zur Aufdeckung stiller Reserven. Die Gewinnneutralität der Übertragung eines MU-Anteils erfordert grds. die Übertragung des Gesellschaftsanteils und des funktional wesentlichen SBV. Die vorherige oder taggleiche Ausgliederung funktional wesentlichen SBV zum BW nach § 6 Abs. 5 EStG steht der Anwendung des § 6 Abs. 3 EStG jedoch nicht entgegen. Die BW-Privilegierungen nach § 6 Abs. 5 EStG und § 6 Abs. 3 EStG stehen nach dem Gesetzeswortlaut gleichberechtigt nebeneinander. Ein Rangverhältnis ist nicht erkennbar. Soweit die FinVerw der Übertragung nach § 6 Abs. 5 EStG Vorrang einräumt mit der Folge, dass dann die unentgeltliche Übertragung des reduzierten MU-Anteils zur vollen Aufdeckung der darin liegenden stillen Reserven führt, gibt es dafür keine Rechtsgrundlage. III. Anmerkungen Die Entscheidung erleichtert die Generationennachfolge bei Mitunternehmerschaften erheblich. Vielfach möchte der Schenker nicht den gesamten MU-Anteil mit dem gesamten SBV einem einzigen Abkömmling übertragen, sondern das SBV - häufig Grundstücke - zurückbehalten. Die Motive sind vielfältig und reichen von der Absicht, die Vermögenssubstanz zu sichern oder selbst noch Erträge zu generieren bis zu dem Zweck, das SBV (auch) in die Unternehmensfortführung nicht unmittelbar eingebundenen anderen Abkömmlingen zu übertragen. 1. Verhältnis § 6 Abs. 3 zu § 6 Abs. 5 EStG Vor dem Hintergrund der Auffassung des BMF und der "Keule" der Gesamtplan-Rspr. war die Gestaltungspraxis bislang gezwungen, dem Schenker in derartigen Konstellationen eine mehrjährige Umstrukturierungsphase nahezulegen. Sollte die FinVerw dem folgen, können Ausgliederungen zum BW nach § 6 Abs. 5 S. 3 EStG und die Übertragung der (verbleibenden) unternehmerischen Einheit nach § 6 Abs. 3 EStG in Zukunft zeitgleich erfolgen. Dann ist aber auch die Ausgliederung einzelner WG - etwa nach § 6 Abs. 5 S. 3 Nr. 2 2. Alt. EStG - zeitlich vor der Übertragung des MU-Anteils nach § 6 Abs. 3 EStG möglich. Die Entscheidung überzeugt nicht nur im Ergebnis, sondern auch systematisch. Sie ist maßgeblich damit begründet, dass nach dem Wortlaut des Gesetzes die Vorschriften des § 6 Abs. 5 EStG und des § 6 Abs. 3 EStG gleichberechtigt nebeneinander stehen. Gerade der von der FinVerw bislang vertretene Vorrang des § 6 Abs. 5 S. 3 EStG wird durch den Aufbau der Vorschrift des § 6 EStG nicht gestützt. Überzeugend ist auch, dass der BFH ausdrücklich von einer teleologischen Reduktion einer der beiden Vorschriften abgesehen hat. Tatsächlich sind die Sperrfristen des § 6 Abs. 5 EStG ausreichende Schranken gegen einen Gestaltungsmissbrauch. Auch das Argument des BFH , bei gleichzeitiger Anwendung beider Normen komme es zu keiner Kumulation von Steuervergünstigungen, überzeugt. Denn die durch ein nach § 6 Abs. 5 EStG begünstigtes Einzel-WG verkörperten stillen Reserven wären anlässlich der Übertragung einer nach § 6 Abs. 3 EStG begünstigten Sachgesamtheit gleichfalls nicht aufzudecken gewesen, wenn das betreffende WG weiterhin dieser Sachgesamtheit zugehörig gewesen wäre. Zugleich bleiben die stillen Reserven dieses WG in beiden Fällen gleichermaßen steuerverhaftet. Das Argument der Steuerverhaftung ist weitergehend über das entschiedene Verhältnis