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Prof. Dr. Bert Kaminski, Helmut Schmidt Universität - Universität der Bundeswehr Hamburg
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Jahrgang: 2016 . Seite: 1
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Ausgewählte Änderungen durch das Steueränderungsgesetz 2015 und deren Auswirkungen in der Praxis I. Vorbemerkung Der Entwurf dieses Gesetzes wurde bereits im März 2015 unter dem Titel ... Entwurf eines Gesetzes zur Umsetzung der Protokollerklärung zum Gesetz zur A ...
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Dr. Norbert Bolz, Richter am FG a.D., Hannover
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Jahrgang: 2016 . Seite: 19
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Aufwendungen eines Arbeitnehmers für die Feier des Geburtstages und der Bestellung zum Steuerberater. BFH-Urt. v. 8.7.2015 - VI R 46/14, BStBl II 2015, 1013 I. Vorbemerkungen 1. Aufteilungsverbot Nach dem objektiven Nettoprinzip sind Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind, BA (§ 4 Abs. 4 EStG). In gleicher Weise sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sich ...
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AktStR: Dipl.-Finw. Markus Perschon, Steuerberater, Escheburg, 2016 S. 29: Fahrten Wohnung/Betrieb - Dreiecksfahrten Fahrten Wohnung/Betrieb - Dreiecksfahrten Dipl.-Finw. Markus Perschon, Steuerberater, Escheburg Jahrgang: 2016 . Seite: 29 Zur PDF-Fassung dieses Beitrages. Die Abzugsbeschränkung durch die gesetzliche Entfernungspauschale gilt für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte auch dann, wenn die jeweilige Hin- oder Rückfahrt durch ein Dienstgeschäft unterbrochen wird, gleichwohl aber als Ziel und Zweck der Fahrt das Erreichen der Wohnung oder der Betriebsstätte im Vordergrund steht ("Dreiecksfahrten"). Die für den Umweg entstandenen Mehrkosten sind voll abzugsfähig. BFH-Urteil. v. 19.5.2015 - VIII R 12/13, StuB 2015, 938 I. Vorbemerkungen 1. Allgemeines Zur Abgeltung der Aufwendungen für die Wege des Stpfl. zwischen Wohnung und Betriebsstätte sind BA nach § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6 EStG nur i.H.d. Entfernungspauschale mit pauschal 0,30 EUR/Entfernungs-km für die kürzeste Straßenentfernung pro Tag abzugsfähig. Ein Abzug der tatsächlichen Aufwendungen ist ausgeschlossen. Durch die Regelung soll eine Gleichbehandlung von ArbN und Selbstständigen erreicht werden. Daher ist die Entfernungspauschale unabhängig von den tatsächlichen Aufwendungen abzugsfähig, mithin auch dann, wenn gar keine Aufwendungen anfallen bzw. nachgewiesen werden oder zusätzliche Mehraufwendungen (z.B. für eine Stellplatzmiete) entstehen. Wird ein betrieblicher Pkw genutzt und werden sämtliche Aufwendungen als BA abgesetzt, müssen die auf die Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte entfallenden Aufwendungen entweder durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch oder durch eine pauschale Methode (" 0,03%-Methode") ermittelt werden und die Differenz zur Entfernungspauschale dem Gewinn hinzugerechnet werden. Bei mehreren Fahrten täglich vervielfacht sich der nach der 0,03%-Regelung pauschal ermittelte Hinzurechnungsbetrag nicht. Sind die Pauschbeträge höher als die nach den o.g. Grundsätzen ermittelten Aufwendungen (negative Unterschiedsbeträge), ist die Differenz zusätzlich als BA abzugsfähig. Ein solcher Fall ist insb. bei Anwendung der Fahrtenbuchmethode denkbar, wenn das Fahrzeug abgeschrieben ist und die laufenden Kosten sehr niedrig sind. 2. "Erste" Betriebsstätte seit VZ 2014 Zu den Auswirkungen der Reform des steuerlichen Reisekostenrechts zum 1.1.2014 auf die Aufwendungen für die Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte hat das BMF mit Schr. v. 23.12.2014 ausführlich Stellung genommen. Danach gilt die Abzugsbeschränkung ab dem VZ 2014 - wie bei ArbN - nur noch für eine - die sog. "erste" - Betriebsstätte. Der Betriebsstättenbegriff i.S.d. § 