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AktStR: Prof. Dr. Bert Kaminski, Helmut Schmidt Universität - Universität der Bundeswehr Hamburg, 2022 S. 1: Höhe des angemessenen Zinssatzes Höhe des angemessenen Zinssatzes Prof. Dr. Bert Kaminski, Helmut Schmidt Universität - Universität der Bundeswehr Hamburg Jahrgang: 2022 . Seite: 1 Zur PDF-Fassung dieses Beitrages. 1. Für die Ermittlung fremdüblicher Darlehenszinssätze ist vor Anwendung der sog. Kostenaufschlagsmethode zu prüfen, ob die Vergleichswerte mithilfe der Preisvergleichsmethode ermittelt werden können. Das gilt auch für unbesichert gewährte Konzerndarlehen und unabhängig davon, ob die Darlehen von der Muttergesellschaft oder von einer als Finanzierungsgesellschaft fungierenden anderen Konzerngesellschaft gewährt worden sind. 2. Für die Beurteilung der Bonität ist nicht die durchschnittliche Kreditwürdigkeit des Gesamtkonzerns, sondern die Bonität der darlehensnehmenden Konzerngesellschaft maßgebend (Stand alone-Rating). Ein nicht durch rechtlich bindende Einstandsverpflichtungen anderer Konzernunternehmen verfestigter Konzernrückhalt ist nur zu berücksichtigen, falls ein konzernfremder Darlehensgeber der Konzerngesellschaft dadurch eine Kreditwürdigkeit zuordnen würde, die die Stand alone-Bonität der Gesellschaft übersteigt. BFH-Urt. v. 18.5.2021 - I R 4/17, BFH/NV 2021, 1595 (Fall 1) 1. Bei der Ermittlung des fremdüblichen Darlehenszinses für ein unbesichertes Gesellschafterdarlehen steht die gesetzlich angeordnete Nachrangigkeit von Gesellschafterdarlehen (§ 39 Abs. 1 Nr. 5 InsO) einem Risikozuschlag bei der Festlegung der Zinshöhe zum Ausgleich der fehlenden Darlehensbesicherung nicht entgegen. 2. Es widerspricht allgemeinen Erfahrungssätzen, wenn das Tatgericht ohne gegenteilige Tatsachenfeststellungen davon ausgeht, dass ein fremder Dritter für ein nachrangiges und unbesichertes Darlehen denselben Zins vereinbaren würde wie für ein besichertes und vorrangiges Darlehen. BFH-Urt. v. 18.5.2021 - I R 62/17, BFH/NV 2021, 1601 (Fall 2) I. Abzugsfähigkeit von Zinsen 1. Steuerliche Abzugsfähigkeit Nach dem Veranlassungsprinzip sind alle Aufwendungen, die der Erzielung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen dienen, bei der Bestimmung der Einkünfte als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abzugsfähig. Etwas anderes gilt lediglich, wenn der Abzug durch Sondervorschriften (z.B. in § 3 c Abs. 2 EStG, § 4 h EStG, § 8 Abs. 3 S. 2 KStG oder § 8 Nr. 1 GewStG) oder ggf. infolge von § 42 AO - ganz oder teilweise - eingeschränkt wird. Hierbei wird bei Vereinbarungen zwischen fremden Dritten regelmäßig vermutet, dass die Höhe dieser Aufwendungen angemessen und deshalb nicht zu beanstanden ist. Dies basiert auf der Überlegung, dass fremde Dritte in einem gewissen Interessengegensatz zueinander stehen und deshalb niemand daran ein Interesse hat, dem anderen zu eigenen Lasten einen wirtschaftlichen Vorteil zukommen zu lassen. Vielmehr wird er versuchen, eine für sich vorteilhafte Ausgestaltung der Vereinbarung zu erreichen, im Zweifel also möglichst geringe Aufwendungen tragen zu müssen bzw. höhere Erträge zu erzielen. Handelt es sich hingegen um Vereinbarungen zwischen nahestehenden Personen, kann ein solcher Interessengegensatz fehlen. Dies gilt sowohl bei Vereinbarungen zwischen Angehörigen i.S.v. § 15 AO (also insb. zwischen Ehegatten oder Eltern und ihren Kindern) oder im Verhältnis zwischen einer Gesellschaft und ihrem (beherrschenden) Gesellschafter. Daher kann diese Nähe dazu führen, dass zur Erzielung von steuerlichen Vorteilen Vereinbarungen akzeptiert werden, die nicht fremdüblich sind. Um solche Gestaltungen identifizieren und die hiermit verbundenen Auswirkungen angemessen begrenzen zu können, hat der BFH auf das Merkmal der Fremdüblichkeit abgestellt. Sofern Vereinbarungen dem Fremdvergleichsgrundsatz genügen, sind sie steuerlich anzuerkennen. Ist dies nicht der Fall, muss eine Anpassung der steuerlichen Folgen vorgenommen werden, so dass die steuerliche BMG in der Höhe entsteht, wie sie bei Vereinbarungen zwischen fremden Dritten