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AktStR: Prof. Dr. Bert Kaminski, Helmut Schmidt Universität - Universität der Bundeswehr Hamburg, 2019 S. 1: Aktuelle Steuergesetzesänderungen zum 1.1.2019 Aktuelle Steuergesetzesänderungen zum 1.1.2019 Prof. Dr. Bert Kaminski, Helmut Schmidt Universität - Universität der Bundeswehr Hamburg Jahrgang: 2019 . Seite: 1 Zur PDF-Fassung dieses Beitrages. Aktuelle Steuergesetzesänderungen zum 1.1.2019 I. Vorbemerkung Der Steuergesetzgeber hat eine Vielzahl von Rechtsänderungen zum 1.1.2019 vorgenommen oder sie zumindest zeitnah zum Ende des Jahres 2018 beschlossen: Gesetz zur Stärkung und steuerlichen Entlastung der Familien sowie zur Anpassung weiterer steuerlicher Regelungen ( Familienentlastungsgesetz - FamEntlastG) , Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften und Gesetz zur Förderung des Mietwohnungsneubau s . Der folgende Beitrag fasst diese Änderungen zusammen. Hierbei orientiert er sich nicht an den einzelnen Änderungsgesetzen, sondern an den Regelungsinhalten. Die Ausführungen beschränken sich auf materiell bedeutsame Änderungen und sehen von rein redaktionellen Anpassungen ab, die teilweise der Anpassung von Verweisen in steuerlichen Vorschriften auf außersteuerliche Regelungen dienen. II. Änderungen im EStG 1. Neue Steuerbefreiungen Durch das "Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften" wurden eine Reihe von neuen Steuerbefreiungen eingeführt bzw. bereits bestehende Befreiungen erweitert. Es zeigt sich wieder einmal, dass der Gesetzgeber durch steuerliche Anreize eine Förderung von bestimmten Verhaltensweisen erreichen möchte. Beratungshinweis: Auswirkungen der Regelungen Unabhängig von der Frage, inwieweit die einzelnen Regelungen geeignet sind, die mit ihnen verfolgten Zielsetzungen tatsächlich zu erreichen, führen sie zu einer deutlichen Zunahme an Komplexität der steuerlichen Vorschriften. Dies ist - gerade angesichts der z.T. recht geringen Entlastungswirkungen - nicht unproblematisch, zumal im Detail eine Vielzahl von Abgrenzungsfragen geschaffen werden. a) Steuerbefreiung von sog. Jobtickets (§ 3 Nr. 15 EStG) Gewährt ein Arbeitgeber einem Arbeitnehmer einen Zuschuss zu seinen Aufwendungen für dessen Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte bzw. zum Tätigkeitsgebiet, ist dies ein geldwerter Vorteil und unterliegt als solcher der Besteuerung. Hierfür kommt es nicht darauf an, ob direkt ein Ticket für öffentliche Verkehrsmittel zur Verfügung gestellt wird, die Kosten des Arbeitnehmers vom Arbeitgeber erstattet werden oder ob diese Übernahme ganz oder teilweise erfolgt. Der neu geschaffene § 3 Nr. 15 EStG sieht nunmehr eine Steuerbefreiung für Leistungen des Arbeitgebers vor, wenn diese für die Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel im Linienverkehr bzw. Personennahverkehr i.R.e. Arbeitsverhältnisses gewährt werden und als Arbeitslohn zu qualifizieren sind. Hierbei werden sowohl direkte als auch indirekte Zuschüsse (z.B. Abschluss eines Rahmenvertrags) des Arbeitgebers begünstigt. Ausnahmen gelten allerdings für die Nutzung von Taxen und des Luftverkehrs, die nicht begünstigt sind. Zur Vermeidung eines doppelten Vorteils ist eine Kürzung der steuerfreien Leistung von der Entfernungspauschale des Arbeitnehmers vorgesehen. Hierbei erfolgt die Verrechnung mit dem kompletten Betrag und nicht nur jenem Betrag, der aus der Nutzung des Job-Tickets resultiert. Dies kann ggü. der derzeitigen Rechtslage auch nachteilig sein. Die Regelung ist dem in den Jahren 1994 - 2003 geltenden § 3 Nr. 34 a.F. vergleichbar. Beratungshinweis: Zeitlicher Anwendungsbereich Die Neuregelung, die den Umweltschutz fördern soll, gilt für Arbeitgeberleistungen ab dem 1.1.2019. Anders als die damalige Vorschrift gelten diese Regelungen auch für Privatfahrten im öffentlichen Personennahverkehr. Dies ist vermutlich der Überlegung geschuldet, dass eine nachprüfbare Abgrenzung in eine private und eine berufliche Nutzung kaum sachgerecht erfolgen kann. b) Übungsleiter- und Ehrenamtsfreibetrags im Verhältnis zur Schweiz (§ 3 Nr. 26 und 26a EStG) Die sog. Übungsleiterpauschale des § 3 Nr. 26 EStG begünstigt die nebenberuflichen Tätigkeiten im Dienst oder Auftrag einer im EU-/EWR-Staat belegenen juristischen Person des öffentlichen Rechts oder einer Körperschaft, die gem. § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG steuerbefreit ist. Der EuGH sah mit Urt. vom 21.9.2016 in der Nichtanwendung dieser Regelungen im Verhältnis zur Schweiz einen Verstoß gegen das Freizügigkeitsabkommen EU-Schweiz. Entsprechendes gilt für den sog. Ehrenamtsfreibetrag gem. § 3 Nr. 26 a EStG. Daher wurde der Anwendungsbereich beider Normen auf nebenberufliche bzw. ehrenamtliche Tätigkeiten im Dienst oder im Auftrag einer in der Schweiz belegenen juristischen Person des öffentlichen Rechts erweitert. Hiervon können sowohl Arbeitnehmer als auch Selbstständige profitieren. Beratungshinweise: Inkrafttreten und Höhe Die Neuregelung ist zwar am Tag nach der Verkündung des Änderungsgesetzes und damit am 15.12.2018 in Kraft getreten. Gleichwohl ist die Vorschrift auf alle noch offenen Fälle anwendbar, vgl. § 52 Abs. 4 S. 5 EStG. Der BR hatte in seiner Stellungnahme eine Erhöhung der Übungsleiterpauschale und des Ehrenamtsfreibetrags verlangt. Dieser Forderung hat die BReg nicht entsprochen, sodass es bei den bisherigen Beträgen von 2.400 EUR bzw. 720 EUR bleibt. c) Steuerbefreiung für Arbeitgeberleistungen der betrieblichen Gesundheitsförderung (§ 3 Nr. 34 EStG) Die gesetzlichen Regelungen zur Gesundheitsförderung, Prävention und betrieblichen Gesundheitsvorsorge wurden durch das Präventionsgesetz vom 17.7.2015 verändert. Eine wesentliche Neuregelung bildet die Einführung eines Zertifizierungsverfahren s für die förderungswürdigen Maßnahmen zur individuellen, verhaltensbezogenen Prävention durch den Spitzenverband "Bund der Krankenkassen". § 3 Nr. 34 EStG stellt bisher Leistungen von Arbeitgebern im Bereich der betrieblichen Gesundheitsförderung frei. Hierbei wird auf die alten Vorgaben in §§ 20 und 20a SGB V verwiesen, die durch das Präventionsgesetz verändert wurden. Die vorgenommene Änderung passt diesen Verweis auf die nunmehr relevanten §§ 20 und 20b SGB V an. Danach tritt die Steuerbefreiung ein, wenn sie den vom Spitzenverband Bund der Krankenkassen nach § 20 Abs. 2 S. 1 SGB V festgelegten Kriterien entsprechen oder Maßnahmen zur verhaltensbezogenen Prävention bilden, die nach § 20 Abs. 2 S. 2 SGB V zertifiziert sind. Nicht zertifizierte Leistungen zur verhaltensbezogenen Prävention dürfen die Krankenkassen nicht erbringen. Dadurch sollen die Qualität und Wirksamkeit von Gesundheitsleistungen gewährleistet werden. Eine solche Zertifizierung ist künftig auch Voraussetzung für die Steuerfreiheit, sodass deren Nichtvorliegen zu einer Steuerpflicht der Leistung führt. Beratungshinweis: Instrumente prüfen Es sollte geprüft werden, ob ein entsprechendes Zertifikat vorliegt. Andernfalls sollte erwogen werden, die angebotene Förderung durch den Arbeitgeber anzupassen. Die Regelungen sind erstmals für den Veranlagungszeitraum 2019 anzuwenden. d) Steuerbefreiung von weitergeleiteten Pflegegeldern (§ 3 Nr. 36 EStG) Der Gesetzgeber hat zum 1.1.2017 im SGB XI die bisherigen Pflegestufen 1 - 3 durch die Pflegegrade 1 - 5 ersetzt. Ein Anspruch auf Pflegegeld nach § 37 SGB XI bestand jedoch nur für die Pflegegrade 2 - 5. Werden diese Leistungen vom Pflegebedürftigen an die Pflegeperson weitergegeben, bleiben diese als sog. weitergeleitete Pflegegelder bis zur Höhe des Pflegegeldanspruchs des Pflegebedürftigen gem. § 3 Nr. 36 EStG steuerfrei, wenn die Pflegeperson ein Angehöriger i.S.v. § 15 AO ist oder eine sittliche Verpflichtung erfüllt. Dies hatte zur Folge, dass Gelder beim Pflegegrad 1 nicht erfasst waren. Die Begünstigten erhalten neben dem Anspruch auf Pflegeberatung und auf Versorgung mit Pflegehilfsmitteln (§ 28 a Abs. 1 SGB XI) als monetären Anspruch den Entlastungsbetrag gem. § 45 b Abs. 1 S. 1 SGB XI. Hierbei handelt es sich jedoch nicht um ein Pflegegeld i.S.v. § 367 SGB XI, sodass die hierfür geltende Steuerbefreiung nicht anwendbar war. Dies wird nun korrigiert und die Begünstigung auch auf diese Pflegestufe ausgeweitet, um eine Ungleichbehandlung zu vermeiden, indem auch der Entlastungsbetrag gem. § 45 b Abs. 1 S. 1 SGB XI in die Befreiung einbezogen wird. Ferner wird die Steuerbefreiung auch auf Pflegegelder aus privaten Versicherungsverträgen und auf Pauschalbeihilfen nach den Beihilfevorschriften für häusliche Pflege ausgeweitet, um eine steuerliche Gleichbehandlung vorzunehmen, insb. mit den Zahlungen, die nach § 38 a Abs.1 der Bundesbeihilfeverordnung als Pauschalbeihilfe gezahlt werden, wenn die Pflegeleistungen in häuslicher Pflege nicht von Fachkräften erbracht werden. Beratungshinweis: Inkrafttreten Die Neufassung gilt für Pflegegelder, die nach der Verkündung des Gesetzes, also nach dem 15.12.2018, ausgezahlt werden. e) Steuerbefreiung für die Überlassung eines betrieblichen Fahrrads (§ 3 Nr. 37 EStG) Die neue Nr. 37 in § 3 EStG bewirkt die Steuerfreiheit des geldwerten Vorteils, wenn ein Arbeitgeber einem Arbeitnehmer ein betriebliches Fahrrad für private Fahrten, Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und Familienheimfahrten des Arbeitnehmers überlässt. Hiervon sind auch Elektrofahrräder erfasst, sofern es sich nicht um Kraftfahrzeuge handelt (dies ist der Fall, wenn der Motor eines Elektrofahrrads Geschwindigkeiten über 25 km/h unterstützt). Beratungshinweise: Zeitliche Anwendung und keine Kürzung der Entfernungspauschale Die Regelungen gelten für Überlassungen ab dem 1.1.2019 (Art. 20 Abs. 3 des UStAVermG). Die Maßnahme ist bisher gem. § 52 Abs. 4 S. 7 EStG bis zum 31.12.2021 begrenzt. Nach heutigem Stand erscheint es als nicht unwahrscheinlich, dass diese Maßnahme verlängert wird, auch um die erhofften ökologischen Auswirkungen zu erreichen. Anders als bei der unter II.1.a) dargestellten Regelung zum Jobticket ist i.R.d. § 3 Nr. 37 EStG keine Kürzung der Entfernungspauschale vorgesehen. Dies wird mit den geringen Beträgen und der Praktikabilität der Regelung begründet. Die Steuerbefreiung des § 3 Nr. 37 EStG wird auch auf die steuerliche Gewinnermittlung übertragen, sodass eine Entnahme für die private Nutzung von betrieblichen Fahrrädern außer Ansatz bleibt, 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 6 EStG. f) Inkrafttretenszeitpunkt der Steuerfreiheit von Sanierungserträgen Eine der wahrscheinlich materiell bedeutsamsten Änderungen bildet die Neuregelung des Zeitpunkts des Inkrafttretens der steuerlichen Begünstigungen für Sanierungsgewinne, wie sie insb. in den §§ 3 a und 3c Abs. 4 EStG geregelt sind. Hierbei sind keine materiellen Änderungen erfolgt. Vielmehr beschränkt sich die Neuregelung lediglich auf die Inkrafttretensvorschriften. Dies hat folgenden Hintergrund: Bereits seit Veröffentlichung des Sanierungserlasses wurde die Frage problematisiert, ob diese Verwaltungsregelung eine ausreichende Rechtsgrundlage hat. Hierzu gab es auch in der Rspr. unterschiedliche Auffassungen. Der GrS hat hierzu in seinem Beschl. v. 28.11.2016 u.a. entschieden, dass sich der Sanierungserlass nicht unter Hinweis auf einen Billigkeitserlass nach § 163 S. 1 oder § 227 AO rechtfertigen lasse. Mit der Schaffung typisierender Regelungen für einen Steuererlass außerhalb der nach §§ 163 und 227 AO im Einzelfall möglichen Billigkeitsmaßnahmen nimmt das BMF nach Auffassung des GrS eine strukturelle Gesetzeskorrektur vor und verstößt damit gegen das sowohl verfassungsrechtlich ( Art. 20 Abs. 3 GG) als auch einfachrechtlich ( § 85 S. 1 AO) normierte Legalitätsprinzip. Der Gesetzgeber hat seinerzeit auf diesen Beschl. außerordentlich schnell reagiert und gesetzliche Regelungen zur Steuerfreiheit von Sanierungsgewinnen geschaffen. Diese Anforderungen entsprechen im Wesentlichen denen des Sanierungserlasses und dem § 3 Nr. 66 EStG. Hierbei muss der Stpfl. das Vorliegen dieser Voraussetzungen nachweisen. Das Inkrafttreten der Steuerbefreiung für Sanierungsgewinne hing zunächst von der beihilferechtlichen Genehmigung der EU-Kommission ab. Erfolgte diese Genehmigung, so ordnete § 52 Nr. 4 a EStG an, dass die neuen Regelungen erstmals auf Fälle anzuwenden sind, in denen Schulden ganz oder teilweise nach dem 8.2.2017 erlassen wurden. Wurde ein