Heft-Nr.
1 / 2015 (28)

Rubrik
AktStR-Themen (12)
Einspruchsmuster (10)
Rechtsbehelfsempfehlung (6)
Materialien (1)

Rechtsgebiet
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Dr. Norbert Bolz, Richter am FG, Hannover
Jahrgang: 2015 . Seite: 1
1. Nutzt ein Steuerpflichtiger in seinem Betrieb gelegentlich einen zum Betriebsvermögen seines Ehegatten gehörenden PKW, ohne hierfür Aufwendungen zu tragen, kann er für die betriebliche Nutzung keine Betriebsausgaben abziehen. 2. Bei dem Ehegatten, zu dessen Betriebsvermögen der PKW gehört, ist die Nutzung des Pkw durch den ande ...

Joachim Moritz, Richter am BFH, München
Jahrgang: 2015 . Seite: 11
1. Bei Beurteilung der Frage, ob ein häusliches Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit bildet, bleiben Ruhestandsbezüge außer Ansatz. 2. Bei der Ermittlung der anteiligen Kosten eines im Keller eines Einfamilienhauses gelegenen Arbeitszimmers ist die Größe des Arbeitszimmers zur Wohnfläche einschließlich des im Keller belegenen Arbeitszimmers ins V ...

AktStR: Joachim Moritz, Richter am BFH, München, 2015 S. 25: Zuflusszeitpunkt bei Vorabgewinnausschüttungen an beherrschenden Gesellschafter Zuflusszeitpunkt bei Vorabgewinnausschüttungen an beherrschenden Gesellschafter Joachim Moritz, Richter am BFH, München Jahrgang: 2015 . Seite: 25 Zur PDF-Fassung dieses Beitrages. 1. Ausschüttungen an den beherrschenden Gesellschafter einer zahlungsfähigen GmbH fließen diesem in der Regel auch dann zum Zeitpunkt der Beschlussfassung über die Gewinnverwendung i.S.d. § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG zu, wenn die Gesellschafterversammlung eine spätere Fälligkeit des Auszahlungsanspruchs beschlossen hat (Bestätigung der Rspr.). 2. Die Zahlungsfähigkeit der GmbH ist auch dann gegeben, wenn diese zwar mangels eigener Liquidität die von ihr zu erbringende Ausschüttung nicht leisten kann, die von ihr beherrschte Tochter-GmbH, die ihrerseits eine Ausschüttungsverpflichtung hat, aber die erforderliche Liquidität zur Verfügung stellen kann. BFH-Urt. v. 2.12.2014 - VIII R 2/12, Juris I. Vorbemerkungen Die Frage, wann Gehaltsbestandteile einem beherrschenden Gesellschafter einer KapG zufließen bzw. wann eine verdeckte Einlage in eine KapG vorliegt, ist häufig umstritten. Grds. sind Einnahmen nach § 11 Abs. 1 S. 1 EStG innerhalb des Kj bezogen, in dem sie dem Stpfl. zugeflossen sind, d.h. in dem er über sie wirtschaftlich verfügen kann. Geldbeträge fließen i.d.R. dadurch zu, dass sie bar ausgezahlt oder einem Bankkonto des Empfängers gutgeschrieben werden. Auch eine Gutschrift in den Büchern des Verpflichteten kann einen Zufluss bewirken, wenn in der Gutschrift nicht nur das buchmäßige Festhalten einer Schuldverpflichtung zu sehen ist, sondern darüber hinaus zum Ausdruck gebracht wird, dass der Betrag dem Berechtigten von nun an zur Verfügung steht. Bei beherrschenden Gesellschaftern kann der Zufluss eines Vermögensvorteils aber nicht erst im Zeitpunkt der Gutschrift auf dem Konto des Gesellschafters vorliegen, sondern bereits im Zeitpunkt der Fälligkeit.  Im Streitfall VI 66/09 hatte der Ges.-GF auf eine ihm zugesagte Tantieme gegen Erteilung einer Pensionszusage verzichtet. Nach einer LSt-Ap nahm das FA die Klin. für nicht abgeführte LSt für die Tantieme in Haftung. Der BFH hat in dem Verzicht keinen Zufluss gesehen, weil die für beherrschende Gesellschafter geltende Zuflussfiktion nur greift, wenn sich die geschuldeten Beträge sich bei der Ermittlung des Einkommens der KapG ausgewirkt haben. Ein Tantiemeanspruch wird aber regelmäßig erst mit Feststellung des JA fällig, sofern die Vertragsparteien nicht zivilrechtlich wirksam und fremdüblich eine andere Fälligkeit im Anstellungsvertrag vereinbart haben. Die im GF-Vertrag getroffene Vereinbarung, die Tantieme erst drei Monate nach Feststellung des JA auszuzahlen, hielt der BFH nicht für fremdunüblich. In Anlehnung dazu vertritt die FinVerw  folgende Auffassung: "Dem beherrschenden Gesellschafter fließt eine eindeutige und unbestrittene Forderung gegen "seine Kapitalgesellschaft" bereits mit deren Fälligkeit zu.  