entstanden wäre. Dies setzt allerdings vor- aus, dass die Vereinbarung dem Grunde nach anzuerkennen ist, also der Zusammenhang mit einer steuerlich relevanten Betätigung als solche gegeben ist und auch andere Umstände (wie z.B. die zivilrechtliche Nichtigkeit wegen eines Verstoßes gegen § 181 BGB) nicht zu einer steuerlichen Nichtanerkennung führen. Vor diesem Hintergrund musste der BFH sich aktuell in zwei Entscheidungen mit der Frage nach der fremdüblichen Zinshöhe zwischen Konzerngesellschaften befassen. In beiden Verfahren spielte die seit langem umstrittene Frage eine Rolle, welche Konsequenzen aus einer nicht erfolgten Besicherung des Darlehens zu ziehen sind. Wie die weiteren Überlegungen noch zeigen werden , lassen sich diese Ausführungen auch auf Darlehen zwischen Angehörigen i.S.v. § 15 AO - also auf natürliche Personen - übertragen und können auch für PersG und Darlehen zwischen einem inländischen, ggf. beherrschenden Gesellschafter einer KapG und der Gesellschaft Bedeutung erlangen. 2. Vom BFH zu entscheidende Rechtsfragen Vor diesem Hintergrund hatte der BFH die folgenden Fragen zu beantworten: Mit Hilfe welcher Methoden sind Darlehenszinsen für (konzerninterne) Darlehen zu bestimmen ( Fall 1 und 2)? Welche Bedeutung hat der sog. Rückhalt im Konzern für die Höhe der Zinssätze ( Fall 1)? Welche Bedeutung hat eine nicht erfolgte Besicherung und eine Nachrangigkeit eines Gesellschafterdarlehens vor dem Hintergrund des § 39 Abs. 1 Nr. 5 InsO für die Höhe des Zinssatzes ( Fall 2)? Kann der Zinssatz für ein konzerninternes, unbesichertes und nachrangiges Darlehen aus dem mit einer Bank vereinbarten besicherten und vorrangigen Darlehen hergeleitet werden ( Fall 2)? II. Entscheidungen des BFH 1. BFH-Urt. v. 18.5.2021 - I R 4/17, BFH/NV 2021, 1595 (Fall 1) a) Sachverhalt Klägerin war eine inländische GmbH. In den Streitjahren 2003 und 2004, war 100 % Gesellschafterin eine niederländische Y-N.V. Diese war zugleich alleinige Gesellschafterin einer Z-B.V., einer Gesellschaft, die als Finanzierungsgesellschaft des Konzerns diente. Die Z-B.V. gewährte der deutschen GmbH seit 1997 Darlehen, die Zinssätze zwischen 4,375 und 6,45 % bei einer Laufzeit - vorbehaltlich evtl. Sondertilgungen - von 4 bis 7 Jahren aufwiesen. Die GmbH erklärte sich bereit, ausreichende Sicherheiten zu stellen, doch wurden diese von der Z-B.V. nicht angefordert. Zudem führte die Z-B.V. ggü. der Klägerin ein Kontokorrent-Darlehenskonto. Insg. valutierten die Darlehen aus den Darlehensverträgen sowie dem Kontokorrent-Darlehen mit … EUR zum 31.12.2002 und … EUR zum 31.12.2003. Aufgrund dieser Verbindlichkeiten entstand der Klägerin in den Jahren 2003 und 2004 ein Zinsaufwand. Ferner nahm sie mit Vertrag vom 28.11.2003 bis zum 12.10.2004 einen Kreditrahmen bei der A-Bank in Anspruch. Der Kredit diente der Betriebsmittelfinanzierung im Teilkonzern Y-GmbH, sowie für Aval-/Akkreditiv- als auch Derivate-Geschäfte. Die Sollzinsen betrugen 5,75 % p.a. für die Inanspruchnahmen im Kontokorrent. Die Besicherung erfolgte durch eine unbefristete selbstschuldnerische Höchstbetragsbürgschaft der Y-N.V. Das Finanzamt vertrat die Auffassung, dass der Zinsaufwand fremdunüblich hoch gewesen sei und behandelte den überschießenden Teil als vGA. Die Zinssätze seien anhand des relevanten Euriborzins es für fünfjährige Darlehen zzgl. einer Marge zur Abdeckung von Kosten und Risiken von 1,25 % ermittelt worden. Demgegenüber hätten die Zinsen für die von der Klägerin im Streitzeitraum aufgenommenen Darlehen bei Banken jeweils nur etwa 4,1 bis 3,6 % im Jahr 2002 und 3,9 bis 2,9 % im Jahr 2003 betragen. Die von der Klägerin gezahlten Zinsen seien zu überprüfen, weil die Niederlande Steuervergünstigungen für Konzernfinanzierungsgesellschaften anböten. Die Steuerbelastung belaufe sich bei voller Inanspruchnahme der Vergünstigungen auf nur etwa 7 % der Einkünfte. Die Überprüfung, ob die Zinsvereinbarungen einem Fremdvergleich standhielten, sei im Fall der Weiterleitung aufgenommener Kreditmittel an eine verbundene Gesellschaft nur nach der Kostenaufschlagsmethode vorzunehmen. Bei den Darlehensgewährungen