Schuldenerlass vorher ausgesprochen oder wurde zuvor eine verbindliche Auskunft seitens der FinVerw erteilt, sollte der Sanierungserlass aus Gründen des Schutzes des Vertrauens weiterhin anwendbar sein. Ausweislich der Gesetzesbegründung sollte der Stpfl. in Fällen mit nicht aufgehobener oder widerrufener verbindlicher Auskunft und Schuldenerlass nach dem 8.2.2017 ein Wahlrecht haben: Er konnte sich auf die neuen gesetzlichen Regelungen oder den Vertrauensschutz auf die Weitergeltung des Sanierungserlasses berufen. Nach § 52 Abs. 5 EStG ist § 3 c Abs. 4 EStG auf Betriebsvermögensmehrungen oder Betriebsausgaben anwendbar, die in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit einem Schuldenerlass nach dem 8.2.2017 stehen, auf den § 3 a EStG angewendet wird. Die EU-Kommission hat im August 2018 in einem sog. comfort letter erklärt, dass sie gegen die Regelungen des deutschen Sanierungssteuerrechts nicht beihilferechtlich vorgehen wird. Hierbei handelt es sich jedoch nicht um eine formale Zustimmung der Kommission, welche jedoch zum Inkrafttreten vom Gesetzgeber ursprünglich gefordert worden war. Der Gesetzgeber hat hierauf mit dem UStAVermG reagiert und § 3 a EStG rückwirkend zum 5.7.2017 in Kraft treten lassen. Darüber hinaus wird dem Stpfl. ein Wahlrecht eingeräumt, § 3 a EStG auch auf Fälle anzuwenden, in denen Schulden vor dem 9.2.2017 erlassen wurden. Dies gilt für Zwecke der GewSt (§ 7 b GewStG i.V.m. § 36 Nr. 2 c GewStG) und KSt (§ 8 c Abs. 2 i.V.m. § 34 Nr. 3 b KStG) entsprechend. Beratungshinweis: Lösung für "Altfälle" Der BFH hat in mehreren Entscheidungen die Weiteranwendung des Sanierungserlasses durch die FinVerw gem. BMF-Schr. v. 27.4.2017 als verfassungs- und rechtswidrig angesehen und auch den gegen diese Rspr. gerichteten Nichtanwendungserlass für rechtswidrig erklärt. Durch die Möglichkeit zur rückwirkenden Anwendung auf Antrag des Stpfl. soll dieses Problem gelöst werden, indem der Stpfl. die Steuerbefreiung erhält und insoweit eine veränderte Rechtsgrundlage für die Gewährung der Steuerfreiheit auch für die Vergangenheit besteht. 2. Steuerliche Förderungen von dienstlichen Elektro- und Hybridfahrzeugen (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG) Wird ein Dienstwagen auch privat genutzt, sind nach der Grundregel in jedem Kalendermonat 1 % des inländischen (Brutto-)Listenpreises zum Zeitpunkt der Erstzulassung zzgl. der Kosten für Sonderausstattung als geldwerter Vorteil vom Arbeitnehmer zu versteuern, sog. 1%-Methode. Die bisher geltenden Erleichterungen für Fahrzeuge mit Antrieb ausschließlich durch Elektromotoren, die ganz oder überwiegend aus mechanischen oder elektrochemischen Energiespeichern oder aus emissionsfrei betriebenen Energiewandlern gespeist werden, und für extern aufladbare Hybridelektrofahrzeuge sind nur noch für Anschaffungen anzuwenden, die vor dem 1.1.2019 und im Zeitraum zwischen dem 31.12.2021 und dem 1.1.2023 getätigt wurden bzw. werden (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 Nr. 1 EStG). Danach mindert sich der Listenpreis des Fahrzeugs pauschal nach Maßgabe der Batteriekapazität. Dieser Abzug betrug bei Anschaffung im Jahr 2018 noch 250 EUR je Kilowattstunde der Batteriekapazität (höchstens: 7.500 EUR); im Jahr 2022 beläuft er sich auf nur noch 50 EUR je Kilowattstunde Batteriekapazität (Höchstbetrag: 5.500 EUR). Diese Regelungen können weiterhin in Anspruch genommen werden, wenn die folgenden Vorgaben für eine weitergehendere Förderung nicht erfüllt sind: Für Anschaffungen von solchen Fahrzeugen nach dem 31.12.2018 und vor dem 1.1.2022 ist nur noch die Hälfte der Anschaffungskosten (oder der vergleichbaren Kosten) anzusetzen (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 Nr. 2 EStG). Die Regelung gilt auch, wenn die insg. entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen werden, sog. Fahrtenbuchmethode (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 3 EStG). Bei extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen muss das Fahrzeug die Voraussetzungen des § 3 Abs. 2 Nr. 1 oder 2 des Elektromobilitätsgesetzes erfüllen. Damit müssen Hybridfahrzeuge eine elektrische Mindestreichweite von mind. 40 km oder eine Höchstemission von 50 g CO2 pro km haben, um in den Genuss der Begünstigung zu kommen. Durch den weiter enthaltenen Verweis auf § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 und 3 EStG gilt diese Regelung auch für die Ermittlung der nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten i.R.d. doppelten Haushaltsführung (§ 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6 EStG). Ferner gilt die Regelung auch für die Bestimmung des geldwerten Vorteils für Privatfahrten von Arbeitnehmern (§ 8 Abs. 2 S. 2 EStG), für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte (§ 8 Abs. 2 S. 3 EStG) sowie für Familienheimfahrten bei einer doppelten Haushaltsführung (§ 8 Abs. 2 S. 5 EStG) bei einer Stellung des Kraftfahrzeugs durch den Arbeitgeber. Beratungshinweis: Relevanter Zeitpunkt Über die im Einzelfall zur Anwendung kommende Regelung entscheidet der Tag der Anschaffung, nicht hingegen jener der Bestellung des Fahrzeugs. Dies ist der Zeitpunkt der Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht, sodass es entscheidend auf den Zeitpunkt der Auslieferung des Fahrzeuges ankommt. Die Maßnahmen waren im Koalitionsvertrag von CDU/CSU und SPD vereinbart worden, allerdings ohne die Befristung vorzusehen. Sie bilden einen der finanziellen Schwerpunkte des gesamten Gesetzespakets und sollen zu Mindereinahmen von 290 Mio. EUR/Jahr führen. Beratungshinweis: Erstmalige Anwendung Im Ergebnis galt bzw. gilt die bereits bestehende Förderungsnorm noch für das Jahr 2018 und das Jahr 2022, die neu eingeführte Norm für den Zeitraum dazwischen. 3. Erfassung von Investment- und Spezialinvestmentanteilen (§ 6 Abs. 1 Nr. 5 S. 1 Buchst. c EStG) Die offene Einlage von Anteilen aus dem Privat- in das Betriebsvermögen gilt grds. nicht als Veräußerung i.S.d. § 20 Abs. 2 EStG. Für Einlagen regelt § 6 Abs. 1 Nr. 5 S. 1 Buchst. c EStG, dass der Einlagewert bei WG i.S.d. § 20 Abs. 2 EStG abweichend vom Teilwert höchstens mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen ist. Durch diese Regelung soll die steuerliche Erfassung der stillen Reserven, die sich vor der Einlage (im Privatvermögen) gebildet haben und die durch eine spätere Veräußerung im Betrieb realisiert werden, gewährleistet werden, ohne zum Zeitpunkt der Einlage eine Besteuerung vorzunehmen. Diese wäre besonders belastend, weil dem Stpfl. anders als bei einer Veräußerung keine liquiden Mittel zufließen, aus denen die Steuerbelastung finanziert werden könnte. Infolge der Investmentsteuerreform 2018 handelt es sich nunmehr bei Investment- und Spezialinvestmentanteilen nicht um WG i.S.d. § 20 Abs. 2 EStG, sondern um WG i.S.d. § 2 Abs. 4 InvStG. Diese wären daher nicht mehr erfasst, sodass die im Bereich des Privatvermögens entstandenen stillen Reserven bei einer späteren Veräußerung nicht der Besteuerung unterlägen. Diese Lücke wurde nun durch das UStAVermG mit einer Anpassung des § 6 EStG geschlossen, sodass diese weiterhin von § 6 Abs. 1 Nr. 5 S. 1 Buchst. c EStG erfasst sind. Beratungshinweis: Inkrafttreten Die geänderte Fassung des § 6 Abs. 1 Nr. 5 S. 1 Buchst. c EStG ist erstmals bei WG anzuwenden, die nach dem 31.12.2017 in ein Betriebsvermögen eingelegt werden, § 52 Abs. 12 Satz 2 EStG. 4. Verzinsungsregelung in § 6 b Nr. 2 a EStG § 6 b EStG ermöglicht die Übertragung von i.R.e. Veräußerung aufgedeckten stillen Reserven auf ein Ersatz-WG oder die Einstellung in eine Rücklage und die spätere Übertragung auf ein Ersatz-WG. Abs. 2 enthält eine Sonderregelung, die es bei einer Reinvestition in einem EU- oder EWR-Staat ermöglicht, die auf den Veräußerungsgewinn entfallende festgesetzte Steuer zinslos in fünf gleichen Jahresraten zu entrichten. Bisher gab es - anders als im Inlandsfall - keine Sanktionen, wenn die Rücklage gebildet, aber anschließend nicht investiert wurde. Daher erfolgt eine Ergänzung des § 6 b Nr. 2 a EStG. Danach kommt es zu einer Verzinsung, wenn die Reinvestition ganz oder teilweise nicht durchgeführt wird, um den hieraus entstehenden wirtschaftlichen Vorteil abzuschöpfen. Beratungshinweis: Inkrafttreten Die Regelung gilt für Gewinne, die in nach dem 31.12. 2017 beginnenden Wirtschaftsjahren entstanden sind. 5. Unionsrechtskonforme Ausgestaltung der Vorsorgeaufwendungen (§ 10 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 EStG) Bisherige Voraussetzung für die Anwendung des Sonderausgabenabzugs für Vorsorgeaufwendungen ist, dass die Beträge nicht in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen (§ 10 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 EStG). Von dieser Abzugsbeschränkung konkret erfasst werden Altersvorsorgeaufwendungen der Basisversorgung (§ 10 Abs. 1 Nr. 2 EStG), Beiträge zur Basiskrankenversicherung und gesetzlichen Pflegeversicherung (§ 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG) sowie sonstige Vorsorgeaufwendungen (§ 10 Abs. 1 Nr. 3 a EStG). Nach Ansicht des EuGH verstößt § 10 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 EStG gegen die unionsrechtliche Arbeitnehmerfreizügigkeit nach Art. 45 AEUV. So konnten bisher die Altersvorsorgeaufwendungen und Krankenversicherungsbeiträge von in einem EU-Mitgliedstaat tätigen, aber in Deutschland wohnenden Arbeitnehmern, deren Arbeitslohn nach einem DBA von der inländischen Besteuerung freigestellt ist, nicht als Sonderausgaben abgezogen werden, obwohl für vergleichbare Beiträge eines in Deutschland tätigen Arbeitnehmers zur deutschen Sozialversicherung dieser Abzug gestattet war. Nach Auffassung des EuGH ist es grds. Angelegenheit des Wohnsitzstaates, familien- und personenbezogene Abzüge zu gewähren, es sei denn, dieser Staat ist im Vertragswege von seiner Verpflichtung zur vollständigen Berücksichtigung der persönlichen und familiären Situation befreit oder er stellt fest, dass ein oder mehrere Beschäftigungsstaaten - auch außerhalb irgendeiner Übereinkunft - mit von ihnen besteuerten Einnahmen im Zusammenhang stehende Vergünstigungen bezogen auf die persönliche und familiäre Situation gewähren würden. Der Tenor des EuGH-Urt. ist auf den Sonderausgabenabzug von Altersvorsorgeaufwendungen und Krankenversicherungsbeiträgen beschränkt. Aus der Urteilsbegründung wird jedoch deutlich, dass im Hinblick auf die übrigen Vorsorgeaufwendungen, sofern sie grds. vom Abzugsverbot umfasst sind, nichts Anderes gelten kann. Ferner beinhaltet die Gesetzesbegründung den Hinweis, dass das EuGH-Urt. sich zwar auf eine Tätigkeit für die öffentliche Verwaltung beschränkt. Es mache jedoch deutlich, dass die rechtliche Natur des Beschäftigungsverhältnisses (öffentlich-rechtlich oder privatrechtlich) nicht entscheidend sei. Aufgrund der unmittelbaren Wirkung von Art. 45 AEUV waren die Grundsätze des EuGH-Urt. sofort umzusetzen. Entsprechend hatte die FinVerw bereits im Vorgriff auf eine gesetzliche Änderung von § 10 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 EStG den erweiterten Sonderausgabenabzug für alle offenen Fälle geregelt. Nunmehr sind Vorsorgeaufwendungen i.S.d. § 10 Abs. 1 Nr. 2, 3 und 3a EStG zu berücksichtigen, soweit sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der EU oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den im EWR erzielten Einnahmen aus nichtselbstständiger Tätigkeit stehen, diese Einnahmen nach einem DBA im Inland steuerfrei sind und der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen i.R.d. Besteuerung dieser Einnahmen zulässt. Die Gesetzesbegründung weist darauf hin, dass die erweiterte Definition des Sonderausgabenabzugs entsprechend den Vorgaben des EuGH zugunsten betroffener Stpfl. wirkt. Beratungshinweis: Inkrafttreten Nach § 52 Abs. 18 S. 4 EStG ist die Neuregelung des § 10 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 EStG in allen noch offenen Fällen anzuwenden. Da es sich um eine begünstigende Regelung handelt, stellt sich die Frage einer Verfassungswidrigkeit dieser Rückwirkung nicht. 