Ob sich der Vorgang in der Bilanz der KapG tatsächlich gewinnmindernd ausgewirkt hat, etwa durch die Bildung einer Verbindlichkeit, ist für die Anwendung dieser sog. Zuflussfiktion unerheblich, sofern eine solche Verbindlichkeit nach diesen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung hätte gebildet werden müssen." "Für den Zufluss beim Gesellschafter-Geschäftsführer durch eine verdeckte Einlage in die Kapitalgesellschaft kommt es darauf an, ob der Gesellschafter-Geschäftsführer vor oder nach Entstehen seines Anspruchs darauf verzichtet hat (H 40 KStH 2008). Maßgeblich dafür ist, inwieweit Passivposten in eine Bilanz der Gesellschaft hätten eingestellt werden müssen, die zum Zeitpunkt des Verzichts erstellt worden wäre.  Auf die tatsächliche Buchung in der Bilanz der Gesellschaft kommt es für die Frage des Zuflusses aufgrund einer verdeckten Einlage nicht an." Nunmehr hatte der BFH über die Frage des Zuflusses bei einem "doppelten bzw. gestuften" Vorabgewinnausschüttungsanspruch i.R.e. Mutter-Tochterverhältnisses zu befinden.  II. BFH-Urteil vom 21.12.2014 - VIII R 2/12, Juris 1. Sachverhalt Der Kl. war im Streitjahr 2004 mit ca. 81 % am Stammkapital der A-GmbH beteiligt. Weitere Gesellschafter waren sein Sohn F (ca. 13 %) und seine Tochter S (ca. 6 %). Die A-GmbH war ihrerseits mit 97,5 % an der B-GmbH beteiligt. Die übrigen 2,5 % an der B-GmbH hielt der F. Am 5.11.2004 beschlossen die Gesellschafter der A-GmbH eine Vorabausschüttung für das laufende Geschäftsjahr 2004 i.H.v. 4,14 Mio EUR, die am 21.1.2005 zur Auszahlung fällig sein sollte. Der Beschluss über die Vorabausschüttung wurde in der Gesellschafterversammlung getroffen, in der auch der JA 2003 mit einem Bilanzgewinn i.H.v. 722.000 EUR festgestellt wurde. Die beschlossene Vorabausschüttung wurde am 21.1.2005 ausgezahlt, KapESt und SolZ zum Februar 2005 angemeldet. Der Kl. deklarierte den ausgeschütteten Betrag in seiner ESt-Erklärung 2005 als Einnahmen aus KapV. Die Gesellschafter der B-GmbH hatten ihrerseits am 27.9.2004 eine Vorabausschüttung für das laufende Geschäftsjahr 2004 i.H.v. 5 Mio. EUR beschlossen, die ebenfalls am 21.1.2005 zur Auszahlung fällig war. Das EK der B-GmbH betrug zum 31.12.2003 mehr als 28 Mio. EUR und zum 31.12.2004 mehr als 33 Mio. EUR. Unstreitig war die B-GmbH zu jeder Zeit in der Lage, die beschlossene Vorabausschüttung an die A-GmbH sofort zu leisten. Zur Fälligkeit von Ausschüttungen gibt es in den Gesellschaftsverträgen beider GmbH keine Regelung. Unstreitig war die A-GmbH nicht im Stande, den Ausschüttungsanspruch des Kl. kraft eigener Liquidität zu bedienen. Anlässlich einer Ap vertrat der Prüfer die Auffassung, der Anspruch auf Auszahlung der Vorabausschüttung der A-GmbH sei bereits mit dem Ausschüttungsbeschluss der Gesellschafterversammlung in 2004 entstanden und sofort fällig. Entspr. den Feststellungen der Bp erließ das FA daraufhin einen gem. § 164 Abs. 2 AO geänderten ESt-Bescheid für das Streitjahr 2004, in dem die Vorabausschüttung unter Berücksichtigung des Halbeinkünfteverfahrens mit 1,6 Mio. EUR hinzugerechnet wurde. Seine dagegen erhobene Klage stützte der Kl. darauf, die A-GmbH sei im Zeitpunkt der Beschlussfassung finanziell nicht in der Lage gewesen, die Vorabgewinnausschüttung vorzunehmen. Erst durch die Ausschüttung der B-GmbH am 21.1.2005 habe die A-GmbH über die für die Gewinnausschüttung notwendige Liquidität verfügt. Das FG wies die Klage ab.  Sachverhalt in zusammengefasster Form 2. Entscheidung und Begründung Der BFH wies die Rev. des Kl. aus im Wesentlichen folgenden Erwägungen ab: Bei beherrschenden Gesellschaftern ist der Zufluss eines Vermögensvorteils bereits im Zeitpunkt der Fälligkeit der Forderung anzunehmen, wenn der Anspruch eindeutig, unbestritten und fällig ist und sich gegen eine zahlungsfähige Gesellschaft richtet. Der Kl. war beherrschender Gesellschafter der A-GmbH, sein Zahlungsanspruch war der Höhe nach eindeutig und unbestritten. Der Anspruch war auch fällig. Der Anspruch des GmbH-Gesellschafters auf Gewinnauszahlung entsteht mit Beschluss der Gesellschafterversammlung. In der Satzung der GmbH gab es keine anderslautenden Regelungen über eine spätere Fälligkeit. Der Anspruch richtete sich auch gegen eine zahlungsfähige Gesellschaft. Zwar hatte die A-GmbH nicht die erforderliche Liquidität, den Ausschüttungsanspruch des Kl. zu bedienen. Als beherrschende Gesellschafterin der B-GmbH hatte sie ihrerseits aber Anspruch auf die am 27.9.2004 beschlossene Vorabausschüttung von ca. 5 Mio. EUR für das Geschäftsjahr 2004. Der Kl. konnte als beherrschender Ges.