im Unternehmensverbund stehe der Dienstleistungscharakter im Vordergrund; die Finanzierungsgesellschaft handle nicht als Bank und habe auch nicht die damit verbundenen Kosten. Die jährlichen Personal- und Sachkosten der Z-B.V. seien gering. Vielmehr handele die Finanzierungsgesellschaft wirtschaftlich als Agent bzw. Kommissionär, sodass auch nach den sog. Verwaltungsgrundsätzen die Kostenaufschlagsmethode anzuwenden sei. Die hiergegen gerichtete Klage vor dem FG Münster hatte zumindest teilweise Erfolg. Die Kostenaufschlagsmethode sei - so das FG - vorliegend die zutreffende Verrechnungspreismethode. Allerdings kam das FG nach eigenen Berechnungen zu höheren Fremdvergleichszinsen, sodass der Betrag der vGA nach unten korrigiert wurde. Sachverhalt in tabellarisch zusammengefasster Form Streitjahre 2003 - 2004 Klägerin Inländische GmbH, die 100%ige Tochter der niederländischen Y-N.V. ist. GmbH bekommt von einer niederländischen Schwestergesellschaft (Z-B.V.) seit 1997 Darlehen zu Zinssätzen zwischen 4,375 und 6,45 % bei einer Laufzeit von 4 - 7 Jahren, Stellung von Kreditsicherheiten, die von der Schwester nicht angefordert wurden; Kontokorrentkredit bei einer (fremden) Bank vom 28.11.2003 - 12.10.2004, Zinssatz i.H.v. 5,75 % bei Absicherung durch eine selbstschuldnerische Höchstbetragsbürgschaft der Y-N.V. Finanzamt Zinsaufwand fremdunüblich hoch -> überschießender Teil ist vGA, weil Zinsermittlung = Euriborzinssatz + 1,25 % für Kosten und Risiko; Überprüfung der Fremdüblichkeit wg. Steuerbegünstigungen für Fremdfinanzierung in den Niederlanden; Anwendung der Kostenaufschlagsmethode FG Münster Kostenaufschlagsmethode zulässig, aber höhere Fremdvergleichszinsen und damit niedrigere vGA b) Entscheidung und Begründung Der BFH hob das Urteil aus verfahrensrechtlichen Gründen auf und verwies die Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurück: Bei der Preisvergleichsmethode handelt es sich um die Grundmethode zur Bestimmung angemessener Verrechnungspreise. Lässt sich für eine bestimmte Leistung im Geschäftsverkehr des betreffenden Unternehmens mit Dritten ( interner Preisvergleich) oder im allgemeinen Geschäftsverkehr ( externer Preisvergleich) ein bestimmter Preis als üblich feststellen, ist dieser übliche Preis ( Marktpreis) für den Fremdvergleich auch dann maßgeblich, wenn er höher oder niedriger liegt als der Betrag, der bei Anwendung der Kostenaufschlagsmethode als Selbstkosten des leistenden Unternehmens nebst angemessenem Gewinnaufschlag ermittelt würde. Eine Schätzung nach der Kostenaufschlagsmethode ist inhaltlich mangelhaft, wenn die anteiligen Eigenkapitalkosten für jedes Jahr gesondert anhand des Verhältnisses des Eigenkapitals, das sich aus den jeweils zum Jahresende aufgestellten Bilanzen der Darlehensgeberin ergibt, zur jeweiligen Bilanzsumme errechnet werden. Richtigerweise müssen die anteiligen Eigenkapitalkosten vom Zeitpunkt der Vertragsschlüsse aus, und zwar bezogen auf die jeweilige Gesamtlaufzeit des Darlehens, prognostiziert werden. Ausgangspunkt für die Risikoanalyse i.R.d. Fremdvergleichs ist das sich aus dem abgeschlossenen Vertrag ergebende Leistungsgefüge und das Verhältnis der Vertragsparteien. Nach der jüngeren Rspr. des erkennenden I. Senats zum Fremdvergleich i.R.d. § 1 Abs. 1 AStG kann in einem passiven Konzernrückhalt keine werthaltige Besicherung des Rückzahlungsanspruchs gesehen werden. Die Bonitätsprüfung ist daher an den Verhältnissen der konkret das Darlehen in Anspruch nehmenden Konzerngesellschaft auszurichten. An dieser Beurteilung ist - auch für den hier maßgebenden Anwendungsbereich des § 8 Abs. 3 S. 2 KStG - festzuhalten. 