6. Tarifänderungen und Familienförderung Ab dem 1.7.2019 erfolgt durch das Familienentlastungsgesetz eine Erhöhung des Kindergeldes um 10 EUR je Elternteil. Entsprechend wird der Kinderfreibetrag erhöht, und zwar im VZ 2019 auf 2.490 EUR je Elternteil und im VZ 2020 auf 2.586 EUR je Elternteil. Die erneute Anpassung dieses Freibetrags für das Jahr 2020 ist notwendig, um die volle Jahreswirkung der Entlastung darin zu berücksichtigen, weil die Erhöhung des Kindergeldes zur Mitte des Jahres erfolgt. Beratungshinweis: Günstigerprüfung Der Kinderfreibetrag wird - unverändert - nur dann bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Einkommens abgezogen, wenn er zu einer höheren Entlastungswirkung führt als das Kindergeld. Dieses wird dann vom Stpfl. zurückgefordert, um eine doppelte Begünstigung zu vermeiden. Als Maßnahme gegen die sog. kalte Progression und zur Anpassung des Grundfreibetrags an das Existenzminimum ist vorgesehen, dass Letzterer im Jahr 2019 auf 9.168 EUR und im Jahr 2020 auf 9.408 EUR angehoben wird. Die sog. Eckwerte des Einkommensteuertarifs (Proportionalzone, Progressionszone, obere Proportionalzone und Grenze für die sog. Reichensteuer ) werden für das Jahr 2019 linear um 1,84 % und für 2020 um 1,95 % "nach rechts" verschoben. Diese Prozentsätze entsprechen den von der BReg erwarteten Inflationsraten. Dieser allgemeine Spitzensteuersatz wird ab dem VZ 2019 bei einem Einkommen von 55.961 EUR, ab dem VZ 2020 ab einem Einkommen von 57.052 EUR erreicht (bei Zusammenveranlagung verdoppeln sich diese Beträge). Der Spitzensteuersatzzuschlag von 3 Prozentpunkten (sog. Reichensteuer) wird erstmals für den VZ 2019 für Einkommensbestandteile fällig, die 265.327 EUR überschreiten, während er ab dem VZ 2020 ab 270.501 EUR einsetzt (wiederum Verdoppelung bei Zusammenveranlagung). Beratungshinweis: Mittelbare Auswirkungen Nach Maßgabe der Anhebung des Grundfreibetrags wird auch der Höchstbetrag für den Abzug von Unterhaltsaufwendungen nach § 33 a Abs. 1 EStG erhöht. Die Änderungen wirken sich auch auf die Erhebung der KiSt und den SolZ aus, weil diese an die ESt anknüpfen. Eine weitere Folgeänderung ergibt sich in § 39 b Abs. 2 S. 7 2. Halbsatz EStG. Dadurch wird eine zu niedrige Durchschnittssteuerbelastung bzw. eine zu hohe Grenzsteuerbelastung in den Steuerklassen V und VI bei der Einbehaltung der Jahreslohnsteuer verhindert. Ferner werden die Arbeitslohngrenzen in § 46 Abs. 2 Nr. 3 und 4 EStG erhöht, bei deren Unterschreitung der Arbeitnehmer von der Veranlagung befreit ist. Um die hiermit verbundenen Entlastungswirkungen zu verdeutlichen, wird im Folgenden von einer ausschließlich in der Bundesrepublik Deutschland unbeschränkt steuerpflichtigen Person ausgegangen, die ledig ist. In Abhängigkeit vom jeweils vorliegenden zvE (Angabe in tausend EUR in der ersten Spalte der Tabelle auf der linken Seite) ergeben sich die folgenden Steuerbelastungen in den Jahren 2019 und 2020 bzw. Entlastungen im Vergleich mit 2018. Hierbei sind mittelbare Auswirkungen auf die KiSt und den SolZ nicht berücksichtigt. Die Berechnung der eintretenden Entlastung verdeutlicht, dass die dem Stpfl. zur Verfügung stehenden Mehrbeträge äußerst gering ausfallen. Dabei ist zu beachten, dass vorliegend Jahresbeträge ausgewiesen werden, sodass die tatsächlich im Monat zur Verfügung stehende zusätzliche Kaufkraft von den Betroffenen kaum wahrgenommen werden dürfte. Zugleich führt die lineare Verschiebung über alle Tarifstufen dazu, dass sich mit steigendem zvE eine stärkere Entlastung ergibt. Beratungshinweise: Inkrafttreten Die Regelungen sind am 1.1.2019 in Kraft getreten. 7. Ergänzungen zu den Anti-cum/cum-Regelungen (§ 36 a EStG) Die durch das InvStRefG vom 19.7.2016 eingeführte Anti-cum/cum-Regelung des § 36a EStG erfordert für die vollständige Anrechenbarkeit der KapESt u.a., dass der Stpfl. während einer bestimmten Mindesthaltedauer ununterbrochen wirtschaftlicher Eigentümer der die Dividendenzahlungen vermittelnden Anteile ist und währenddessen ununterbrochen ein bestimmtes Mindestwertänderungsrisiko trägt. Durch §§ 44a, 45 EStG sollen Gestaltungen verhindert werden, die die Anti-cum/cum-Regelung des § 36 a EStG umgehen. a) Ergänzung des § 45 EStG Erfolgt die Auszahlung einer Dividende an einen anderen als den Anteilseigner, hat der Zahlungsempfänger nach § 45 S. 1 EStG grds. keinen Anspruch auf die Erstattung der KapESt. Durch die Neufassung in § 45 S. 1 EStG ist nunmehr neben der Erstattung auch die Anrechnung der KapESt ausgeschlossen. Nach der Begründung des Gesetzentwurfs handelt es sich um eine Klarstellung. Ob die Rspr. dieser Auffassung folgen wird, ist m.E. keineswegs sicher. Nach S. 2 wird die Anrechnung beim Erwerber eines Dividendenscheins auf 10 % beschränkt. Damit wird auch bei diesen Fallgestaltungen entsprechend den Bestimmungen des § 36 a EStG gewährleistet, dass auf die Dividendenzahlungen 15 % KapESt einbehalten wird. Abweichend von der Regel des S. 1 hat der Erwerber eines Dividendenschein s oder sonstigen Anspruchs in den Fällen des § 20 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 Buchst. a S. 2 EStG den Anspruch auf Erstattung der KapESt, § 45 S. 2 EStG. Gem. § 36 a EStG ist die Anrechenbarkeit der KapESt beim Anteilseigner u.a. von der Einhaltung einer Mindesthaltedauer und der Tragung eines Mindestwertänderungsrisikos aus den Kapitalerträgen zugrunde liegenden Anteilen abhängig. Da der Erwerber eines Dividendenscheines gar keine Anteile hat und er selbst lediglich die Forderung des Anteilseigners einzieht, kann er diese Voraussetzungen nicht erfüllen. Beratungshinweis: Erstmalige Anwendung Die Änderungen des § 45 S. 1 und 2 EStG sind nach der allgemeinen Anwendungsregel des § 52 Abs. 1 EStG erstmals auf den Veranlagungszeitraum 2018 anzuwenden, Art. 16 Abs. 1 UStAVermG. b) Änderungen in § 44 a und § 44 b EStG Ist der Gläubiger der Kapitalerträge ein steuerbegünstigter Anleger i.S.d. § 44 a Abs. 7 S. 1 Nr. 1 EStG , erfolgt kein Abzug der KapESt, § 44 a Abs. 7 EStG. Ist ein solcher Anleger Gläubiger der Kapitalerträge i.R.e. cum/cum-Geschäfts, trifft ihn nach der bisherigen Gesetzeslage mit § 36 a Abs. 4 EStG die Pflicht zur Anzeige und Abführung der nicht einbehaltenen KapESt. Dieser Anspruch des Fiskus lief in der Vergangenheit aufgrund der Mittellosigkeit der steuerbegünstigten Anleger bei cum/cum-Geschäften regelmäßig ins Leere. Um derartige Gestaltungen zu verhindern, sieht § 44 a Abs. 10 S. 1 Nr. 3 EStG nunmehr bei Kapitalerträgen über 20.000 EUR bei den steuerbegünstigten Anlegern einen Steuerabzug von 3/5 der KapESt vor, wenn der Gläubiger bei Zufluss der Kapitalerträge nicht seit mind. einem Jahr ununterbrochen wirtschaftlicher Eigentümer der Aktien oder Genussscheine ist. Liegt bei einem Gläubiger i.S.d. § 44 a Abs. 7 S. 1 Nr. 1 EStG jedoch keine cum/cum-Gestaltung vor und erfüllt er die Voraussetzungen des § 36 a Abs. 1 - 3 EStG, soll der neu eingefügte § 44 b Abs. 2 EStG dafür sorgen, dass der Steuerabzug auf Antrag beim Finanzamt korrigiert und die KapESt erstattet werden kann. Beratungshinweis: Erstmalige Anwendung Die Änderungen der §§ 44 a Abs. 10 S. 1 Nr. 3, 44b Abs. 2 EStG gelten nach der allgemeinen Anwendungsregel des § 52 Abs. 1 EStG erstmals auf nach dem 31.12.2018 zufließende Kapitalerträge, Art. 16 Abs. 3 UStAVermG (Inkrafttreten des Art. 3, der die Änderungen der §§ 44 a und 44b EStG enthält, am 1.1.2019). 8. Veräußerungsgewinne von Immobiliengesellschaften mit Auslandsbezug Für Gewinne aus der Veräußerung von Gesellschaftsanteilen, deren Wert zu mehr als 50% unmittelbar oder mittelbar auf unbeweglichem Vermögen beruht, sah Art. 13 Abs. 4 OECD-MA 2014 ein Besteuerungsrecht für den Belegenheitsstaat vor. Die Neufassung des Art. 13 Abs. 4 OECD-MA 2017 ergänzt die Regelung u.a. um einen 365-Tage-Prüfzeitraum. Danach ist es ausreichend, wenn die 50 %-Grenze zu irgendeinem Zeitpunkt innerhalb dieses Zeitraums erfüllt wird. Hierdurch soll verhindert werden, dass die dieser Regelung zugrundeliegende Vermögensverteilung bei der Gesellschaft kurz vor der Anteilsveräußerung so verändert wird, dass die zur Zuweisung des Besteuerungsrechts an den Belegenheitsstaat führende 50%-Grenze unterschritten wird. Die Bundesrepublik Deutschland orientiert sich bei der Verhandlung über Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) grds. an Art. 13 Abs. 4 OECD-MA. Allerdings wurde von dem bei von im Inland belegenen Grundvermögen bestehenden Besteuerungsrecht bislang nur unter den Voraussetzungen des § 17 EStG Gebrauch gemacht. In allen anderen Fällen fehlte es an einer Besteuerungsgrundlage im nationalen Recht, um das nach Abkommensrecht bestehende Besteuerungsrecht auch ausüben zu können. Beratungshinweis: Von der Neuregelung erfasste Einkünfte Die Regelung erfasst nur die Veräußerungsgewinne aus den Anteilen. Hingegen unterliegen die laufenden Einkünfte aus der Vermietung oder Verpachtung der inländischen Immobilie bereits nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f) oder nach § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG der beschränkten Steuerpflicht in der Bundesrepublik Deutschland. Mit einer Ergänzung in § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. e EStG um einen Doppelbuchst. cc werden nunmehr auch entsprechende Einkünfte in Bezug auf Anteile an Gesellschaften, die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung im Ausland haben, erfasst. Voraussetzung ist, dass der Wert der Anteile unmittelbar oder mittelbar zu mehr als 50 % auf inländischem unbeweglichen Vermögen beruht. Hierbei reicht es aus, wenn dies zu irgendeinem Zeitpunkt während der 365 Tage vor der Veräußerung der Fall war und die Anteile dem Veräußerer gem. § 39 AO zu diesem Zeitpunkt zuzurechnen waren. Beide Voraussetzungen müssen kumulativ vorliegen. Nicht erforderlich ist, dass der Veräußerer zu diesem Zeitpunkt auch zu mind. 1 % an der KapG beteiligt war. Auf eine Erweiterung der Besteuerungsgrundlage auf Gewinne aus Veräußerungen von Beteiligungen von unter 1 % wird im Gegensatz zum Referentenentwurf vom 25.6.2018 aus administrativen Gründen verzichtet. Vielmehr kommt es entscheidend darauf an, dass eine Beteiligung i.S.v. § 17 EStG vorliegt, sodass in diesem Fall ggf. auch Beteiligungen von unter einem Prozentpunkt von der Regelung erfasst werden sein können. Zur Bestimmung der 50%-Grenze soll die Quote des inländischen unbeweglichen Vermögens am Gesamtvermögen anhand der auf den betreffenden Zeitpunkt fortentwickelten Buchwerte der aktiven WG des Betriebsvermögens ermittelt werden (§ 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. e Doppelbuchst. cc 2. Halbsatz EStG). Ist auch das Vermögen einer Gesellschaft einzubeziehen, an der eine mittelbare Beteiligung besteht, soll eine konsolidierte Betrachtung der aktiven WG der Gesellschaften, denen das inländische unbewegliche Vermögen unmittelbar bzw. mittelbar zuzurechnen ist, vorzunehmen sein. Mit der Änderung des § 34 d Nr. 4 Buchst. b EStG wird in den Fällen, in denen kein DBA besteht und ein im Inland unbeschränkt Stpfl. im Ausland aufgrund einer analogen Vorschrift zu § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. e Doppelbuchst. cc EStG ausländische Steuern zu entrichten hat, die Anrechnung der ausländischen Steuer nach § 34 c EStG ermöglicht. Nach § 34 d Nr. 4 Buchst. b Doppelbuchst. bb EStG sollen Einkünfte aus der Veräußerung von Anteilen an Immobilienkapitalgesellschaften als ausländische Einkünfte anzusehen sein, wenn der Anteilswert zu irgendeinem Zeitpunkt während der 365 Tage vor der Veräußerung unmittelbar oder mittelbar zu mehr als 50 % auf in dem ausländischen Staat belegenen unbeweglichen Vermögen beruhte. Außerdem ordnet § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f S. 4 EStG an, dass zu den Einkünften aus der Veräußerung von inländischem unbeweglichen Vermögen i.S.d. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG auch Wertveränderungen von WG gehören, die mit diesem Vermögen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. Hierbei handelt es sich um eine Reaktion des Gesetzgebers auf das BFH-Urt. v. 7.12.2016. Zukünftig werden Wertveränderungen von WG, die mit unbeweglichem Vermögen in einem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen (insb. Verbindlichkeiten), in die Einkünfte aus der Veräußerung von unbeweglichem inländischen Vermögen mit einbezogen. Eine entsprechende Anpassung erfolgt in § 34 d Nr. 7 EStG für Zwecke des Begriffs der ausländischen Einkünfte als Voraussetzung für die Anrechnung der ausländischen Steuern nach § 34 c EStG. Beratungshinweis: Erstmalige Anwendung Gem. § 52 Nr. 45 a S. 1 und Nr. 34 b S. 1 EStG sind §§ 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. e Doppelbuchst. cc und 34d Nr. 4 Buchst. b Doppelbuchst. bb EStG erstmals auf Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen anzuwenden, bei denen die Veräußerung nach dem 31.12.2018 erfolgt ist und nur soweit den Gewinnen nach dem 31.12.2018 eingetretene Wertveränderungen zugrunde liegen. Die Änderungen des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG bzw. des § 34 d Nr. 7 EStG sind nach § 52 Nr. 45 a S. 2 und Nr. 34 b S. 2 EStG auf Wertveränderungen anzuwenden, die nach dem 31.12.2018 eintreten. Diese Regelungen erfordern eine Bewertung von Anteilen bzw. Immobilien auf den 31.12.2018, um feststellen zu können, welche Wertsteigerungen bereits zu diesem Zeitpunkt eingetreten sind und welche erst anschließend entstanden sind und deshalb in den Anwendungsbereich der Regelung fallen. 