-GF der A-GmbH jederzeit die Auszahlung der Vorabausschüttung der B-GmbH an ihre beherrschende Gesellschafterin, die A-GmbH, veranlassen und damit deren sofortige Fähigkeit sicherstellen, die Vorabausschüttung wie beschlossen zu tätigen. III. Anmerkungen Die Rezensionsentscheidung ist sowohl für die Frage des Zuflusses als auch für die Fälligkeit des Anspruchs von erheblicher Bedeutung; das gilt insb. bei mehrstufigen Beteiligungsverhältnissen. 1. Anspruch der GmbH-Gesellschafter auf Gewinnausschüttungen Gem. § 29 Abs. 1 S. 1 GmbHG haben die Gesellschafter der GmbH Anspruch auf den JÜ (zzgl. eines Gewinnvortrags und abzgl. eines Verlustvortrags). Dies gilt vorbehaltlich einer Regelung in der Satzung oder einer Beschlussfassung über die Gewinnausschüttung durch die Gesellschafter 2. Regelablauf bei Gewinnausschüttungen Im Regelfall basieren Gewinnausschüttungen einer GmbH auf folgendem Ablauf: 1. Den Gesellschaftern wird der JA für das abgelaufene Geschäftsjahr vorgelegt, 2. der JA wird festgestellt, 3. die Gewinnausschüttung erfolgt auf Grund einer Beschlussfassung, ggf. unter Berücksichtigung von satzungsmäßigen Vorgaben Sowohl in der Satzung als auch im Gewinnverwendungsbeschluss kann die Fälligkeit der Auszahlung festgelegt sein bzw. werden.  Dem folgt das Steuerrecht im Grundsatz , denn § 44 Abs. 2 S. 1 EStG bestimmt, das Kapitalerträge an dem Tag zufließen, "der im Beschluss als Tag der Auszahlung bestimmt worden ist."  Die KapESt ist dann bis zum 10. Tag des folgenden Kalendermonats an das FA abzuführen. 3. Gewinnausschüttungen thesaurierter Gewinne Davon abweichend können Gewinne nach der Feststellung des JA auf Grund eines Beschlusses auch zunächst thesauriert werden, weil z.B. nicht genügend liquide Mittel für eine Gewinnausschüttung vorhanden sind oder das EK der Gesellschaft gestärkt werden soll. Wird dann in späteren Jahren eine Gewinnausschüttung beschlossen, kann die Fälligkeit nicht mehr von einer Bilanzfeststellung abhängen, sondern ausschließlich vom Inhalt der Beschlussfassung. D.h. der Gewinn ist sofort auszuzahlen oder an dem Tag, der im Ausschüttungsbeschluss festgelegt ist. Die Abführung der KapESt richtet sich dann ebenfalls nach § 44 Abs. 2 S. 1 EStG. 4. Vorabgewinnausschüttungen Bei Vorabgewinnausschüttungen handelt es sich um vorweggenommene Gewinnausschüttungen während des Geschäftsjahres oder nach dessen Ende, aber vor Erstellung des JA bzw. vor Eintritt der sonstigen Voraussetzungen für eine endgültige Gewinnverteilung. Sie basieren auf einer begründbaren Erwartung eines Gewinns für das laufende Geschäftsjahr.  Ein Vorabausschüttungsbeschluss ist ein (normaler) Gewinnverteilungsbeschluss, der die vorweggenommene Gewinnausschüttung lediglich an den Vorbehalt knüpft, dass nach Ablauf des Wj tatsächlich ein entsprechend hoher ausschüttungsfähiger Gewinn vorhanden ist.  Vorabausschüttungen stehen nicht unter dem Vorbehalt eines weiteren Gewinnverteilungsbeschlusses nach Feststellung des JA.  Zwar sind sie aufgrund des ihnen innewohnenden Vorschusscharakters dadurch auflösend bedingt (§ 158 BGB), dass nach Ablauf des Wj tatsächlich ein entsprechend hoher ausschüttungsfähiger Gewinn vorhanden ist. Indes macht ein etwaiger Rückgewähranspruch nach § 812 Abs. 1 S. 1 u. 2 BGB, sofern er tatsächlich entsteht und eingelöst wird, den ursprünglichen Zufluss der Kapitalerträge aus der Vorabausschüttung nicht ungeschehen oder gar rückwirkend nichtig.  Das gilt selbst dann, wenn im Zeitpunkt des Zuflusses schon feststeht, dass die Vorabausschüttungen ganz oder teilweise zurückzuzahlen sind, weil z.B. der Gewinnverteilungsbeschluss wegen Verstoßes gegen die Kapitalerhaltungsvorschriften des GmbH-Rechts unwirksam ist.  Denn das "Behaltendürfen" ist nicht Merkmal des Zuflusses i.S.d. § 11 Abs. 1 EStG.  Auch für Vorabausschüttungen gilt, dass die Gewinnausschüttung entweder sofort oder am Tag, der im Ausschüttungsbeschluss festgelegt ist, fällig ist. 5. Besonderheiten des Streitfalls Der Streitfall wies demgegenüber einige Besonderheiten auf: 1. Er betraf eine Vorabgewinnausschüttung. 