2. BFH-Urt. v. 18.5.2021 - I R 62/17, BFH/NV 2021, 1601 (Fall 2) a) Sachverhalt Die Klägerin (eine GmbH) erwarb im Streitjahr 2012 von T sämtliche Anteile an der T-GmbH. Die Finanzierung des Kaufpreises erfolgte über folgende Darlehen: Unbesichertes und nachrangiges Darlehen bei der Alleingesellschafterin (D-GmbH) mit 8 % p.a. zu verzinsen, wobei die Zinsen erst mit Ablauf des Darlehensvertrages am 31.12.2021 zu entrichten waren. Die Refinanzierung erfolgte zu gleichen Konditionen bei den Gesellschaftern der D-GmbH. Bankdarlehen, das mit durchschnittlich 4,78 % p.a. verzinslich war. Dieses Darlehen war vollumfänglich - auch von der D-GmbH - besichert. Verkäuferdarlehen durch T, das mit 10 % p.a. verzinst wurde und nicht besichert war. Das Finanzamt vertrat die Auffassung, dass die Zinsen auf das Gesellschafterdarlehen allenfalls mit 5 % als fremdüblich anzusehen seien. I.H.d. Differenz zu dem vereinbarten Zinssatz von 8 % ging es von einer vGA aus und erhöhte das Einkommen der GmbH entsprechend. Die hiergegen erhobene Klage vor dem FG Köln hatte keinen Erfolg. Einer Gewinnkorrektur stünde - so das FG - nicht der abkommensrechtliche Fremdvergleichsgrundsatz entgegen. Für die Höhe des fremdüblichen Zinssatzes spiele die Rechtsfigur des sog. Rückhalts im Konzern zumindest bei Darlehensgewährungen von der Muttergesellschaft an die Tochtergesellschaft keine Rolle. Sachverhalt in tabellarisch zusammengefasster Form Streitjahr 2012 Klägerin GmbH erwarb sämtliche Anteile an der T-GmbH, Finanzierung über ein unbesichertes und nachrangiges Gesellschafterdarlehen zu 8 % p.a., Bankdarlehen zu 4 % p.a. (umfassend besichert) und ein unbesichertes Verkäuferdarlehen, verzinslich mit 10 % p.a. Finanzamt Gesellschafterdarlehen allenfalls i.H.v. 5 % fremdüblich -> vGA in Höhe der Differenz FG Köln Klage erfolglos b) Entscheidung und Begründung Der BFH hob das Urt. des FG auf und ver wies die Sache zur anderen Entscheidung an das FG zurück. Zur Begründung führte er im Wesentlichen aus: Bei der Ermittlung des fremdüblichen Darlehenszinses für ein unbesichertes Gesellschafterdarlehen steht die gesetzlich angeordnete Nachrangigkeit von Gesellschafterdarlehen ( § 39 Abs. 1 Nr. 5 InsO) einem Risikozuschlag bei der Festlegung der Zinshöhe zum Ausgleich der fehlenden Darlehensbesicherung nicht entgegen. Die Feststellungslast, dass der vereinbarte Zinssatz nicht fremdüblich ist, trägt grundsätzlich das Finanzamt. Es widerspricht allgemeinen Erfahrungssätzen, wenn das Tatgericht ohne gegenteilige Tatsachenfeststellungen davon ausgeht, dass ein fremder Dritter für ein nachrangiges und unbesichertes Darlehen denselben Zins vereinbaren würde wie für ein besichertes und vorrangiges Darlehen. III. Anmerkungen 1. Bedeutung der Entscheidungen Beide Entscheidungen sind zu Konzernsachverhalten zwischen KapG und damit zum möglichen Vorliegen einer vGA ergangen. Hierbei war im Fall 1 streitig, ob überhöhte Zinszahlungen an eine Schwestergesellschaft gezahlt wurden. Beratungshinweis: Auswirkungen der vGA In Übereinstimmung mit der bisherigen Rspr. geht der BFH von der sog. Dreieckstheorie aus. Danach würde eine überhöhte Zahlung an die Schwestergesellschaft zu einer vGA an die Muttergesellschaft und ggf. zu einer verdeckten Einlage in die Schwestergesellschaft seitens der Muttergesellschaft führen. Diese Rechtsfolgen kommen jedoch nur insoweit zur Anwendung, als die Gesellschaften im Inland ansässig sind. Die FinVerw hat sich mit BMF-Schr. v. 23.12.2010 ausführlich zur Frage der steuerlichen Anerkennung von Angehörigendarlehen geäußert und stellt dabei ebenfalls auf den Fremdvergleichsgrundsatz ab. Hierbei vertritt sie die Auffassung, dass ein solches Darlehen mit einem banküblichen Darlehen zu vergleichen sei und die folgenden Faktoren entscheidend für die steuerliche Anerkennung sein sollen: Vereinbarung über Laufzeit, Art und Zeit der Rückzahlung, Entrichtung der Zinsen zu den Fälligkeitszeitpunkten und ausreichende Besicherung. Hierfür werden bankübliche Sicherheiten verlangt, also insb. eine dingliche Absicherung durch Hypothek oder Grundschuld. Bei anderen Sicherheiten (wie Bankbürgschaften, Sicherungsübereignung von Wirtschaftsgütern, Forderungsabtretungen sowie Schuldmitübernahme oder Schuldbeitritt eines fremden Dritten oder eines Angehörigen) wird darauf abgestellt, ob sie banküblich sind und ausreichende Vermögenswerte vermitteln. Beratungshinweis: Anwendungsbereich Nach Auffassung der FinVerw sollen diese Regelungen auch für Darlehen zwischen einer PersG und einer einem beherrschenden Gesellschafter nahestehenden