9. Folgeänderungen zum Betriebsrentenstärkungsgesetz a) Wegfall der Verzichtserklärung bei Anwendung der Pauschalbesteuerung (§ 52 Abs. 4 S. 12 und 13 EStG; § 52 Abs. 40 S. 2 EStG) Erfüllen die Beiträge zu einer Direktversicherung die Voraussetzungen des § 3 Nr. 63 EStG, kann auch weiterhin unter bestimmten Voraussetzungen die Pauschalversteuerung nach § 40 b EStG a.F. beansprucht werden. Dazu musste der Arbeitnehmer für die Dauer des Dienstverhältnisses ggü. dem Arbeitgeber bisher eine Verzichtserklärung auf die Anwendung des § 3 Nr. 63 EStG abgeben. Diese hatte das Ziel, dem Arbeitgeber Planungssicherheit für die steuerlichen Rahmenbedingungen der von ihm angebotenen betrieblichen Altersversorgung zu geben. An dieser Verzichtserklärung wurde zwar mit dem Betriebsrentenstärkungsgesetz festgehalten. Allerdings wurde im Rahmen dieses Gesetzes die Weitergeltung der Pauschalbesteuerung nach § 40 b EStG a.F. wesentlich vereinfacht. Durch die Neuregelung wird die Notwendigkeit einer Verzichtserklärung abgeschafft. Vielmehr reicht es künftig aus, wenn eine ausreichende schriftliche Fixierung bspw. durch tarifvertragliche Regelungen vorliegt, die die steuerliche Behandlung der gewählten Durchführungswege eindeutig und klar festlegt. Mit dem Wegfall des Erfordernisses der Verzichtserklärung entfallen auch die entsprechenden Aufzeichnungspflichten im Lohnkonto. Als Folgeänderung wurde § 52 Abs. 40 S. 2 EStG aufgehoben, der eine Übergangsregelung für § 40 b Abs. 1 und 2 EStG in der am 31.12.2004 geltenden Fassung enthält. Beratungshinweis: Erstmalige Anwendung Die gesetzliche Änderung trat am Tag nach der Verkündung in Kraft (Art. 16 Abs. 1 UStAVermG). § 5 Abs. 1 LStDV verpflichtet den Arbeitgeber zur Ausstellung einer entsprechenden Bescheinigung, wenn eine pauschale Besteuerung einer betrieblichen Altersvorsorge über eine Pensionskasse oder eine Direktversicherung vorgenommen wurde. b) Begünstigte Auszahlungsformen (§ 82 Abs. 2 S. 2 EStG) Mit dem neuen § 82 Abs. 2 S. 2 EStG werden die für die betriebliche Altersversorgung erforderlichen Vorgaben hinsichtlich der Auszahlungsformen neu gefasst und der Bezug im bisherigen Schlusssatz von § 82 Abs. 2 S. 1 EStG auf § 1 Abs. 1 S. 1 Nr. 4 des AltZertG aufgelöst. Im Zusammenhang mit der durch das Betriebsrentenstärkungsgesetz eingeführten reinen Beitragszusage i.S.d. § 1 Abs. 2 Nr. 2 a BetrAVG wird nunmehr gesetzlich geregelt, dass die Vorgabe " gleich bleibende oder steigende Leistungen während der gesamten Auszahlungsphase" diesbezüglich unbeachtlich ist. Dies ist verwaltungsseitig derzeit bereits in Rz 68 des BMF-Schr. v. 6.12.2017 so vorgesehen. Darüber hinaus wird aus Gründen der Rechtsklarheit die bisherige Verwaltungspraxis festgeschrieben, wonach allein die Möglichkeit, anstelle einer lebenslangen Leibrente oder Ratenzahlungen eine Einmalkapitalauszahlung zu wählen, der Steuerfreiheit nicht entgegensteht. Allerdings stellt die tatsächliche Ausübung des Wahlrechts weiterhin eine schädliche Verwendung i.S.d. § 93 EStG dar, soweit sie auf steuerlich gefördertem Altersvorsorgevermögen beruht. Beratungshinweis: Erstmalige Anwendung Die gesetzliche Änderung trat grds. am Tag nach der Verkündung in Kraft (Art. 16 Abs. 1 UStAVermG). c) Übertragung von betrieblichen Altersversorgungsanwartschaften - keine schädliche Verwendung (§ 93 Abs. 2 S. 2 EStG) Übertragungen von Anwartschaften aus betrieblicher Altersversorgung in den Durchführungsweg Pensionsfonds, Pensionskasse und Direktversicherung auf einen anderen Träger (Pensionsfonds, Pensionskasse oder Direktversicherung) sind steuerfrei, soweit keine unmittelbaren Zahlungen an den Arbeitnehmer fließen. Diese Übertragungsmöglichkeit wurde mit dem Betriebsrentengesetz vom 17.8.2017 in § 3 Nr. 55 c S. 2 Buchst. a EStG gesetzlich eingeführt. Die nunmehr eingeführte Ergänzung in § 93 Abs. 2 S. 2 EStG um diese Anwendungsfälle des § 3 Nr. 55 c S. 2 Buchst. a EStG stellt sicher, dass solche Übertragungen auch keine schädliche Verwendung des geförderten Vermögens darstellen. Ohne die Ergänzung müsste im Zeitpunkt der Übertragung eine Rückzahlung der bisher gewährten Förderung erfolgen. Beratungshinweis: Erstmalige Anwendung Die Änderung des § 93 Abs. 2 S. 2 EStG trat rückwirkend zum 1.1.2018 in Kraft (Art. 16 Abs. 2 UStAVermG) und knüpft an die entsprechenden Änderungen des EStG durch das Betriebsrentenstärkungsgesetz an. Dies vermeidet Nachteile für Arbeitnehmer, bei denen bereits in 2018 entsprechende Übertragungen durchgeführt wurden. 10. Förderung des Wohnungsbaus a) Baukindergeld Am 26.9.2018 hat das Bundeskabinett die Regelungen zum Baukindergeld beschlossen. Die Kreditanstalt für Wiederaufbau (KfW) gewährt unter dem Titel Zuschuss 424 in gemeinsamer Förderung mit dem Bundesministerium des Innern, für Bau und Heimat einen Zuschuss i.H.v. 1.200 EUR pro Jahr für jedes Kind unter 18 Jahren, über einen Zeitraum von max. 10 Jahren. Bei einer ununterbrochenen Nutzung der Immobilie für eigene Wohnzwecke kann also eine Gesamtförderung von 12.000 EUR/Kind erlangt werden. Dieser Zuschuss ist den Regelungen des früheren Eigenheimzulagengesetzes im Ansatz vergleichbar, das für Erwerbe bis zum 31.12.2005 allerdings eine Förderung von ursprünglich max. 5.000 DM/Jahr gewährte und unabhängig von der Kinderzahl war. Antragsberechtigt ist eine natürliche Person, die (Mit-)Eigentümer von selbstgenutztem Wohneigentum geworden ist und die selbst kindergeldberechtigt ist oder mit der kindergeldberechtigten Person in einem Haushalt lebt und in deren Haushalt mind. ein Kind gemeldet ist, das zum Zeitpunkt der Antragstellung das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat und für das im Haushalt eine Kindergeldberechtigung vorliegt und deren zu versteuerndes jährliches Haushaltseinkommen 90.000 EUR bei einem Kind, zzgl. 15.000 EUR je weiterem Kind nicht überschreitet. Das Kind muss die oben genannten Bedingungen erfüllen. Der Antragsteller muss für das im Haushalt lebende minderjährige Kind kindergeldberechtigt sein oder mit dem Kindergeldberechtigten (Ehe- oder Lebenspartner oder Partner aus eheähnlicher Gemeinschaft) in einem Haushalt leben. Jeder Antragsteller kann nur einmal die Förderung beanspruchen, und für jedes Kind kann nur einmalig eine Baukindergeldförderung beantragt werden. Ausschlaggebend für die Höhe der Förderung ist die Anzahl der Kinder unter 18 Jahren, die bei Antragstellung im Haushalt leben und für die zum Zeitpunkt der Antragstellung die Kindergeldberechtigung vorliegt. Für Kinder, die nach Antragseingang geboren werden bzw. in den Haushalt aufgenommen werden, kann kein Baukindergeld beantragt werden. Für die Förderung gilt eine Höchstgrenze für das jährliche Haushaltseinkommen von 90.000 EUR bei einem Kind, zzgl. 15.000 EUR je weiterem Kind unter 18 Jahren. Maßgeblich ist hierbei der Durchschnitt aus den zu versteuernden Einkommen des zweiten und dritten Jahres vor Antragseingang (Beispiel: Für einen Antrag in 2019 wird der Durchschnitt des Einkommens aus 2016 und 2017 gebildet). Bei der Ermittlung ist § 2 Nr. 5 a EStG nicht anzuwenden. I.Ü. ist das zu versteuernde Haushaltseinkommen anhand der Einkommensteuerbescheide nachgewiesen. Hinweis: Nachweis Sollte kein entsprechender Einkommensteuerbescheid vorliegen, ist dieser rechtzeitig beim zuständigen Finanzamt zu beantragen. Gefördert wird der Ersterwerb, d.h. der erstmalige Kauf oder Neubau, von selbstgenutztem Wohneigentum in Deutschland. Hingegen kann für bereits erworbene Immobilien eine Förderung nicht erlangt werden. Entscheidend ist das Datum des Kaufvertrags bzw. der Baugenehmigung oder Bauanzeige für die neu erworbene bzw. geschaffene Wohnimmobilie. Hierbei muss der Antragsteller gem. Grundbucheintrag zu mind. 50 % Miteigentümer der Immobilie sein. Dies ist anhand eines Grundbuchauszugs nachzuweisen. Neubauten sind förderfähig, wenn die Baugenehmigung zwischen dem 1.1.2018 und dem 31.12.2020 erteilt worden ist. Nach dem jeweiligen Landesbaurecht sind nur anzeigepflichtige Vorhaben förderfähig, wenn die zuständige Gemeinde nach Maßgabe der jeweiligen Landesbauordnung (LBauO) durch die Bauanzeige Kenntnis erlangt hat und mit der Ausführung des Vorhabens frühestens zwischen dem 1.1.2018 und dem 31.12.2020 begonnen werden durfte. Beim Erwerb von Neu- oder Bestandsbauten muss der notarielle Kaufvertrag zwischen dem 1.1.2018 und dem 31.12.2020 unterzeichnet worden sein. Die Kosten für den Eigentumserwerb (Neubau oder Kauf) ohne Erwerbsnebenkosten müssen höher sein als die Förderung durch das Baukindergeld. Hinweis: Antragsfrist Der Antrag muss spätestens 3 Monate nach dem Einzug in das selbst genutzte Wohneigentum durch den (Mit-)Eigentümer gestellt werden. Es gilt das in der amtlichen Meldebestätigung angegebene Einzugsdatum. Ist der Einzugim Jahr 2018 vor dem Start des Förderprogramms am 18.9.2018 erfolgt, konnte ein Zuschussantrag bis zum 31.12.2018 gestellt werden. Es werden Kinder gefördert, die zum Datum des Einzugs (gem. Datum auf der amtlichen Meldebestätigung) das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hatten bzw. spätestens 3 Monate nach Einzug geboren wurden. Ggf. kann es sich anbieten, den Antrag später zu stellen, nachdem das Kind geboren wurde, wobei sowohl die Dreimonatsfrist als auch die melderechtlichen Vorgaben zu beachten sind. Diese richten sich nach den Vorgaben der Gemeinde und betragen i.d.R. eine oder zwei Wochen. b) Sonderabschreibungen gem. § 7 b EStG Durch das Gesetz zur Förderung des Mietwohnungsneubau s sollte ein neuer § 7 b EStG geschaffen werden. Dieser sah vor, dass bei der Anschaffung oder Herstellung neuer Wohnungen neben der AfA nach § 7 Abs. 4 EStG im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und in den folgenden drei Jahren Sonderabschreibungen bis zu jährlich 5 % der Bemessungsgrundlage beansprucht werden können. Wohnungen sind i.d.S. "neu", wenn sie bis zum Ende des Jahres der Fertigstellung angeschafft werden. Voraussetzungen für diese Sonderabschreibung waren kumulativ: Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten dürfen 3.000 EUR/qm Wohnfläche nicht übersteigen; die Wohnung darf im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und in den folgenden neun Jahren nur der entgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken dienen; die Wohnungen dürfen nicht anderweitig mit Mitteln öffentlicher Haushalte gefördert worden sein; durch die Baumaßnahmen muss neuer, bisher nicht vorhandener Wohnraum in einem Gebäude geschaffen werden, und zwar aufgrund eines nach dem 31.8.2018 und vor dem 1.1.2022 gestellten Bauantrags oder einer in diesem Zeitraum getätigten Bauanzeige. Hinweis: Vermietung an Angehörige Soll eine Wohnung für Nahestehende geschaffen werden, muss die Anerkennung des Mietvertrags durch Vereinbarung fremdvergleichbarer Konditionen und deren Vollzug sichergestellt werden. Die Gesetzesbegründung geht davon aus, dass eine schädliche unentgeltliche Nutzungsüberlassung vorliegt, wenn weniger als 66 % der ortsüblichen Marktmiete gezahlt wird. In Anspruch genommene Sonderabschreibungen sind nach § 7 b Abs. 4 EStG rückgängig zu machen, wenn die begünstige Wohnung im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und in den folgenden neun Jahren nicht der entgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken dient oder die Wohnung in diesem Zeitraum veräußert wird und der Veräußerungsgewinn nicht der ESt oder der KSt unterliegt oder die Baukostenobergrenze von 3.000 EUR/qm Wohnfläche innerhalb der ersten drei Jahre nach dem Jahr der Anschaffung oder Herstellung durch nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten überschritten wird. Beratungshinweis: Ermittlung der Anschaffungskosten Besondere Vorsicht ist geboten, wenn sich die Anschaffungs- oder Herstellungskosten um die strikte 3.000 EUR-Höchstgrenze bewegen, weil es Zweifelsfragen zu deren Berechnung geben wird und die Grenze wegen unvorhergesehener Gesetzesauslegung oder (auch nachträglich entstehender) Kosten überschritten werden könnte. Begünstigt werden auch Wohnungen im steuerlichen Betriebsvermögen, dies aber nur, soweit die Voraussetzungen der Verordnung (EU) Nr. 1407/2013 der Kommission vom 18.12.2013 über die Anwendung der Art. 108 und 109 des Vertrags über die Arbeitsweise der EU auf de-minimis-Beihilfe in der jeweils geltenden Fassung eingehalten sind. Danach darf u.a. die Gewährung einer de-minimis-Beihilfe für einen Zeitraum von drei VZ 200.000 EUR nicht übersteigen (§ 7 b Abs. 5 EStG). Hierzu gehören die Steuerminderungen aus den Sonderabschreibungen. Begünstigt sind vom Stpfl. selbst hergestellte oder angeschaffte Wohnungen, die spätestens im Jahr der Fertigstellung durch einen Dritten (z.B. Bauträger) erworben werden. Die Bemessungsgrundlage für die Sonderabschreibung beträgt höchstens 2.000 EUR/qm Wohnfläche. Vor diesem Hintergrund stellt sich die Frage, ob die Maßnahme (20 % Sonderabschreibung auf max. 2.000 EUR) ausreichend ist, um die Vorteilhaftigkeit einer Immobilieninvestition nachhaltig zu erhöhen und damit ein größeres Angebot an Immobilien zu schaffen. Schließlich steht der Sonderabschreibung in den früheren Jahren eine geringere AfA in den späteren Jahren ggü., sodass ausschließlich eine zeitliche Verlagerung eintritt. Außerdem kommt es damit lediglich zu einer Minderung der steuerlichen Bemessungsgrundlage, sodass die tatsächlich entstehende steuerliche Entlastung vom Steuersatz des Investors abhängig ist. Der BR hat diesem Vorhaben jedoch in der letzten Sitzung 2018 am 14.12.2018 nicht zugestimmt. Vielmehr wurde dieser Punkt von der Tagesordnung des BR genommen. Ursächlich hierfür ist, dass einerseits der BR eine Begrenzung der Miete der geförderten Wohnungen verlangt und andererseits bemängelt, dass die Begrenzung der Baukosten auf 3.000 EUR/qm nicht ausreichend sei, um bezahlbaren Wohnraum zu schaffen. Auf Antrag eines Landes oder der BReg kann der Gesetzesbeschluss auf eine der nächsten Tagesordnungen des BR genommen werden. Hierüber war bei Drucklegung noch nicht entschieden. III. Änderungen im KStG 1. Nichtanwendung des § 8 c Abs. 1 S. 1 KStG Bekanntlich hat das BVerfG mit Beschl. v. 29.3.2017 § 8 c (Abs. 1) S. 1 KStG in der Fassung vor Inkrafttreten des § 8 d KStG auf Vorlage des FG Hamburg - aus dem April 2011 - seit seinem Inkrafttreten bis zum 31.12.2015 für verfassungswidrig erklärt. Diese Entscheidung betrifft jedoch nur S. 1, also den Beteiligungserwerb im Umfang von mehr als 25 % bis einschließlich 50 %. Rückwirkend für die Zeit der isolierten § 8c-Geltung (1.1.2008 - 31.12.2015) musste der Gesetzgeber eine Neuregelung schaffen. Wäre die Reparatur bis Ende 2018 nicht gelungen, hätte sich der Unvereinbarkeitsbeschluss für die historische Phase in ein vernichtendes Urteil ( Nichtigkeit des § 8 c Abs. 1 S. 1 "im Umfang der festgestellten Unvereinbarkeit", Tenor Ziff. 3) verwandelt. Der Gesetzgeber sieht nun vor, dass für den betreffenden Zeitraum keine Neuregelung erfolgt. § 8 c (Abs. 1) S. 1 KStG wird für die Vergangenheit und für die Zukunft ersatzlos aufgehoben. Damit sind Beteiligungen von bis einschließlich 50 % grds. unschädlich für die körperschaftsteuerlichen und die gewerbesteuerlichen Verlustvorträge einer Körperschaft. Allerdings sind sie als Zählerwerbe zu berücksichtigen, um zu prüfen, inwieweit innerhalb von fünf Jahren mehr als 50 % der Anteile einer Körperschaft auf einen Erwerber oder eine Gruppe von Erwerbern mit gleichgerichteten Interessen übertragen wurde. Beratungshinweis: Beseitigung der Verfassungswidrigkeit? Der 2. Senat des FG Hamburg hat mit Beschl. v. 29.8.2017 dem BVerfG die Frage vorgelegt, ob § 8 c S. 2 des KStG i.d.F. des UntStRefG 2008 (§ 8 c Abs. 1 S. 2 KStG a.F. bzw. nunmehr § 8 c Abs. 1 S. 1 KStG) verfassungswidrig ist. Hiervon ist der vorlegende Senat überzeugt. Ferner ist § 8 d KStG mit einer Fülle von Zweifelsfragen verbunden, die auch die Frage erfassen, ob die Norm den verfassungsrechtlichen Anforderungen an ihre Bestimmtheit genügt. 2. Inkrafttreten der Sanierungsklausel des § 8 c Nr. 1 a KStG Die sog. Sanierungsklausel des § 8 c Nr. 1 a KStG soll den Eintritt von Neugesellschaftern in die Gesellschaft zu Sanierungszwecken begünstigen bzw. die nachteiligen Rechtsfolgen des § 8 c KStG einschränken bzw. vermeiden. Die Sanierungsklausel galt zunächst nach Auffassung der Europäischen Kommission als unvereinbar mit dem EU-Beihilferecht. Die daraufhin durch die Bundesrepublik Deutschland erhobene Nichtigkeitsklage musste ohne inhaltliche Prüfung aufgrund Verfristung (!) abgewiesen werden. Der EuGH hatte jedoch mit Urt. v. 28.6.2018 entschieden, dass es sich entgegen der Auffassung der Europäischen Kommission bei § 8 c Nr. 1 a KStG nicht um eine staatliche Beihilfe handelt. Nunmehr findet die Sanierungsklausel wieder Anwendung. Demnach gilt ein Beteiligungserwerb zum Zweck der Sanierung als unbeachtlich für Zwecke des § 8 c KStG. Solche Sanierungserwerbe werden auch nicht als Zählerwerbe hinsichtlich des 5-Jahres-Zeitraums für etwaige schädliche Beteiligungserwerbe berücksichtigt. Auch Zinsvorträge und gewerbesteuerliche Fehlbeträge werden durch dieses Sanierungsprivileg erfasst. Dazu muss eine Sanierungsbedürftigkeit und -fähigkeitvorliegen, die durch den Stpfl. nachzuweisen ist. Sanierung ist danach eine Maßnahme, die darauf gerichtet ist, die Zahlungsunfähigkeit oder Überschuldung zu verhindern oder zu beseitigen und zugleich die wesentlichen Betriebsstrukturen zu erhalten. Zum Erhalt der wesentlichen Betriebsstrukturen definiert § 8 c Nr. 1 a KStG die Erhaltung bzw. Sicherung von Arbeitsplätzen oder die Zuführung von wesentlichen Betriebsgrundlagen. Infolge des durch das UStAVermG geänderten § 34 Abs. 6 KStG ist diese Regelung erstmals für den VZ 2008 und auf Anteilsübertragungen nach dem 31.12.2007 anzuwenden. 3. Unschädlichkeit einer variablen, vom Ergebnis der Organgesellschaft abhängigen, Ausgleichszahlung an außenstehende Gesellschafter (§ 14 Abs. 2 KStG) Die Anerkennung einer ertragsteuerlichen Organschaft setzt u.a. voraus, dass die Organgesellschaft ihren ganzen Gewinn an den Organträger abführt. In seinem Urt. v. 10.5.2017 hatte der BFH entschieden, dass wenn neben einem Festbetrag auch ein variabler, am Ergebnis der Organgesellschaft orientierter Bestandteil der Ausgleichszahlung an Minderheitsgesellschafter besteht, nicht der gesamte Gewinn an den Organträger abgeführt wird. Nach Auffassung der FinVerw sind variable Ausgleichszahlungen mit dem Vorliegen einer Organschaft hingegen grds. vereinbar. Als Reaktion auf das BFH-Urt. wird mit dem neuen § 14 Abs. 2 KStG nun gesetzlich geregelt, unter welchen Voraussetzungen der ganze Gewinn auch bei variablen Ausgleichszahlungen noch als abgeführt gilt. Dies ist der Fall, wenn über den mind. zugesicherten Betrag i.S.d. § 304 Abs. 2 S. 1 AktG hinausgehende Ausgleichszahlungen vereinbart und geleistet werden. Dies gilt jedoch nur dann, wenn die Ausgleichszahlungen insg. den quotalen Gewinnanteil am gezeichneten Kapital des Wirtschaftsjahres nicht überschreiten, der ohne Gewinnabführungsvertrag zugeflossen wäre, und der über den Mindestbetrag nach § 304 Abs. 2 S. 1 AktG hinausgehende Betrag nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung wirtschaftlich begründet ist. Beratungshinweis: Anwendungszeitpunkt Die Regelung gilt auch für VZ vor 2017 und ist auf alle offenen Fälle anzuwenden, § 36 Nr. 6 b KStG. Ist im Einzelfall eine vor dem 1.8.2018 bestehende Organschaft unter Berücksichtigung von Ausgleichszahlungen nach anderen Grundsätzen als denen des § 14 Abs. 2 KStG n.F. anerkannt worden, so sind diese Grundsätze insoweit letztmals für den VZ 2021 maßgebend. 4. Investmenterträge i.S.d. § 20 InvStG (§ 15 S. 1 Nr. 2 a sowie S. 3 und 4 KStG) Der i.R.d. InvStRefG v. 19.7.2016 eingeführte § 20 InvStG sieht eine von der Rechtsform des Anlegers abhängige Steuerbefreiung für Erträge aus Aktien-, Misch- oder Immobilienfonds i.S.d. § 16 InvStG (sog. Aktienteilfreistellung) vor, bei der KapG grds. eine höhere Steuerbefreiung gewährt wird, als natürlichen Personen. Korrespondierend zur Teilfreistellung sieht § 21 InvStG ein entsprechendes Teilabzugsverbot (ähnlich § 3 c Abs. 2 EStG) vor. I.R.d. ertragsteuerlichen Organschaft nach den §§ 14 ff. KStG kam es bisher bei der Zurechnung von teilfreigestellten Beträgen nach § 20 InvStG zu systemwidrigen Ergebnissen, mithin zu einer ggf. zu hohen oder zu niedrigen Teilfreistellung. Aus diesem Grund regelt § 15 S. 1 Nr. 2 a KStG, dass die §§ 20, 21 InvStG entsprechend der sog. Bruttomethode nicht bei der Einkommensermittlung der Organgesellschaft, sondern erst auf Ebene des Organträgers zur Anwendung kommen. Der Organträger gilt dabei als Anleger i.S.d. § 2 Abs. 10 InvStG. Beratungshinweis: Zeitliche Anwendung Die Regelungen sind gem. § 34 Nr. 6 c KStG erstmals für den VZ 2018 anzuwenden. 5. Beitragsrückerstattungen bei Versicherungsunternehmen (§ 21 KStG) Anlässlich des Auslaufens der (mehrfach verlängerten) Übergangsregelung in § 34 Abs. 8 KStG zur Abbildung der Niedrigzinsphase beim Höchstbetrag von Rückstellungen für Beitragsrückerstattungen wurde § 21 KStG grundlegend geändert. In Versicherungsbeiträgen werden i.d.R. Sicherheitszuschläge für Risiko und Zinsentwicklungen mitberücksichtigt. Werden an die Versicherungsnehmer Beiträge zurückerstattet, stellen diese Beitragsrückerstattungen i.d.R. Betriebsausgaben beim zahlenden Versicherungsunternehmen dar. § 21 KStG regelt den Betriebsausgabenabzug der Höhe nach (max. steuerlich abzugsfähiger Höchstbetrag). Die Höchstbetragsberechnung wurde angepasst, und es wurde klargestellt, dass § 21 KStG auch für Direktgutschriften und sowohl für erfolgsabhängige als auch erfolgsunabhängige Beitragsrückerstattungen Anwendung findet. Beratungshinweis: Inkrafttreten Die Neuregelung ist gem. § 34 Abs. 8 KStG generell erstmals für den VZ 2019 anzuwenden, auf Antrag auch schon für 2018. IV. Änderungen im ErbStG 1. Anpassung der Behaltensfristen in § 19 a Abs. 5 ErbStG Gem. § 19 a ErbStG ist bei begünstigtem Vermögen, das von Personen der Steuerklasse II und III erworben wird, von der tariflichen ErbSt ein Entlastungsbetrag abzuziehen. Damit soll eine Übertragung dieses Vermögens nach den Grundsätzen der Steuerklasse I erfolgen, um die verminderte Leistungsfähigkeit zu berücksichtigen, die mit diesem unternehmerisch gebundenen Vermögen verbunden ist. Der Entlastungsbetrag entfällt gem. § 19 a Abs. 5 ErbStG rückwirkend, wenn in der Behaltensfrist von fünf bzw. sieben Jahren ein Nachsteuertatbestand nach § 13 a Abs. 6 ErbStG verwirklicht wird. Bisher galt diese Behaltensfrist von sieben Jahren nur für die Optionsverschonung des § 13 a Abs. 10 ErbStG. Diese wurde nun durch das UStAVermG auf die Verschonungsbedarfsprüfung des § 28 a Abs. 1 ErbStG ausgeweitet und dient der Rechtsvereinfachung, sodass in Fällen, bei denen sowohl § 19 a ErbStG als auch § 28 a Abs. 1 ErbStG zur Anwendung kommen, nun eine einheitliche Behaltensfrist zu beachten ist. Beratungshinweis: Die geänderte Regelung findet auf Erwerbe Anwendung, für die die Steuer nach dem Tag der Verkündung des Gesetzes entsteht, § 37 Abs. 16 ErbStG n.F. 2. Verschonungsbedarfsprüfung gem. § 28 a ErbStG Neben redaktionell bedingten Änderungen des § 28 ErbStG wurde § 28 a ErbStG ergänzt. Danach erfolgt eine "Verschonungsbedarfsprüfung", die zu einem anteiligen Steuererlass führen kann, wenn der Erwerber nachweist, dass er die Steuer, die auf das begünstigte Vermögen ohne die Berücksichtigung einer Steuerbefreiung entfällt, aus seinem "verfügbaren Vermögen" gem. § 28 a Abs. 2 ErbStG nicht entrichten kann. Dabei gelten gem. § 28 a Abs. 4 ErbStG die Lohnsummenregelung und die Behaltensregelungen auch bei der Verschonungsbedarfsprüfung, sodass eine Steuerschuld nachträglich wieder aufleben bzw. ein Erlass der Steuerschuld rückwirkend wegfallen kann. Die ergänzte Fassung des § 28 a Abs. 4 ErbStG sieht zusätzlich Fälle vor, bei denen die Steuerschuld wiederauflebt. Dies ist der Fall, wenn nachträglich für die Erlasshöhe entscheidende Wertansätze erstmalig zum Ansatz kommen oder geändert werden, wenn die dem Erlass zugrunde liegende Steuerfestsetzung geändert wird oder wenn begünstigtes Vermögen i.S.d. § 13 b Abs. 2 ErbStG aufgrund einer Verpflichtung an Dritte weiterübertragen wird. Beratungshinweis: Der geänderte § 28 a ErbStG findet auf Erwerbe Anwendung, für die ein Erlass erstmals nach dem Tag der Verkündung des Gesetzes ausgesprochen wurde, § 37 Abs. 16 ErbStG n.F. V. Änderungen im UStG Die Änderungen im UStG bilden einen Kern der steuerlichen Änderungen, auch wenn von den Neuregelungen nur bestimmte Stpfl. betroffen sind. 1. Verwertungsgesellschaften erbringen keine sonstigen Leistungen (Aufhebung des § 3 Abs. 9 S. 3 UStG a.F.) Nach bisheriger Rechtslage erbrachten Verwertungsgesellschaften und die Urheber in den Fällen des §§ 27 und 54 Urheberrechtsgesetz (UrhG) sonstige Leistungen. Hiernach haben die Urheber für die Vermietung oder das Verleihen ihres Werkes gem. § 27 UrhG bzw. gem. § 54 UrhG für das Vervielfältigen (etwa auf Papier, Bild- oder Tonträgern) einen Anspruch auf Vergütung. Dieser kann und wurde regelmäßig an eine Verwertungsgesellschaft (z.B. GEMA, VG Wort oder GVL) abgetreten. Bisher wurde hierin das Erbringen einer sonstigen Leistung gesehen. Diese Regelung ist jedoch nach einem Urteil des EuGH nicht mit Unionsrecht vereinbar. Folglich wird § 3 Abs. 9 S. 3 UStG aufgehoben. Dies hat zur Folge, dass nunmehr gesetzlich festgelegte Abgaben auf den Verkauf von unbespielten Datenträgern und Geräten zur Aufzeichnung und Vervielfältigung urheberrechtlich geschützter Werke, die Hersteller und Importeure solcher Geräte entrichten, nicht mehr der USt unterliegen. Beratungshinweis: Inkrafttreten Die Aufhebung von § 3 Abs. 9 S. 3 UStG erfolgt zum 31.12.2018. 