2. Nach dem Beschluss über die Vorabgewinnausschüttung war der Gewinn erst im Januar des folgenden Jahres auszuzahlen, d.h. die Fälligkeit war in das nächste Geschäftsjahr verschoben. 3. Der berechtigte Gesellschafter war mit 81 % am Stammkapital beteiligt und somit beherrschend. 4. Die Gesellschaft war nur in der Lage, die Gewinnausschüttung vorzunehmen, wenn die von ihr beherrschte Tochtergesellschaft eine entspr. hohe Gewinnausschüttung vornimmt. Im diesbezüglichen Gewinnausschüttungsbeschluss war aber ebenfalls die Fälligkeit der Auszahlung auf das nächste Geschäftsjahr verschoben worden. Aufgrund der Beherrschungsverhältnisse hat das FA beim Kl. den einkommensteuerlichen Zufluss - unabhängig vom Zeitpunkt der Fälligkeit der KapESt - in 2004 angenommen. Dem Argument des Kl., die A-GmbH sei in 2004 gar nicht zahlungsfähig gewesen, ist weder das FG noch der BFH gefolgt, weil der Kl. als beherrschender Gesellschafter der A-GmbH es über seine Mehrheitsbeteiligung an der B-GmbH in der Hand hatte, die Liquidität zu beschaffen. Denn die B-GmbH hatte auch in 2004 genügend liquide Mittel, um die Vorabgewinnausschüttung in 2004 vorzunehmen. Damit hat der BFH einen Gesellschafterbeschluss zur Fälligkeit einer Auszahlung letztlich ignoriert und den Zufluss nach den allgemeinen für beherrschende Gesellschafter geltenden Regeln fingiert. Hinweis Ob bei einem beherrschenden Gesellschafter ein Zufluss von Gewinnanteilen im Zeitpunkt des Ausschüttungsbeschlusses auch dann anzunehmen ist, wenn die KapG zwar keine ausreichende Liquidität besitzt, auszuschütten, die Ausschüttung aber u.U. durch Aufnahme eines Darlehens bewerkstelligt werden kann, konnte der BFH dahingestellt lassen. IV. Beratungshinweise Selbstverständlich kann im Gewinnausschüttungsbeschluss festgelegt werden, zu welchem Zeitpunkt ein Gewinnanspruch auszuzahlen ist. Dem folgt das Steuerrecht für den Einbehalt und die Abführung der KapESt, § 44 Abs. 2 S. 1 EStG. Die gilt grds. auch für den ertragsteuerlichen Zufluss von Kapitalerträgen. Eine Ausnahme gilt aber bei beherrschenden Gesellschaftern. Dann ist Vorsicht geboten, wenn und soweit der Tag der Ausschüttung auf ein späteres Geschäftsjahr verschoben wird. Es besteht die Gefahr, dass die Ausschüttung bereits in dem VZ fingiert wird, in dem der Ausschüttungsbeschluss gefasst wurde. Dies kann bei steueroptimierter Gewinnausschüttungsstrategie, z.B. zwecks Verrechnung mit Verlusten, gravierende Steuerbelastungsfolgen haben. Empfehlenswert ist es deshalb, Gewinnausschüttungsbeschlüsse erst dann zu fassen, wenn die Auszahlung auch erfolgen soll.      BFH-Urt. v. 3.2.2011 - VI R 66/09, BStBl II 2014, 491; rezensiert von Korth, AktStR 2014, 426       BMF-Schr. v. 12.5.2014 - IV C 2 - S 2743/12, 10001, BStBl I 2014, 860; dazu Korth, AktStR 2014, 421       Hinweis auf BFH-Urt. v. 3.2.2011 VI R 66/09, BStBl II 2014, 491       Hinweis auf BFH-Urt. v. 15.5.2013 - VI R 24/12, BStBl II 2014, 495; BFH-Urt. v. 24.5.1984 - I R 166/78, BStBl II 1984, 747       BFH-Urt. v. 21.12.2014 - VIII R 2/12, Juris       FG Köln, Urt. v. 17.10.2011 - 7 K 783/08, EFG 2012, 834       BFH-Urt. v. 30.4.1974 - VIII R 123/73, BStBl II 1974, 541; BFH-Urt. v. 21.10.1981 I R 230/78, BStBl II 1982, 139; Baumbach/Hueck, GmbHG, 20. Aufl. § 29 Rn 49 m.w.N.       BFH-Urt. v. 21.10.1981 - I R 230/78, BStBl II 1982, 139       BFH-Urt. v. 17.11.1998 - VIII R 24/98, BStBl II 1999, 223; ist im Ausschüttungsbeschluss kein Auszahlungstag bestimmt, gilt als Zeitpunkt des Zufließens der Tag nach der Beschlussfassung, § 44 Abs. 2 S. 2 EStG       Baumbach/Hueck, GmbHG, 20 Aufl. § 29 Rz 61 m.w.N.; Scholz/Verse, GmbHG, 11. Aufl. § 29 Rz 108       BFH-Urt. v. 17.1.1993 - I R 21/92, BFH/NV 1994, 83; BFH-Urt. v. 27.1.1977 I R 39/75, BStBl II 1977, 491       BFH-Urt. v. 27.1.1977 - I R 39/75, BStBl II 1977, 491       BFH-Urt. v. 13.11.1985 - I R 75/82, BStBl II 1986, 193; BFH-Urt. v. 1.4.2003 I R 51/02, BStBl II 2003, 779; Schmidt/Heinicke, EStG, 32. Aufl. § 20 Rz 23 m.w.N.       BFH-Urt. v. 1.4.2003 - I R 51/02, BStBl II 2003, 779       BFH-Urt. v. 17.2.1993 - I R 21/92, BFH/NV 1994, 83   