Person zur Anwendung kommen. Damit geht das BMF davon aus, dass diese Grundsätze sowohl auf Überschuss- als auch auf Gewinneinkunftsarten anzuwenden sind. Hierbei beruft sich die FinVerw zutreffenderweise auf die höchstrichterliche Rspr. Insoweit kommt dieser Rspr. m.E. allgemeine Bedeutung zu, weil diese Rechtsgrundsätze auch auf entsprechende Vereinbarungen zwischen Angehörigen zu übertragen sind. Beratungshinweis: Praxiskonsequenzen Wie die weiteren Ausführungen noch zeigen werden, sind vor dem Hintergrund der beiden Entscheidungen des BFH die Ausführungen in dem BMF-Schr. v. 23.12.2010 in Teilbereichen nicht mehr mit der Rspr. zu vereinbaren. Die FinVerw ist daher aufgefordert, diesen Erlass zu überarbeiten. In der Beratungspraxis sollte eine Nichtanerkennung von entsprechenden Darlehensbeziehungen nicht akzeptiert werden. Zugleich sollte überlegt werden, inwieweit dem Vorwurf einer ggf. überhöhten Vergütung begegnet werden kann, indem auf die fehlende Besicherung verwiesen wird, die unter fremden Dritten zu einem höheren Zinssatz führen würde. Anders als die FinVerw geht der BFH ausdrücklich davon aus, dass es auf Banküblichkeit nicht ankomme. Sowohl im Verhältnis zwischen Angehörigen als auch zwischen Gesellschaft und Gesellschafter ist die unter 2. und 3. folgende Prüfung vorzunehmen. Hierbei sind auch ihnen nahestehende Personen mit in die Prüfung einzubeziehen. 2. Darlehensanerkennung dem Grunde nach Vor dem Hintergrund der Entscheidungen in Fall 1 und 2 steht außer Zweifel, dass der BFH - zu Recht - davon ausgeht, dass auch zwischen fremden Dritten Darlehen ohne Sicherheiten gewährt werden. Insoweit gibt es keinen Anlass, diese bereits dem Grunde nach nicht anzuerkennen. Beratungshinweis: Bedeutung der Bonität M.E. kommt der Bonität des Schuldners zum Zeitpunkt der Darlehensaufnahme besondere Bedeutung zu. Fremde Dritte würden keinen (ggf. weiteren) Kredit gewähren, wenn sie zum Zeitpunkt der Darlehensgewährung davon ausgehen müssten, dass der Schuldner nicht in der Lage sein wird, den Kapitaldienst für dieses Darlehen befriedigen zu können. Hiervon dürfte insb. auszugehen sein, wenn Zins- und ggf. auch Tilgungszahlungen für bereits vorhandene Darlehen vom Schuldner an den Gläubiger nicht geleistet wurden und in einem solchen Fall nicht auch fremde Dritte sich an einer Sanierung der Finanzsituation des Schuldners beteiligen. Zwar erging die vorliegende Entscheidung zu Darlehen zwischen Konzerngesellschaften; gleichwohl lassen sich diese Grundsätze auch auf andere schuldrechtliche Verträge zwischen Gesellschafter und Gesellschaft übertragen. Werden solche auch zwischen fremden Dritten abgeschlossen, wie im Fall 1 und 2, dann sind sie auch bei einer Überprüfung auf Grundlage des Fremdvergleichsgrundsatzes dem Grunde nach anzuerkennen. Dies schließt nicht aus, dass anschließend eine Korrektur der Höhe nach zu erfolgen hat. 3. Höhe der Vergütungen Der BFH stellt grundlegend für den Fremdvergleichsgrundsatz dar, dass eine Bewertung auf der Grundlage der Marktverhältnisse zu erfolgen hat. Lassen sich solche Marktpreise ermitteln, sind diese vorrangig anzuwenden und schließen eine Bewertung auf Grundlage der Kosten zzgl. eines Gewinnaufschlags aus. Beratungshinweis: Aussagen zur Bonität Der BFH führt aus, dass eine sog. stand-alone-Betrachtung vorzunehmen ist. Bei der Prüfung der Bonität ist ausschließlich auf die jeweilige Gesellschaft abzustellen. Hingegen wäre es unzulässig, eine bessere Bonität des Gesellschafters - oder wie im Urteilsfall eines Gesamtkonzerns - auf die einzelne Gesellschaft zu übertragen. Etwas anderes würde nur gelten, wenn ein konzernfremder Darlehensgeber einer solchen Gesellschaft auf Grund der Einbindung in den Konzern eine vorteilhaftere Bonität zubilligen würde. Hinzuweisen ist in diesem Zusammenhang auf § 39 Abs. 1 Nr. 5 InsO. Dieser sieht vor, dass bei einer Beteiligung eines Gesellschafters von mehr als 10 % dieser im Fall der Insolvenz mit seinen Forderungen auf Rückgewähr eines Gesellschafterdarlehens oder Forderungen aus Rechtshandlungen, die einem solchen Darlehen wirtschaftlich