2. Umsetzung der sog. EU-Gutschein-Richtlinie Bisher wurde zwischen Wertgutscheinen und Waren- bzw. Sachgutscheinen unterschieden. Ein Wertgutschein kann gegen eine beliebige Dienstleistung bzw. Ware in einer bestimmten Höhe beim ausstellenden Händler eingetauscht werden. Er wurde demnach umsatzsteuerlich als Tausch von Zahlungsmitteln und nicht als Leistung betrachtet. Die USt entstand daher erst bei Einlösung des Wertgutscheins. Bei Waren- bzw. Sachgutscheinen ist der Umsatz hingegen hinreichend bestimmt, weil der Gutschein gegen eine bestimmte Sache bzw. Dienstleistung eingetauscht wird. Die zum 1.1.2019 umzusetzende EU-Gutschein-Richtlinie führt nunmehr zu Änderungen. In § 3 Abs. 13 UStG wird zunächst eine Definition vorgenommen. Danach liegt ein Gutschein vor, wenn der Inhaber berechtigt ist, diesen an Zahlungsstatt zur Einlösung gegen Gegenstände oder Dienstleistungen zu verwenden. Hierunter fallen jedoch nicht reine Preisnachlässe, die zu einer Veränderung der umsatzsteuerlichen Bemessungsgrundlage führen. Diese sog. Rabattgutscheine gewähren lediglich einen Preisnachlass, berechtigen aber nicht zum eigentlichen Erwerb der Ware oder Erhalt der Dienstleistung. Nunmehr muss differenziert werden: Ein Einzweck-Gutschein ist gem. § 3 Abs. 14 UStG ein Gutschein, bei dem bereits bei dessen Ausstellung alle Informationen vorliegen, die benötigt werden, um die umsatzsteuerliche Behandlung der zugrunde liegenden Umsätze mit Sicherheit zu bestimmen. Die Besteuerung erfolgt demzufolge bereits im Zeitpunkt der Ausgabe bzw. Übertragung des Gutscheins. Die spätere tatsächliche Ausführung der Leistung gilt nicht mehr als steuerbarer Umsatz. Wird die Leistung nicht von dem auf dem Gutschein genannten Unternehmer erbracht, wird eine Leistungskette vom Leistenden an den Aussteller des Gutscheins und von diesem an den Einlösenden fingiert. Ein Mehrzweck-Gutschein liegt gem. § 3 Abs. 15 UStG vor, wenn bei einem Gutschein im Zeitpunkt der Ausstellung nicht alle Informationen für die zuverlässige Bestimmung der USt vorliegen. Die Besteuerung erfolgt erst bei der (ggf. späteren) tatsächlichen Ausführung der Leistung. Beratungshinweis: Fehlende Deckungsgleichheit Die neuen Definitionen der Einzweck- bzw. Mehrzweck-Gutscheine sind nicht deckungsgleich mit denen der bisherigen Wert- bzw. Waren- und Sachgutscheine. Daher muss eine genaue Abgrenzung im Einzelfall erfolgen, um eine zutreffende Einordnung vornehmen zu können, auch wenn in vielen Fällen die gleiche Rechtslage wie bisher eintreten dürfte. Beispiel: Abgrenzung der Gutscheinformen Der Unternehmer A betreibt ein Restaurant in Hannover und verkauft dem Kunden K einen Gutschein im Wert von 100 EUR zum Verzehr von Speisen in diesem Restaurant. Es handelt sich hier um einen Einzweck-Gutschein, da sowohl der Ort der Leistung (Hannover) als auch die Steuer bereits feststehen (Regelsteuersatz). Nach alter Rechtslage lag hier ein Wertgutschein vor. Es zeichnet sich bereits heute ab, dass die Neuregelungen zu erheblichen Anwendungsproblemen in der Praxis führen werden. Zu nennen ist etwa die Frage der Behandlung von Preisnachlassgutscheinen, Nichteinlösung von Gutscheinen, Änderungen der Steuersätze aufgrund Sortimentswechsel etc. Es bleibt zu hoffen, dass die FinVerw zumindest ihre Auslegung dieser Regelungen darlegen wird, auch wenn es bis zu einer Klärung dieser Fragen durch den EuGH wohl etliche Jahre dauern dürfte. Beratungshinweis: Inkrafttreten und Gestaltungsüberlegung Gem. § 27 Abs. 23 UStG sind die Neuregelungen für alle Gutscheine anzuwenden, die nach dem 31.12.2018 ausgestellt wurden bzw. werden. Wurden bisher ausschließlich Wertgutscheine ausgegeben, könnte überlegt werden, Waren oder Dienstleistungen in geringem Umfang in das Sortiment aufzunehmen, die dem ermäßigten Umsatzsteuersatz unterliegen. Damit könnte eine Änderung vermieden werden. Es ist allerdings nicht auszuschließen, dass eine solche Vorgehensweise als Gestaltungsmissbrauch angesehen wird. 3. Schwellenwert für elektronische Dienstleistungen an Nichtunternehmer (§ 3 a Abs. 5 S. 3 - 5 UStG) Bereits seit 2015 sind gem. § 3 a Abs. 5 UStG Telekommunikations-, Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen sowie auf elektronischem Wege erbrachte sonstige Leistungen an Nichtunternehmer vom leistenden Unternehmer entsprechend dem Bestimmungslandprinzip dort zu versteuern, wo der Leistungsempfänger ansässig ist. Dies führte insb. in den Fällen zu Problemen, in denen niedrige Umsätze vorlagen. Diese sollen nunmehr durch die Umsetzung der Änderungen des Art. 58 MwStSystRL in nationales Recht beseitigt werden. Danach ist vorgesehen, dass das Bestimmungslandprinzip nur noch anzuwenden ist, wenn die Summe aller grenzüberschreitenden Umsätze 10.000 EUR (netto) überschreitet oder der Unternehmer einen Sitz, eine Geschäftsleitung oder eine Betriebsstätte in mehr als nur einem Mitgliedstaat hat. Ist dies nicht der Fall, kann eine Besteuerung im jeweiligen Herkunftsland erfolgen. Hierauf kann allerdings verzichtet werden, wobei hierfür eine zweijährige Bindungswirkung zu beachten ist. Beratungshinweis: Enge Grenzen Die Grenze von 10.000 EUR bezieht sich nicht auf jedes einzelne Land, sondern auf alle entsprechenden grenzüberschreitenden Umsätze in allen Mitgliedstaaten. Daher scheidet ihre Anwendung bereits dann aus, wenn in einem Land mehr als 10.000 EUR Umsatzerlöse erzielt werden. Auch das Vorliegen einer festen Niederlassung in mehr als einem Mitgliedstaat führt zum Ausschluss der Begünstigung, ohne dass es hierbei auf die Schwelle ankommt. Daher dürfte die Entlastungswirkung gering sein. Zeitlich gilt die Regelung gem. § 27 Abs. 24 UStG seit dem 1.1.2019. 4. Haftung für Betreiber elektronischer Marktplätze a) Gesetzliche Regelung, §§ 22f, 25e UStG In § 22 f UStG wurden besondere Pflichten für Betreiber eines elektronischen Marktplatzes festgelegt, die ab dem 1.1.2019 gelten. Ein elektronischer Marktplatz ist gem. § 25 e Abs. 5 UStG eine "Website oder jedes andere Instrument, mit dessen Hilfe Informationen über das Internet zur Verfügung gestellt werden, die es einem Dritten ... ermöglichen, Umsätze auszuführen". Betreiber des Marktplatzes ist, wer einen elektronischen Marktplatz unterhält und es Dritten ermöglicht, auf diese Umsätze auszuführen. Hierbei sind die Geschäftsmodelle regelmäßig so ausgestaltet, dass der Betreiber des Marktplatzes lediglich als Dienstleister tätig wird. Der zivilrechtliche Kaufvertrag und damit folglich auch die umsatzsteuerliche Leistungsbeziehung kommen zwischen dem Händler und dem Kunden zustande, auch wenn dies dem Kunden möglicherweise gar nicht bewusst ist (etwa weil der Marktplatzbetreiber auch das Inkasso des Kaufpreises und die logistische Abwicklung der Lieferung übernimmt). Der Schuldner der USt ist nach § 13 a Abs. 1 Nr. 1 UStG der Händler. Viele dieser im Ausland ansässigen Händler haben bisher auf die beim Finanzamt Berlin-Neukölln erforderliche Registrierung verzichtet, sodass die Erhebung der USt für die FinVerw nicht möglich war. Dieses Problem soll durch einen neuen Haftungstatbestand für die Betreiber elektronischer Marktplätze gelöst werden. Beginnt oder endet die Beförderung oder Versendung der über den elektronischen Marktplatz gehandelten Ware im Inland , hat der Betreiber Folgendes für alle Lieferungen aufzuzeichnen: Den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des liefernden Unternehmers, die dem liefernden Unternehmer erteilte Steuernummer und die - soweit vorhandene - USt-IdNr., den Ort des Beginns der Beförderung oder Versendung sowie den Bestimmungsort, den Zeitpunkt und die Höhe des Umsatzes sowie die Gültigkeitsdaten der dem leistenden Unternehmer erteilten Bescheinigung. Durch diese Regelung soll die FinVerw die Möglichkeit erhalten, zu prüfen, ob der liefernde Unternehmer oder Nutzer seinen steuerlichen Pflichten ordnungsgemäß nachkommt bzw. nachgekommen ist. Gem. § 22 f Abs. 1 S. 2 UStG ist der Nachweis über die o.g. Angaben vom Betreiber des elektronischen Marktplatzes durch eine im Zeitpunkt der Lieferung des Unternehmers gültige, auf längstens drei Jahre befristete Bescheinigung über die steuerliche Erfassung des für den liefernden Unternehmer zuständigen Finanzamts zu führen. Sie wird auf Antrag von dem für das liefernde Unternehmen zuständigen Finanzamt erteilt. Drittlands-Unternehmer haben gem. § 22 f Abs. 1 S. 4 UStG spätestens mit der Antragstellung einen Empfangsbevollmächtigten im Inland zu benennen. Nach § 22 f Abs. 1 S. 6 UStG erteilt das BZSt dem Betreiber eines elektronischen Marktplatzes grds. im Wege einer elektronischen Abfrage Auskunft über die dort gespeicherte Bescheinigung. Ab wann dieses elektronische Abfrageverfahren gilt, wird durch BMF-Schr. mitgeteilt. Bis zur Einführung des elektronischen Abfrageverfahrens ist die Bescheinigung dem liefernden Unternehmer in Papierform zu erteilen. Außerdem haftet gem. § 25 e UStG der Betreiber eines elektronischen Marktplatzes verschuldensunabhängig für die USt, wenn diese vom tatsächlichen Lieferanten nicht abgeführt wird, sog. Gefährdungshaftung. Diese Regelungen gelten gem. § 27 Abs. 25 S. 4 UStG bei Drittlands-Unternehmern ab dem 1.3.2019 sowie bei inländischen und EU-/EWR-Unternehmern ab dem 1.10.2019. Beratungshinweis: Erlass eines Haftungsbescheids Über den Erlass eines Haftungsbescheids (§ 191 Abs. 1 AO) entscheidet das zuständige Finanzamt nach pflichtgemäßem Ermessen. Hierbei ist schriftlich darzulegen, warum der Haftungsschuldner in Anspruch genommen wurde. Vor Erlass des Haftungsbescheides ist dem Haftungsschuldner gem. § 91 Abs. 1 S. 1 AO die Gelegenheit zu geben, sich zu den relevanten Tatsachen zu äußern. Die Haftung besteht nicht, wenn der verkaufende Unternehmer steuerlich erfasst ist und dem Betreiber des elektronischen Marktplatzes darüber eine Bescheinigungvorliegt, die künftig auch beim BZSt abgefragt werden soll. Eine Haftung scheidet auch aus, wenn der Anbieter nicht als Unternehmer, sondern als Privatpersonregistriert ist und der Betreiber des elektronischen Marktplatzes den vollständigen Namen sowie die vollständige Anschrift des Liefernden, den Ort des Beginns der Beförderung oder Versendung sowie den Bestimmungsort und den Zeitpunkt sowie die Höhe des Umsatzes aufgezeichnet hat. Hiervon besteht gem. § 25 e Abs. 3 S. 2 UStG eine Rückausnahme, wenn Art, Menge und Höhe der erzielten Umsätze den Schluss zulassen, dass die Umsätze nicht von einer Privatperson, sondern i.R.e. Unternehmens erbracht werden. Erfüllt der Betreiber zwar grds. seine Aufzeichnungspflichten gem. § 22 f