Prof. Dr. H.-Michael Korth, WP/StB, Hannover
Jahrgang: 2015 . Seite: 35
Die Gewinnrealisierung tritt bei Planungsleistungen eines Ingenieurs nicht erst mit der Abnahme oder Stellung der Honorarschlussrechnung ein, sondern bereits dann, wenn der Anspruch auf Abschlagszahlung nach § 8 Abs. 2 HOAI entstanden ist. BFH-Urt. v. 14.5.2014 - VIII R 25/11, BStBl II 2014, 968 I. Vorbemerkungen 1. Realisationsprinzip und Forderungsrealisierung N ...

Dirk Krohn, Steueroberamtsrat, Burg/Dithmarschen
Jahrgang: 2015 . Seite: 45
Für die Verpflichtung zur Prüfung des Jahresabschlusses einer Personenhandelsgesellschaft darf eine Rückstellung nicht gebildet werden, wenn diese Verpflichtung ausschließlich durch den Gesellschaftsvertrag begründet worden ist. BFH-Urt. v. 5.6.2014 - IV R 26/11, BStB ...

Dr. Norbert Bolz, Richter am FG, Hannover
Jahrgang: 2015 . Seite: 59
Setzt ein Kind i.R.e. dualen Studiums nach erfolgreichem Abschluss seines studienintegrierten Ausbildungsgangs sein parallel zur Ausbildung betriebenes Bachelorstudium fort, besteht ein Kindergeldanspruch bis zum Abschluss des Bachelorstudiums. BFH-Urt. v. 3.7.2014 - III R 52/13, BFH/NV 2014, 1941 I. Vorbemerkungen Volljährige Kinder, die das 25. Lj noch nicht vol ...