entspreche(n) hinter alle übrigen Gesellschafter zurücktritt. Insoweit stellt sich gerade bei Gesellschafterdarlehen die Frage, inwieweit eine Nichtbesicherung einen Einfluss auf den Zinssatz haben kann, wenn im Falle der Insolvenz ohnehin keine Auszahlung des Darlehens erfolgen kann. Der BFH hat in Fall II ausdrücklich entschieden, dass diese Regelung einem Risikoaufschlag beim Zinssatz im Vergleich mit einem Fremddarlehen nicht entgegensteht. Diese Aussage muss für rein inländische Fälle in gleicher Weise gelten. Der BFH weist ausdrücklich darauf hin, dass sich ein Fremdvergleich entweder aufgrund eines internen Preisvergleichs, also im Geschäftsverkehr des Unternehmens mit fremden Dritten, oder aber auch aufgrund eines externen Preisvergleichs, also im allgemeinen Geschäftsverkehr, ergeben kann. Beratungshinweis: Informationsbeschaffung Die vorliegende Entscheidung vermeidet die z.T. aufwendige Beschaffung von Informationen über die Höhe der Refinanzierungskosten einer ausländischen Gesellschaft. Hierbei wurde in der Vergangenheit die Nichtvorlage als Verletzung der Mitwirkungspflichten nach § 90 Abs. 2 AO angesehen, um so seitens der Betriebsprüfung die Möglichkeit der Schätzung nach § 162 AO zu nutzen. Durch den Rückgriff auf den Marktzins wird diese Informationsbeschaffung entbehrlich. 4. Verfahrensrechtliche Aspekte Der BFH bekräftigt in beiden Entscheidungen seine ständige Rspr., wonach die Feststellung der angemessenen Verrechnungspreismethode dem FG als Tatsacheninstanz obliegt. Dieses müsse allerdings beachten, dass es häufig eine Bandbreite von fremdüblichen Preisen geben wird und nicht nur den Fremdvergleichspreis. Die Aufgabe des BFH beschränke sich auf die Prüfung, ob die hierzu regelmäßig erforderliche Schätzung in verfahrensfehlerhafter Weise zu Stande gekommen ist und ob sie gegen Denkgesetze oder gegen allgemeine Erfahrungssätze verstößt. Beratungshinweis: Vorgehensweise im Klageverfahren Hieraus folgt für die Praxis, dass in einem FG-Verfahren sehr substanzielle Ausführungen zur Wahl der zutreffenden Verrechnungspreismethode erfolgen müssen. Hierzu kann auch der Vorschlag gehören, dass das Gericht einen Sachverständigen einsetzt, der sich zu dieser Frage äußern soll. Hingegen muss vor dem BFH ggf. dargelegt werden, warum das FG rechtsfehlerhaft den Ausführungen des Klägers nicht gefolgt ist. 5. Internationale Aspekte a) Hinweis auf Rechtsprechung des EuGH Beide Verfahren betreffen grenzüberschreitende Sachverhalte im Verhältnis zu anderen Mitgliedstaaten der EU. In einem solchen Verfahren sollten immer auch der Hinweis auf die Rspr. des EuGH zur Frage aufgenommen werden, inwieweit wirtschaftlich beachtliche Argumente ein Abweichen vom Fremdvergleichsgrundsatz rechtfertigen können. Der BFH hatte in einer Reihe von Urteilen entschieden, dass die Nichtbesicherung von Darlehen zu einer vollständigen Korrektur eines hieraus entstehenden Forderungsverlusts bzw. der vollständigen Versagung einer Teilwertabschreibung auf diese Darlehen führen soll. Der 2. Senat des BVerfG hat hierzu entschieden, dass der I. Senat Art. 101 Abs. 1 S. 2 GG verletzt hat, weil er - obwohl tatsächlich Unsicherheit über die Reichweite der Rspr. des EuGH bestand - auf eine Vorlage an diesen verzichtet hat. Deshalb sollte in grenzüberschreitenden Fällen immer geprüft werden, ob aus dieser Rspr. zusätzliche Argumente gewonnen werden können. Dies ist immer der Fall, wenn eine Schlechterstellung grenzüberschreitender Fälle ggü. reinen Inlandssachverhalten erfolgt. Daher sollte geprüft werden, ob sich diese Ungleichbehandlung aus der Rspr. des EuGH rechtfertigen lässt. Andernfalls sollte zumindest hilfsweise hierauf verwiesen werden, zumal in absehbarer Zeit zu erwarten ist, dass weitere Entscheidungen des EuGH zu diesem Merkmal ergehen werden. b) Grenzüberschreitende Finanzierungen Das Urt. hat für grenzüberschreitende Finanzierungen große Bedeutung. Die FinVerw geht in Rz 3.92 der Verwaltungsgrundsätze Verrechnungspreise 2021 davon aus, dass gruppenzugehörige Finanzierungsgesellschaften i.d.R. nur als Routinedienstleister anzusehen sind und ihnen deshalb