des § 6 Abs. 3 zu § 6 Abs. 5 EStG hinaus auch für andere Umstrukturierungsvorgange von Bedeutung. Für die Gestaltungspraxis bleibt zu hoffen, dass der BFH diesen Gedanken ausbaut. Letztlich steht nach Auffassung des BFH die Ausgliederung eines funktional wesentlichen Einzel-WG der Anwendung des § 6 Abs. 3 EStG nur dann entgegen, wenn diese zur Zerschlagung des Betriebes führt. Dies ist anzunehmen, wenn ein wesentliches Einzel-WG, etwa ein Grundstück, parallel zur Übertragung des MU-Anteils an einen Dritten veräußert wird. Zurückhaltung ist auch in Fällen der vorherigen Übertragung von Einzel-WG des SBV in das PV des MU geboten. Die Begründung der BW-Fortführung im Fall der Kombination von Vorgängen nach § 6 Abs. 5 und § 6 Abs. 3 EStG mit der doppelten BW-Fortführung zur Sicherung der stillen Reserven lässt darauf schließen, dass der BFH in diesem Punkt eine restriktive Auffassung vertreten wird. 2. Rechtsfolgen der BFH-Entscheidung (Zusammenfassung) Vor oder zeitgleich mit der Übertragung einer unternehmerischen Einheit (§ 6 Abs. 3 EStG) können einzelne WG zum BW in ein anderes BV übertragen werden (§ 6 Abs. 5 S. 3 EStG) § 6 Abs. 3 EStG und § 6 Abs. 5 EStG stehen gleichberechtigt nebeneinander (kein Vorrang - wie von der FinVerw vertreten - von § 6 Abs. 5 S. 3 EStG) Kein Gestaltungsmissbrauch, weil die Sperrfrist in § 6 Abs. 5 EStG missbräuchliche Gestaltungen sanktioniert. Es handelt sich nicht um eine Kumulation von Steuervergünstigungen. Die in dem begünstigten Einzel-WG enthaltenen stillen Reserven wären bei einer Übertragung der Sachgesamtheit nach § 6 Abs. 3 EStG auch nicht aufzudecken, wenn das WG weiter zur Sachgesamtheit gehören würde. Nur bei einer Betriebszerschlagung können zuvor ausgegliederte funktional wesentliche Einzel-WG nicht zum BW fortgeführt werden. 3. Reichweite des § 6 Abs. 3 EStG bei überquotaler Übertragung Schließlich enthält die Entscheidung des BFH auch eine weitere, für die Praxis bedeutsame Aussage zur Beurteilung der überquotalen Mitübertragung von SBV. Das Gesetz regelt den Fall nicht ausdrücklich, dass anläßlich einer Teilanteilsübertragung von Gesamthandsvermögen SBV in größerem Umfang (überquotal) übertragen wird, als es dem übertragenen Teil des Anteils am Gesamthandsvermögen entspricht. Bislang war umstritten, ob auch insoweit ausschließlich § 6 Abs. 3 EStG Anwendung findet oder ob bei überquotaler Übertragung von SBV eine Aufteilung dahingehend vorzunehmen ist. Nach Auffassung der FinVerw ist dieser Vorgang in 2 getrennt zu beurteilende Übertragungen aufzuteilen: Übertragung nach § 6 Abs. 3 S. 1 EStG für den quotalen Teil des SBV und eine Übertragung nach § 6 Abs. 5 EStG für den überquotalen Teil des SBV. Werden im Zusammenhang mit dem überquotal übertragenen SBV Verbindlichkeiten übernommen, liegt nach Auffassung der FinVerw insoweit eine entgeltliche Übertragung vor, auf die § 6 Abs. 5 EStG keine Anwendung findet. Zudem sieht § 6 Abs. 5 S. 4 EStG für den überquotal übernommenen Teil eine 3-jährige Sperrfrist vor, die erst ab dem Tag der Abgabe der Steuererklärung des Übertragenden für den VZ, in dem die Übertragung des SBV stattgefunden hat, zu laufen beginnt. In seiner Entscheidung hat der BFH nun klargestellt, dass