Prof. Dr. H.-Michael Korth, WP/StB, Hannover
Jahrgang: 2015 . Seite: 71
Entwurf eines BMF-Schreibens zur Pauschalierung der Einkommensteuer bei Sachzuwendungen I. Vorbemerkungen § 37 b EStG wurde durch das JStG 2007  eingefügt. Dadurch sollte den Stpfl. die Möglichkeit eingeräumt werden, die ESt auf bestimmte Sachzuwendungen an ArbN und Dritte mit einem Steuersatz von 30 %   pauschal zu übernehmen und a ...

Dr. Jörg Grune, Richter am FG, Hannover
Jahrgang: 2015 . Seite: 85
Betriebsvorrichtungen sind keine Bauwerke i.S.v. § 13 b Abs. 2 Nr. 4 UStG. BFH-Urt. v. 28.8.2014 - V R 7/14, BFH/NV 2015, 131 I. Vorbemerkung 1. Bauleistungen § 13 b Abs. 2 Nr. 4 i.V.m. Abs. 5 UStG regelt die Verlagerung der Steuer-schuld bei bestimmten Leistungen im Bausektor an einen qualifizierten Leistungsempfänger. Die Regelung erfasst Werklie ...

Dr. Jörg Grune, Richter am FG, Hannover
Jahrgang: 2015 . Seite: 95
Den Nachweis darüber, dass ein anderer Unternehmer Steuern für Lieferungen oder sonstige Leistungen gesondert in Rechnung gestellt hat, kann der Unternehmer mit allen verfahrensrechtlich zulässigen Beweismitteln führen. BFH-Urt. v. 23.10.2014 - V R 23/13, BFH/NV 2015, 291 I. Vorbemerkung 1. Rechnungen im Umsatzsteuerrecht a) Bedeutung Um das Recht auf Vorsteuerabzug ausüben zu können, muss der U ...

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