lediglich ein Zinssatz in Höhe einer risikolosen Rendite zustehe. Auf Grund der vorliegenden Entscheidung ist diese Auffassung nicht mehr zu rechtfertigen. Daher bleibt abzuwarten, ob die FinVerw ihre Auffassung ändert oder ob der Gesetzgeber die bereits i.R.d. Debatte um das Abzugsteuerentlastungsmodernisierungsgesetz in der Diskussion befindlichen Entwürfe für eine gesetzliche Regelung wieder aufleben lässt. Danach sollte den Finanzierungskosten ein konzernweites Rating zugrunde zu legen sein. Die Aussagen im Koalitionsvertrag hierzu sind unbestimmt, deuten aber in diese Richtung. Eine solche Regelung wäre zu bedauern, weil sie zu internationalen Doppelbesteuerungen führen würde. Vgl. aus der ständigen Rspr. z.B. BFH-Urt. v. 12.5.2009 - IX R 46/08, BStBl II 2011, 24, m.w.N. auf die Rspr. des BFH Vgl. hierzu unter III. Eingefügt durch das Gesetz zur Modernisierung des GmbH-Rechts und zur Bekämpfung von Missbräuchen v. 23.10.2008, BGBl I 2008, 2026 Euribor = Euro Inter bank Offered Rate. Dies sind die durchschnittlichen Zinssätze, zu denen viele europäische Banken einander Anleihen in Euro gewähren. Dabei reichen die Laufzeiten von einer Woche bis zu 12 Monaten. Damals noch das BMF-Schr. v. 23.3.1983 - IV C 5 - S 1341 - 4/83, BStBl I 1983, 218 (mit späteren Änderungen). Dieses ist für - m.E. außerordentlich kritisch - alle noch offenen Fälle durch die Verwaltungsgrundsätze Verrechnungspreise 2021 (BMF-Schr. v. 14.7.2021 - IV B 5 - S 1341/19/10017:001, BStBl I 2021, 1098) ersetzt worden. FG Münster, Urt. v. 7.12.2016 - 13 K 4037/13 K, F, EFG 2017, 334 mit Anm. Schmitz-Herscheidt Im FG-Verfahren waren zunächst die Jahre 2001 - 2004 streitig. Hieraus ergeben sich für die vorliegend relevanten Fragen keine Abweichungen. FG Köln, Urt. v. 29.6.2017 - 10 K 771/16, EFG 2017, 1812 mit Anm. Rehm Vgl. BFH-Urt. v. 17.10.2001 - I R 103/00, BStBl II 2004, 171, m.w.N. Seit BFH-Urt. v. 21.12.1972 - I R 70/70, BStBl II 1973, S. 449, ständige Rspr. BMF-Schr. v. 23.12.2010 - IV C 6 - S 2144/07/10004, 2010/0862046, BStBl I 2011, 37 Vgl. §§ 1113 ff. BGB Vgl. §§ 1191 ff. BGB Vgl. BFH-Urt. v. 18.12.1990 - VIII R 138/85, BStBl II 1991, 581; BFH-Urt. v. 15.4.1999 - IV R 60/98, BStBl II 1999, 524 BMF-Schr. v. 23.12.2010 - IV C 6 - S 2144/07/10004, 2010/0862046, BStBl I 2011, 37 Vgl. BFH-Urt. v. 18.5.2021 - I R 62/17, BFH/NV 2021, 1601, Rz 20 Vgl. unter II.1.b) 2. Anstrich Vgl. EuGH-Urt. v. 21.1.2010 - C-311/08, SGI, BFH/NV 2010, 571; EuGH-Urt. v. 31.5.2018 - C-382/16, Hornbach-Baumarkt, HFR 2018, 580, sowie zu den möglichen Auswirkungen ausführlich z.B. Kaminski, in: Gosch/Schnitger/Schön (Hrsg.), Festschrift für Jürgen Lüdicke, München 2019, 363 ff. Vgl. BFH-Urt. v. 19.2.2019 - I R 19/17, BStBl II 2021, 223; BFH-Urt. v. 27.2.2019 - I R 73/16, BStBl II 2019, 394; BFH-Urt. v. 27.2.2019 - I R 81/17, BStBl II 2020, 443; BFH-Urt. v. 27.2.2019 - I R 51/17, BStBl II 2020, 440; BFH-Urt. v. 19.6.2019 - I R 32/17, BFH/NV 2020, 255; BFH-Urt. v. 19.6.2019 - I R 5/17, BFH/NV 2020, 183; BFH-Urt. v. 19.6.2019 - I R 54/17, BFH/NV, 185; BFH-Urt. v. 14.8.2019 - I R 34/18, BFH/NV 2020, 757; BFH-Urt. v. 27.11.2019 - I R 40/19 (I R 14/16), BFH/NV 2020, 1307; BFH-Urt. v. 18.12.2019 - I R 14/18, BFH/NV 2020, 755 BVerfG, Beschl. v. 4.3.2021 - 2 BvR 1161/19, HFR 2021, 504 BMF-Schr. v. 14.7.2021 - IV B 5 - S 1341/19/10017:001, BStBl I 2021, 1098 Damals § 1 Nr. 3 d Nr. 2 S. 1 und 2 AStG-E, BR-Drucks. 50/21, 24 Vgl. hierzu die Podiumsdiskussion in: Hummel/Kaminski (Hrsg.), Neue Herausforderungen im Internationalen Steuerrecht, im Anschluss an den Vortrag von Schumann (in Vorbereitung) - Tagungsband zur 38. Hamburger Tagung zur Internationalen Besteuerung am 3.12.2021
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Ist das Teilabzugsverbot des § 3 c Abs. 2 S. 1 EStG i.V.m. § 15 S. 1 Nr. 2 S. 2 KStG für Aufwendungen im Zusammenhang mit einem Beteiligungserwerb auch auf Zinsaufwendungen im Fall einer organschaftlichen Innenfinanzierung anwendbar, in dem die Organgesellschaft (hier: eine GmbH) an den Organträger (hier: eine Kommanditgesellschaft mit ausschließlich natürlich ...