auch die überquotale Mitübertragung von SBV allein nach § 6 Abs. 3 EStG zu beurteilen ist und die isolierte Anwendung des § 6 Abs. 5 EStG für den überquotalen Anteil des SBV ausscheidet. Maßgebend für die Entwicklung der Quote des SBV ist eine wertbezogene, keine gegenständliche Betrachtung. Die Bedeutung für die Praxis liegt zum einen darin, dass § 6 Abs. 3 S. 1 EStG im Gegensatz zu § 6 Abs. 5 mit seinem Satz 4 EStG keine Sperrfrist (3 Jahre) nach sich zieht. Darüber hinaus hat die einheitliche Betrachtung nach § 6 Abs. 3 EStG u.E. zur Konsequenz, dass nach der Einheitsbetrachtung Gegenleistungen bis zur Höhe des Buchkapitals aus der Summe der BW des übertragenen Gesamthandanteils und des übertragenen SBV keinen Veräußerungsvorgang in der Person des Übergebers und keinen Anschaffungsvorgang in der Person des Übernehmers auslösen. BMF-Schr. v. 20.12.1977 - IV B 2 - S 2241 - 231/77, BStBl I 1978, 8 StEntlG 1999/2000/2002 v. 24.3.1999, BGBl I 1999, 402; vgl. dazu Cattelaens, DB 1999, 1083 ff; Breidenbach/von Lishaut, DB 1999, 1234 ff StSenkG v. 23.10.2000, BGBl I 2000, 1433 UntStFG v. 20.12.2001, BGBl I 2001, 3858 Vgl. dazu BFH v. 17.12.2007 - GrS 2/04, BStBl II 2008, 608 unter D 3 VI a bb; dazu Schmidt/Kulosa, EStG, 31. Aufl., § 6 Rz 641 BFH-Urt. v. 19.3.1991 - VIII R 76/87, BStBl II 1991, 635; BFH-Urt. v. 12.12.1996 - IV R 77/93, BStBl II 1998, 180; BFH-Urt. v. 3.3.1998 - VIII R 66/96, BStBl II 1998, 383; BFH-Urt. v. 12.4.2000 - XI R 35/99, BStBl II 2001, 26; BFH-Urt. v. 24.8.2000 - IV R 51/98, DStR 2000, 1768; Messner, AktStR 2005, 207 ff. m.w.N. BMF-Schr. v. 3.3.2005 - IV B 2 - S 2241 - 14/05, BStBl I 2005, 458; vgl. dazu Messner, AktStR 2005, 207 ff; ergänzend BMF-Schr. v. 7.12.2006 - IV B 2 - S 2241 - 53/06, BStBl I 2006, 766 FG Rheinland-Pfalz, Urt. v. 23.9.2009 - 2 K 2493/08, EFG 2011, 2142 Streitig war im Verfahren im Übrigen noch die Auflösung einer Ansparabschreibung; in diesem Punkt wies auch der BFH die Klage ab. Vgl. Brandenberg, DB 2013, 17 f. w.N. BFH-Urt. v. 2.8.2012 - IV R 41/11, BFH/NV 2012, 2053 Rz 19 BFH-Urt. v. 2.8.2012 - IV R 41/11, BFH/NV 2012, 2053 Rz 38 BFH-Urt. v. 2.8.2012 - IV R 41/11, BFH/NV 2012, 2053 Rz 35 Vgl. auch Geck, ZEV 2012, 691, 692 Vgl. etwa Wendt, FR 2005, 468, 474 m.w.N. BMF-Schr. v. 3.3.2005 - IV B 2 - S 2241 - 14/05, BStBl I 2005, 458 Rz 16 BFH-Urt. v. 2.8.2012 - IV R 41/11, BFH/NV 2012, 2053 Rz 29 mit dem Hinweis, dass der Vorgang im Zusammenhang mit der Übertragung eines MU-Anteils zu sehen ist, § 6 Abs. 5 EStG aber die Übertragung einzelner WG regelt Ebenso Geck, ZEV 2012, 691
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Dr. Jörg Grune, Richter am FG, Hannover
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Jahrgang: 2013 . Seite: 101
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Darf eine Ansparabschreibung (bzw. ein Investitionsabzugsbetrag) nach § 7 g EStG auch dann in Anspruch genommen werden, wenn im Zeitpunkt der Geltendmachung beabsichtigt ist, den Betrieb in eine Kapitalgesellschaft einzubringen? BFH-Vorlagebeschl. v. 22.8.2012 - X R 21/09, BFH/NV 2012, 2060 I. Vorbemerkung 1. Bildung des Investitionsabzugsbetrags, § 7 ...
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