UStG, kann es gleichwohl zu einem Wiederaufleben der Gefährdungshaftung kommen. Dies ist der Fall, wenn der liefernde Unternehmer seinen steuerlichen Pflichten nicht oder nicht wesentlich nachkommt und das Finanzamt diesen Umstand dem Betreiber mitteilt. Ab Zugang dieser Mitteilung haftet der Betreiber für die USt auf Umsätze des liefernden Unternehmers. Dies lässt sich nur dadurch vermeiden, dass der Betreiber innerhalb einer gesetzten Frist nachweist, dass der liefernde Unternehmer keine Waren mehr anbieten kann. Diese Regelungen sind verfassungsrechtlich sehr umstritten, weil sie vor dem Hintergrund der Berufsfreiheit und des Gleichheitssatzes an die falsche Person anknüpfen und im Zusammenhang mit dem Verhältnismäßigkeitsgrundsatz Bedenken geäußert werden. b) Einführungsschreiben der Finanzverwaltung Das BMF hat Ende Januar 2019 ein Einführungsschreiben zu den Neuregelungen über die elektronischen Marktplätze herausgegeben. Darin finden sich Erläuterungen zu folgenden Bereichen: (1) Aufzeichnungspflichten des Marktplatzbetreibers Name u. Anschrift des Händlers auf dem elektronischen Marktplatz Steuernummer des Händlers bzw. USt-IDNr. Beginn und Ende der steuerlichen Erfassung gem. § 22 f UStG Ort des Beginns der Beförderung/Versendung Zeitpunkt und Höhe des Umsatzes (= Entgelt, § 10 UStG) (2) Bescheinigung über steuerliche Erfassung, § 22 f UStG Der Unternehmer/Händler hat dem Marktplatzbetreiber eine Bescheinigung nach § 22 f UStG vorzulegen Papierform (Vordruck UST 1 TI) reicht bis zur Einführung des elektronischen Verfahrens (3) Haftung beim Handel auf elektronischen Marktplätzen, §25e UStG Der Betreiber des elektronischen Marktplatzes haftet für die nicht entrichtete USt eines Unternehmers/Händlers auf seinem Marktplatz Diese Haftung entfällt bei Vorlage einer gültigen Bescheinigung nach § 22 f Abs. 1 S. 2 UStG oder - trotz Bescheinigung - wenn der Betreiber Kenntnis hatte bzw. hätte haben müssen, dass der Händler seinen steuerlichen Pflichten nicht nachkommt (4) Übergangsvorschriften Geltung der Aufzeichnungspflichten gem. § 22 f Abs. 1 - 3 UStG grds. ab 1.1.2019 (§ 27 Abs. 25 UStG) Vereinfachungsgründe: Aufzeichnungspflichten bei § 22 f Abs. 1 S. 4 ab 1.3.2019 Aufzeichnungspflichten für übrige Unternehmer ab 1.10.2019 5. Kostenteilungsgemeinschaften Nichtsteuerpflichtiger In einem Vertragsverletzungsverfahren der EU-Kommission gegen Deutschland hat der EuGH mit Urt. C-616/15 v. 21.9.2017 entschieden, dass Deutschland die Umsatzsteuerbefreiung für Kostenteilungsgemeinschaften in jedweder Rechtsform nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. f MwStSystRL (in der Richtlinie als "Zusammenschlüsse von Personen" und in der Praxis oft auch als "Cost-Sharing-Groups" bezeichnet) unzureichend umgesetzt hat, nämlich nur in § 4 Nr. 14 Buchst. d UStG für Gemeinschaften, deren Mitglieder Angehörige der Heilberufe oder Einrichtungen des Gesundheitswesens sind. Nach dem Verständnis des EuGH ist die Steuerbefreiung nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. f MwStSystRL sämtlichen Kostenteilungszusammenschlüssen von Personen zu gewähren, die eine dem Gemeinwohl dienende umsatzsteuerfreie Tätigkeit ausüben. Abgelehnt hat der EuGH die weitergehende Rechtsauffassung der Kommission, der zufolge Kostenteilungsgemeinschaften sämtlicher steuerbefreiter Unternehmer in die Steuerbefreiung einzubeziehen sind, weil die Steuerbefreiung gem. Art. 132 MwStSystRL - wie sich auch aus der Überschrift zu Titel IX., Kapitel 2 ("Steuerbefreiungen für bestimmte dem Gemeinwohl dienende Tätigkeiten") ergebe - dem Gemeinwohl dienenden Tätigkeiten vorbehalten seien. VI. Elektronische Übermittlung der Veräußerungsanzeige (§ 20 GrEStG) Die Änderung des § 20 GrEStG bewirkt, dass die Anzeigepflichtigen folgende Daten zusätzlich übermitteln müssen, soweit dies objektiv möglich ist: Geburtsdatum des Veräußerers und Erwerbers; Name des Steuerschuldners, der die Zahlung der Steuer übernimmt, sowie Name und Anschrift dessen gesetzlichen Vertreters; bei nicht natürlichen Personen die Register- und die für die Einkommen- bzw. Körperschaftsbesteuerung vergebene Steuernummer des Veräußerers und des Erwerbers; den Anteil des Veräußerers und des Erwerbers am Grundstück und bei Wohnungs- und Teileigentum die genaue Bezeichnung des Wohnungs- und Teileigentums sowie den Miteigentumsanteil; die Urkundennummer; bei einem Vorgang unter einer Bedingung die Bezeichnung der Bedingung; die Anschrift der Urkundsperson. Beratungshinweis: Aufgeschobener Inkrafttretenszeitpunkt Der geänderte § 20 GrEStG soll erst zu dem Zeitpunkt angewendet werden, zu dem das Verfahren zur elektronischen Übermittlung der Veräußerungsanzeigen der Notare eingeführt wird. Die nach § 22 a GrEStG erforderliche Rechtsverordnung wird den Zeitpunkt der erstmaligen Anwendung festlegen. VII. Änderungen in der AO und in deren Einführungsgesetz 1. Steuerbefreiung der Organisationsleistungen von Sportdachverbänden (§ 67 a Abs. 4 AO) § 67 a AO regelt die Abgrenzung von sportlichen Veranstaltungen zwischen dem ideellen Bereich des Vereins und einem Zweckbetrieb i.R.d. Prüfung, inwieweit eine gemeinnützige oder eine steuerlich relevante Betätigung vorliegt. Durch einen neuen Abs. 4 wird eine spezielle Regelung für Organisationsleistungen von Dachverbänden anlässlich sportlicher Veranstaltungen ihrer Mitgliedsvereine eingeführt. Danach können auch diese organisatorischen Leistungen eines Sportdachverbandes einen Zweckbetrieb begründen. Voraussetzung ist, dass an der sportlichen Veranstaltung überwiegend, also zu mehr als 50 %, Amateursportler teilnehmen. Nicht zu den Amateuren gehören die sog. Lizenzsportler einer Liga. So ist z.B. im Fußballsport Lizenzspieler, wer das Fußballspiel aufgrund eines mit einem Lizenzverein oder einer Kapitalgesellschaft geschlossenen schriftlichen Vertrages betreibt und durch Abschluss eines schriftlichen Lizenzvertrages mit dem Ligaverband zum Spielbetrieb zugelassen ist. Der Begriff des "Lizenzsportlers" beschreibt also einen Status unabhängig von vereinbarten oder erhaltenen Zahlungen. Bei Sportarten mit Ligabetrieb werden alle sportlichen Veranstaltungen, z.B. alle Spiele einer Saison, einer Liga, gesetzlich als eine einheitliche sportliche Veranstaltung betrachtet. Bereits zu Beginn der Saison ist daher eine Einschätzung darüber möglich, ob am Ligabetrieb überwiegend Amateursportler oder Lizenzsportler teilnehmen. Damit ist für die beteiligten Sportdachverbände bereits zu Saisonbeginn einschätzbar, ob ihre organisatorischen Leistungen steuerbegünstigt sind oder nicht. Beratungshinweis: Inkrafttreten Die Regelung tritt am 1.1.2021 in Kraft. 2. Umwandlung der Lebenspartnerschaft in eine Ehe als rückwirkendes Ereignis (§ 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO) Durch das UStAVermG wurde in Art. 97 § 9 EGAO ein neuer Abs. 5 eingefügt, wonach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 und S. 2 sowie § 233 a Nr. 2 a AO (Zinslauf bei rückwirkenden Ereignissen) entsprechend anzuwenden sind, sofern eine Lebenspartnerschaft bis zum 31.12.2019 in eine Ehe umgewandelt wurde oder wird. Dies gilt nur, soweit die Ehegatten bis zum 31.12.2020 den Erlass, die Aufhebung oder Änderung eines Steuerbescheids zur nachträglichen Berücksichtigung an eine Ehe anknüpfender und seither nicht berücksichtigter Rechtsfolgen beantragt haben. Beratungshinweis: Inkrafttreten Die Regelung ist am Tag nach der Verkündung, also am 15.12.2018, in Kraft getreten. VIII. Ausblick Die gesetzlichen Änderungen sind vergleichsweise kleinteilig und enthalten keine grundlegenden Neuregelungen. Sie sind - mit Ausnahme der Maßnahmen gegen die kalte Progression - eher Reaktionen auf die Rspr. bzw. setzen unionsrechtliche oder verfassungsrechtliche Vorgaben um. Hingegen fehlen überzeugende Antworten: Dies gilt sowohl für die im Ausland erfolgte Senkung der Steuersätze für Unternehmen als auch für eine nachhaltige Vereinfachung der Besteuerung, wie sie etwa mit einer Anhebung der Grenze für GWG von bisher 800 EUR auf 1.000 EUR erreicht werden könnte. Es bliebt abzuwarten, ob in diesem Jahr - angesichts der Wahlen zum Europäischen Parlament vom 23. - 26. Mai 2019 , voraussichtlichen Landtagswahlen in vier Bundesländern sowie Kommunalwahlen in neun Bundesländern - der Steuergesetzgeber die Kraft zu grundlegenden Verbesserungen findet. Es wird sich zeigen müssen, inwieweit der Gesetzgeber bei den anstehenden Gesetzgebungsverfahren zu sachgerechten Lösungen finden wird. Im laufenden Jahr 2019 sind - zumindest derzeit - die folgenden weiteren Gesetzgebungsverfahren umzusetzen: Die Einführung einer steuerlichen Forschungsförderung, die Neuregelung der Bewertung für Zwecke der Grundsteuer, die Reform des Außensteuergesetzes, ein Gesetz zur Abmilderung der steuerlichen Folgen des BREXIT, sei es infolge bisher gewährter Steuerstundungen oder sei es infolge einer ggf. erfolgenden Versagung einer steuerlichen Anerkennung als Rechtssubjekt aufgrund des Wegfalls der Freizügigkeit für Gesellschaften, die im Vereinigten Königreich beheimatet sind, aber in der Bundesrepublik Deutschland eine Zweigniederlassung unterhalten, das Dritte Bürokratieentlastungsgesetz, die Forderungen des BR nach Verschärfungen im Bereich der GrESt, die sich auf die Ersatztatbestände des § 1 Nr. 2 a und 3 GrEStG beziehen und darauf gerichtet sind, die Umgehung dieser Regelungen zu erschweren und die Anknüpfungspunkte für die Ersatztatbestände stärker zu vereinheitlichen, die Ratifizierung des sog. Multilateralen Instruments (MLI), mit dem die deutschen DBA an die Vorgaben des OECD-BEPS-Projekts angepasst werden sollen, die Umsetzung einer sog. Digitalsteuer auf EU-Ebene, wobei hierzu sowohl ein Vorschlag der alten EU-Ratspräsidentschaft als auch eine deutsch-französische Initiative vorliegen und für 2020 ein Vorschlag der OECD angekündigt ist, die Umsetzung der "Richtlinie (EU) 2018/822 des Rates vom 25.5.2018 zur Änderung der Richtlinie 2011/16/EU bezüglich des verpflichtenden automatischen Informationsaustauschs im Bereich der Besteuerung über meldepflichtige grenzüberschreitende Gestaltungen" zur Einführung einer Anzeigepflicht für grenzüberschreitende Steuergestaltungen, sowie die Forderung der Länder, eine solche Pflicht auch für innerstaatliche Fälle einzuführen, die Umsetzung des 2. Teils der E-Commerce-Richtlinie (u.a. umsatzsteuerliche Lieferkettenfiktion für bestimmte Geschäfte auf elektronischen Marktplätzen, Neuregelung des innergemeinschaftlichen Versandhandels mit Gegenständen und Erweiterung des Mini-One-Stop-Shops sowie die Abschaffung der Kleinwarensendungsbefreiung von Lieferungen aus Drittstaaten i.H.v. 22 EUR). Schon vor diesem Hintergrund wird deutlich, dass auch im Jahr 2019 mit umfangreichen steuerlichen Änderungen zu rechnen ist und der Gesetzgeber bei der Abarbeitung seiner steuerlichen Agenda nur ein kleines Stück vorangekommen ist. FamEntlastG v. 29.11.2018, BGBl I 2018, 2210 ff. Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften v. 11.12.2018, BGBl I 2018, 2338 ff. Dieses Gesetz wurde ursprünglich als " Jahressteuergesetz 2018" vorgelegt. Im Verlauf des Gesetzgebungsverfahrens wurde dann der Titel angepasst, um den Schwerpunkt des Gesetzes stärker zu betonen. Im Folgenden wird hierfür die Abkürzung UStAVermG verwendet. Dieses wurde vom BR in seiner Sitzung am 30.11.2018 von der Tagesordnung abgesetzt, sodass hierüber bei Drucklegung noch nicht abschließend entschieden war; vgl. hierzu eingehend unter II.10.b) am Ende. Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften v. 11.12.2018, BGBl I 2018, 2338 ff. Vgl. zum geldwerten Vorteil infolge des begünstigten Bezugs eines Jobtickets BFH-Urt. v. 14.11.2012 - VI R 56/11, BStBl II 2013, 382; sowie hierzu Korth, AktStR 2013, 237 ff.; zur Behandlung von Rabatten durch Dritte BMF-Schr. v. 20.1.2015 - IV C 5-S 2360/12/10002, BStBl I 2015, 143 Vgl. Hechtner, NWB 2018, 3441 Der geldwerte Vorteil konnte allerdings mit 15 % pauschal versteuert werden (§ 40 Abs. 2 S. 2 EStG). Diese Pauschalversteuerung hatte die Sozialversicherungsfreiheit der Zuschüsse zur Folge (§ 2 Abs. 1 Nr. 2 Arbeitsentgelt-Verordnung). Vgl. Hechtner, NWB 2018, 3441 Hierzu und zur Abgrenzung zur Liebhaberei Krohn, AktStR 2018, 368 ff. EuGH v. 21.9.2016 - C-478/15 - Radgen, DStRE 2016, 1275 Präventionsgesetz v. 17.7.2015, BGBl I 2015, 1368 Neuregelung durch das Zweite Gesetz zur Stärkung der pflegerischen Versorgung und zur Änderung weiterer Vorschriften (Zweites Pflegestärkungsgesetz, PSG II) v. 21.12.2015, BGBl I 2015, 2424 Eingehend dazu Kaminski, Steuerberater-Handbuch 2018, Bonn 2018, Rz 4.18919 ff. (Neuauflage 2019 in Druck) BMF-Schr. v. 27.3.2003 - IV A 6 - S 2140 - 8/03, BStBl I 2003, 240 Vgl. hierzu z.B. Crezelius, NZI 2012, 750; Frey/Mückl, GmbHR 2010, 1193; Seer, FR 2010, 306; Förster, Ubg 2010, 758 BFH-Urt. v. 14.7.2010 - X R 34/08, BStBl II 2010, 916; BFH-Urt. v. 28.2.2012 - VIII R 2/08, BFH/NV 2012, 1135; BFH-Urt. v. 25.4.2012 - I R 24/11, BFH/NV 2012, 1516; BGH-Urt. v. 13.3.2014 - IX ZR 23/10, HFR 2014, 638, sowie die im Beschl. des BFH v. 25.3.2015 - X R 23/13, BStBl II 2015, 696, zitierte finanzgerichtliche Rspr. BFH-Beschl. v. 28.11.2016 - GrS 1/15, BStBl II 2017, 393; sowie hierzu Krohn, AktStR 2017, 339 ff. Hierzu z.B. Kaminski, Steuerberater-Handbuch 2018, 26. Aufl., Bonn 2018, Rz 4.1816 ff., m.w.N. Gesetzesbegründung auf BT-Drucks. 18/12128, 31 In der Fassung bis zum 31.12.1997 Zu einer Analyse dieses Verfahrens im Kontext der gesetzlichen Neuregelung Hey, FR 2017, 453 Dies ist das Datum der Verkündung des Beschl. des GrS, BFH-Beschl. v. 28.11.2016 - GrS 1/15, BStBl II 2017, 393 Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften v. 11.12.2018, BGBl I 2018, 2338 ff. § 52 Nr. 4 a EStG BMF-Schr. v. 27.4.2017 - IV C 6 - S 2140/13/10003, BStBl I 2017, 741 BFH-Urt. v. 23.8.2017 - I R 52/14, BStBl II 2018, 232 und BFH-Urt. v. 23.8.2017 - X R 38/15, BStBl II 2018, 236 BMF-Schr. v. 29.3.2018 - IV C 6 - S 2140/13/10003, BStBl I 2018, 588 BFH-Beschl. v. 11.7.2018 - XI R 33/16, BFH/NV 2018, 1299 § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 EStG Vgl. dazu Seifert, StuB 2018, 615, 616 Dies kann insbesondere beim Leasing Bedeutung erlangen. Vgl. zu den allgemeinen Anforderungen Kaminski, AktStR 2018, 233 ff. Zum Hintergrund Kaminski, AktStR 2016, 2 ff. sowie BMF-Schr. v. 7.3.2018 - IV C 6 - S 2139/17/10001:001, 2018/0024866, BStBl I 2018, 309 EuGH-Urt. v. 22.06.2017 - C-20/16 - Bechtel, BStBl II 2017, 1271 BMF-Schr. v. 11.12.2017 - IV C 3 - S 2221/14/10005:003, 2017/0863639, BStBl I 2017, 1624 Vgl. BT-Drucks. 19/4455, 42 Familienentlastungsgesetz v. 29.11.2018, BGBl I 2018, 2210 ff. Diese Bezeichnung ist zwar gebräuchlich, aber unsinnig. Die Regelung knüpft gerade nicht an das Vermögen an, sondern an das zvE. Gleichwohl wird dieser Begriff im Folgenden aus Gründen der Gebräuchlichkeit verwendet. Vgl. zu einer Würdigung Kaminski, Zur Entwicklung der Steuersätze in der Bundesrepublik Deutschland, Editorial, Stbg 2018, Heft 12, S. M1. Vgl. auch Hechtner/Sielaff, BBK 2018, 1000 InvStRefG v. 19.7.2016, BGBl I 2016, 1730 Hierzu bereits BMF-Schr. v. 3.4.2017 - IV C 1 - S 2299/16/10002, BStBl I 2017, 726 und BMF-Schr. v. 17.7.2017 - IV C 1 - S 2252/15/10030 :005, BStBl I 2017, 986 BT-Drucks. 19/4455, 42 Diese Regelung erfasst sog. Abspaltungsfälle, also solche, in denen Ansprüche auf Kapitalerträge (Dividendenscheine) ohne das dazugehörige Stammrecht (Aktie) veräußert werden. Dies sind Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen i.S.d. § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG Hierzu auch BMF-Schr. v. 17.12.2018 - IV C 1 - S 2405/0 :008, BStBl I 2018, 1399 Eine Abkommensübersicht findet sich bei Gradel/Klaeren, in: Strunk/Kaminski/ Köhler (Hrsg.), AStG-DBA, Art. 13 OECD-MA, Rz 100 ff. (September 2016) BFH-Urt. v. 7.12.2016 - I R 76/14, BStBl II 2017, 704 So auch Thiede, NWB-EV 2018, 264 Gesetz zur Stärkung der betrieblichen Altersversorgung und zur Änderung anderer Gesetze v. 17.8.2017, BGBl I 2017, 3214 BMF-Schr. v. 6.12.2017 - IV C 5-S 2333/17/10002, 2017/0989084, BStBl I 2018, 147 Vgl. Rz 68 des BMF-Schr. v. 6.12.2017 - IV C 5-S 2333/17/10002, 2017/0989084, BStBl I 2018, 147 Betriebsrentengesetz v. 17.8.2017, BGBl I 2017, 3214 Vgl. hierzu eingehend die unter https://www.kfw.de/inlandsfoerderung/Privatpersonen/Neubau/F%C3%B6rderprodukte/Baukindergeld-(424)/ zur Verfügung stehenden Informationen. Gesetz zur Abschaffung der Eigenheimzulage v. 22.12.2005, BGBl I 2005, 3680 Das endgültige Gesetz liegt noch nicht vor. Der Entwurf der BReg ist auf BR-Drucks. 470/18 abgedruckt. Vgl. BR-Drucks. 470/18, 10 Vgl. https://www.bundesrat.de/DE/plenum/bundesrat-kompakt/18/973/11.html BVerfG, Beschl. v. 29.3.2017 - 2 BvL 6/11, BStBl II 2017, 1082 FG Hamburg, Beschl. v. 4.4.2011 - 2 K 33/10, EFG 2011, 1460 FG Hamburg, Beschl. v. 29.8.2017 - 2 K 245/17, EFG 2017, 1906 Az des BVerfG: 2 BvL 19/17 Lang, in: E&Y, § 8 d KStG, September 2017, Rz 12 Beschluss der Kommission K (2011) 275 v. 26.1.2011, ABl Nr. L 235 v. 10.9.2011, 26 Klage eines betroffenen Stpfl. in eigener Sache, EuGH-Urt. v. 28.6.2018 - C-203/16, DStR 2018, 1434 Gesetz zur Vermeidung vom Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften v. 11.12.2008, BGBl I 2018, 2338 BFH-Urt. v. 10.5.2017 - I R 93/15, BFH/NV 2018, 144 BMF-Schr. v. 20.4.2010 - IV C 2 - S 2770/08/10006, BStBl I 2010, 372 InvStRefG v. 19.7.2016, BGBl I 2016, 1730 Vgl. hierzu eingehend Höster, NWB 2018, 2473 ff. Zu den Änderungen des § 21 KStG Hannig/Hoffmann, DStR 2018, 1846 EuGH v. 18.1.2017 - C-37/16 - SAWP, ABl EU 2017, Nr. C 70, 7 Richtlinie (EU) 2016/1065 des Rats v. 27.6.2016 zur Änderung der Richtlinie 2006/112/EG hinsichtlich der Behandlung von Gutscheinen, ABl EU 2016 Nr. L 177, 9 Zur Historie Robisch/Graf, NWB 2018, 2682 ff. Vgl. hierzu auch Seifert, StuB 2015, 555 § 3 Abs. 13 S. 2 UStG Entnommen aus Melhem/Laaß, Jahressteuergesetz 2018, Steuer und Studium 2019, 29 Dazu z.B. Robisch/Greif, StuB 2018, 2685 ff.; Prätzler/Zawodsky, MwStR 2018, 637 f. Sog. Mini-One-Stop-Shops (MOSS), d.h. die "kleine einzige Anlaufstelle" Unklar ist, wie dies nachzuweisen ist bzw. ein Gegenbeweis zu führen ist, wenn der Betreiber des Marktplatzes nicht in die Logistik des Verkäufers eingebunden ist, dazu Robisch/Greif, NWB 2018, 2691 Vgl. BT-Drucks 19/4455, 58 Vgl. hierzu auch BMF-Schr. v. 17.12.2018 - III C 5 - S 7420/14/10005-06, BStBl I 2018, 1432 Vgl. § 22 f Abs. 1 S. 3 UStG Vgl. § 27 Abs. 25 S. 1 UStG Vgl. § 27 Abs. 25 S. 3 UStG Vgl. dazu Prätzler/Zawodsky, UStB 2018, 269 Vgl. Hörster, NWB 2018, 2482 Vgl. zur möglichen Verfassungswidrigkeit Hufeld, DStZ 2018, 755 BMF-Schr. v. 28.1.2019 - III C 5 - S 7420/19/10002:002, juris Zu Einzelheiten vgl. die Tz 16 - 20 des BMF-Schr. v. 28.1.2019 - III C 5 - S 7420/19/10002:002, juris Dies sind Unternehmer ohne Wohnsitz, gewöhnlichen Aufenthalt, Sitz oder Geschäftsleitung im Inland, einem anderen Mitgliedsstaat der EU oder in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum anwendbar ist. EuGH-Urt. v. 21.9.2017 - C-616/15, UR 2017, 792; vgl. zum Urt. Schneider/Volkwein, BB 2017, 2519; Sterzinger, UR 2017, 773; Erdbrügger, UR 2018, 301 So ist es z.B. objektiv unmöglich, eine Registernummer bei einer GbR zu übermitteln. Ist dies der Fall, entfällt die Verpflichtung zur Angabe, vgl. BT-Drucks 19/4455, 62. In der Bundesrepublik Deutschland wird am 26.5.2019 gewählt. Am 26.5.2019 in Bremen, am 1.9.2019 in Brandenburg und Sachsen und am 27.10.2019 in Thüringen Am 26.5.2019 in Baden-Württemberg, Brandenburg, Hamburg, Rheinland-Pfalz, Saarland, Sachsen und Sachsen-Anhalt, im Mai 2019 in Mecklenburg-Vorpommern, im Frühjahr 2019 in Thüringen Vgl. zu einer Übersicht z.B. Thiede, NWB-EC 2018, 266 ABl. EU 2018, L 139/1 Richtlinie (EU) 2017/2455 des Rates v. 5.12.2017 zur Änderung der Richtlinie 2006/112/EG und der Richtlinie 2009/132/EG in Bezug auf bestimmte mehrwertsteuerliche Pflichten für die Erbringung von Dienstleistungen und für Fernverkäufe von Gegenständen, ABl. L 348 v. 29.12.2017, 7
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Dirk Krohn, Steueroberamtsrat, Burg/Dithmarschen
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Jahrgang: 2019 . Seite: 45
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Wird ein bisher bedingt verzinstes Darlehen ohne Bedingungseintritt in ein die Restlaufzeit umfassendes unbedingt verzinstes Darlehen mit einem Zinssatz, der dem effektiven Zinssatz eines bei einer Landesbank refinanzierten Darlehens entspricht, umgewandelt, so liegt auch dann ein verzinsliches Darlehen i.S.d. § 6 Abs. 1 Nr. 3 S. 2 EStG vor, wenn die Verzinsungsabrede zwar vor dem Bilanzstichtag erfolgt ...
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Dipl.-Finw. Markus Perschon, Steuerberater, Escheburg
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Jahrgang: 2019 . Seite: 57
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Eine USt-Vorauszahlung, die innerhalb von zehn Tagen nach Ablauf des Kalenderjahres gezahlt wird, ist auch dann im Jahr ihrer wirtschaftlichen Zugehörigkeit abziehbar, wenn der 10. Januar des Folgejahres auf einen Sonnabend, Sonntag oder gesetzlichen Feiertag fällt (entgegen EStH 2017, § 11 EStG H 11, Stichwort A ...
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Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover
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Jahrgang: 2019 . Seite: 67
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Dem Erwerber eines Anteils an einer PersG kann die Mitunternehmerstellung bereits vor der zivilrechtlichen Übertragung des Gesellschaftsanteils zuzurechnen sein. Voraussetzung dafür ist, dass der Erwerber rechtsgeschäftlich eine auf den Erwerb des Gesellschaftsanteils gerichtete, rechtli ...
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Dirk Krohn, Steueroberamtsrat, Burg/Dithmarschen
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Jahrgang: 2019 . Seite: 83
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1. Die tarifbegünstigte Veräußerung einer freiberuflichen Einzelpraxis (§ 18 Abs. 3 i.V.m. § 34 EStG) setzt voraus, dass der Stpfl. die wesentlichen vermögensmäßigen Grundlagen entgeltlich und definitiv auf einen anderen überträgt. Hierzu muss der Veräußerer seine freiberufliche Tätigkeit in dem bisherigen örtlichen Wirkungskreis wenigstens ...
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Dr. Norbert Bolz, Richter am FG a.D., Hannover
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Jahrgang: 2019 . Seite: 97
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1. Die Gewährung von Krankenversicherungsschutz ist i.H.d. geleisteten Beiträge Sachlohn, wenn der Arbeitnehmer aufgrund des Arbeitsvertrags von seinem Arbeitgeber ausschließlich Versicherungsschutz und nicht auch eine Geldzahlung verlangen kan ...
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Dr. Norbert Bolz, Richter am FG a.D., Hannover
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Jahrgang: 2019 . Seite: 111
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1. Eine Veräußerung i.S.d. § 20 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 EStG ist weder von der Höhe der Gegenleistung noch von der Höhe der anfallenden Veräußerungskosten abhängig (entgegen BMF-Schr. v. 18.1.2016 - IV C 1 - S 2252/08/10004, BStBl I 2016, 85, Rz 59). 2. Es steht grds. im Belieben des Stpfl., ob, wann und mit welchem Ertrag er Wertpapiere erwirbt und wieder veräußert (vgl. BFH-Urt. v. 25.8.2009 - I ...
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Dipl.-Finw. Markus Perschon, Steuerberater, Escheburg
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Jahrgang: 2019 . Seite: 123
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1. Mit der Aufhebung des Eigenkapitalersatzrechts durch das MoMiG ist die gesetzliche Grundlage für die bisherige Rspr. zur Berücksichtigung von Aufwendungen des Gesellschafters aus eigenkapitalersetzenden Finanzierungshilfen als nachträgliche Anschaffungskosten i.R.d. § 17 EStG entfallen. 2. Aufwendungen des Gesellschafters aus einer Ein ...
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Prof. Dr. Bert Kaminski, Helmut Schmidt Universität - Universität der Bundeswehr Hamburg
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Jahrgang: 2019 . Seite: 135
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1. Für den Nachweis eines niedrigeren gemeinen Werts eines zum Vermögen einer Gesellschaft gehörenden Grundstücks reicht der Wertansatz des Grundstücks in der Bilanz der Gesellschaft nicht aus. 2. Der Nachweis eines niedrigeren Grundstückswerts kann regelmäßig auch nicht durch Ableitung aus dem Kaufpreis für ei ...
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