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Fällt der Abriss eines vermieteten Einfamilienhauses mit anschließendem Neubau eines Einfamilienhauses in den Anwendungsbereich der Sonderabschreibung für den Mietwohnungsneubau nach § 7 b EStG? Gericht: BFH Aktenzeichen: IX R 24/24 Vorinstanz: FG Köln, Urt. v. 12.9.2024 - 1 K 2206/21, EFG 2025, 401 Einkommensteuerbescheid … vom … für Frau/Herrn … St.-Nr.: … / hier: Steuerliche Förderung für Ersatzneubauten - § 7 b ESt ...
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Redaktion AktStR
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Jahrgang: 2025 . Seite: 369
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Führt bereits die Errichtung einer Photovoltaikanlage zur gewerblichen Infektion der Einkünfte einer im Übrigen nur vermögensverwaltend tätigen Personengesellschaft, auch wenn Einnahmen aus der Stromeinspeisung erst ab dem Folgejahr erzielt werden? Gericht: BFH Aktenzeichen: IV R 5/24 Vorinstanz: FG Nürnberg, Urt. v. 12.12.2023 - 1 K 1572/20, EFG 2024,1671 Bescheid über die einheitliche und ge ...
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Redaktion AktStR
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Jahrgang: 2025 . Seite: 371
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Kommt bei der Prüfung der Einkünfteerzielungsabsicht i.S.d. § 20 Abs. 2 S. 1 Nr. 7 EStG der für unmittelbare Gesellschafter geltende Gesamtbetrachtungsansatz auch auf mittelbare Gesellschafter zur Anwendung? Gericht: BFH Aktenzeichen: VIII R 32/24 Vorinstanz: FG Düsseldorf, Urt. v. 27.9.2024 - 3 K 3054/20 E, EFG 2025, 249 Einkommensteuerbescheid … vom … für Frau/Herrn … St. ...
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Redaktion AktStR
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Jahrgang: 2025 . Seite: 373
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Begründet die Nichtfortsetzung einer Ausbildung infolge der Corona-Pandemie einen Kindergeldanspruch gemäß § 32 Abs. 4 S. 1 Nr. 2 c EStG entsprechend der Rechtsprechung zur Unterbrechung der Ausbildung infolge Krankheit und Mutterschutz? Gericht: BFH Aktenzeichen: III R 20/24 Vorinstanz: Schleswig-Holsteinisches FG, Urt. v. 27.3.2024 - 5 K 71/23, Juris Aufhebung der Kin ...
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Redaktion AktStR
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Jahrgang: 2025 . Seite: 375
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1. Stellt die Durchführung von am Bewertungsstichtag noch andauernden Baumaßnahmen durch Bauunternehmen eine Nutzungsüberlassung des Grundstücks an Dritte i.S.d. § 13 b Abs. 4 Nr. 1 S. 1 ErbStG dar? 2. Kommt es für die Prüfung, ob ein Grundstück gem. § 13 b Abs. 4 Nr. 1 S. 1 ErbStG dem Verwaltungsvermögen zuzurechnen ist, auf eine zum Bewertungsstich ...
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Redaktion AktStR
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Jahrgang: 2025 . Seite: 377
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Geht die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG, die den Vorsteuerabzug gem. § 15 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. a UStG nicht ausschließt, vor, wenn für die Lieferung durch einen in § 4 Nr. 19 Buchst. b UStG genannten Unternehmer auch die Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung vorliegen? Gericht: BFH Aktenzeichen: XI R 33/24 Vorinstanz: Nds. FG, Urt. v. 14.11.2024 ...
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Redaktion AktStR
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Jahrgang: 2025 . Seite: 379
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1. Ist bei bestehenden Zweifeln im Hinblick auf den Programmierzustand und das Vorhandensein von Manipulationsspuren an der Registrierkasse vom Finanzgericht ein Sachverständigengutachten einzuholen? 2. Rechtfertigen fehlende Programmierprotokolle für die verwendete Kasse eine Schätzung dem Grunde nach? 3. Ergibt sich aus einer angeblichen Abweichung von der Richtsatzsammlung eine Schätzungsbefugnis? Gericht: BFH Aktenzeichen: X R ...
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