4 Abs. 5 Nr. 6 EStG weicht von demjenigen des § 12 AO ab. Insb. ist keine eigene Verfügungsmacht des Stpfl. erforderlich. Als erste Betriebsstätte i.S.d. § 4 Abs. 5 Nr. 6 EStG kommt eine von der Wohnung getrennte ortsfeste betriebliche Einrichtung des Selbstständigen, des Auftraggebers oder eines vom Auftraggeber bestimmten Dritten in Betracht. Die Bestimmung der ersten Betriebsstätte erfolgt bei Selbstständigen ausschließlich nach der quantitiativen Betrachtung. Voraussetzung für eine erste Betriebsstätte ist, dass der Selbstständige dort dauerhaft typischerweise arbeitstäglich oder je Arbeitswoche zwei volle Arbeitstage oder mindestens ein Drittel seiner regelmäßig Arbeitszeit tätig werden soll (Prognosebetrachtung). Eine Zuordnungsentscheidung, die bei ArbN durch den ArbG getroffen werden kann, ist bei Selbstständigen ausgeschlossen. Dauerhaftigkeit liegt vor, wenn die Tätigkeit unbefristet, für die gesamte Dauer der betrieblichen Tätigkeit oder über einen Zeitraum von mehr als 48 Monaten hinaus an einer ortsfesten Einrichtung ausgeübt werden soll. Bei der Prognoseentscheidung kann auf die Dauer des Auftragsverhältnisses abgestellt werden. Eine spätere Verlängerung des Auftragsverhältnisses ist nicht zu berücksichtigen. Liegt nach den o.g. Kriterien keine erste Betriebsstätte vor und sucht der Selbstständige a rbeitstäglich dauerhaft dasselbe weiträumige Tätigkeitsgebiet auf, so kommt gleichwohl die Abzugsbeschränkung zur Anwendung. 3. Vom BFH zu entscheidende Rechtsfrage Sind Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte, denen am selben Tag ein Mandantenbesuch vor- oder nachgeschaltet wurde (sog. Dreiecksfahrten), mit den tatsächlichen Kosten laut Fahrtenbuch oder nur begrenzt mit der hälftigen Entfernungspauschale zu berücksichtigen? II. BFH-Urt. v. 19.5.2015 - VIII R 12/13, StuB 2015, 938 1. Sachverhalt Der Kl. war im Streitjahr 2008 selbstständig als StB tätig. Für die Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte nutzte er zwei verschiedene betriebliche Pkw, für die er jeweils ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch führte. Bei sog. Dreiecksfahrten, bei denen er entweder auf dem Weg von der Wohnung zur Betriebsstätte oder umgekehrt zunächst einen Mandanten aufsuchte, erfasste er in seinem Fahrtenbuch die Dreiecksfahrt insg. als (rein) betriebliche Fahrt, also jeweils Hin- und Rückfahrt, und nur unmittelbare Fahrten von der Wohnung zur Betriebsstätte oder umgekehrt als Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb. Das FA berücksichtigte für die Tage, an denen Dreiecksfahrten stattgefunden hatten, die (eine) unmittelbare Fahrt zwischen Wohnung und Betriebsstätte hingegen nicht bei den betrieblichen Fahrten, sondern bei den Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und setzte für diese Tage nur die hälftige Entfernungspauschale i.H.v. 0,15 EUR als BA an. Das FG Münster gab der Klage teilweise statt. Für die Tage, an denen vor- bzw. nachgeschaltet Dreiecksfahrten durchgeführt wurden, setzte das FG die volle Entfernungspauschale i.H.v. 0,30 EUR an. Die jeweils eine Fahrt, die an diesen Tagen unmittelbar zum Betrieb oder zur Wohnung führte, erfasste das FG jedoch bei den Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte. Dadurch erhöhte sich die Quote der nichtabziehbaren BA entsprechend. Sachverhalt in tabellarisch zusammengefasster Form Kl. Selbstständiger Steuerberater 2008 Betrieblicher Pkw, ordnungsgemäßes Fahrtenbuch, teilweise Umwegfahrten (Mandantenbesuche) auf dem Weg zw. Wohnung/ Betrieb bzw. umgekehrt FA Umwegfahrt führt zu vollen BA, einfache unmittelbare Fahrt führt zur Abzugsbegrenzung i.H.d. hälftigen Entfernungspauschale FG Klage tw. erfolgreich, Umwegfahrt führt zu vollen BA, unmittelbare Fahrten zur Abzugsbegrenzung i.H.d. vollen Entfernungspauschale 2. Entscheidung und Begründung Der BFH wies die vom FG zugelassene Rev. des Kl. als unbegründet zurück und verwies die Rechtssache wegen begründeter Rev. des FA zurück an das FG. Durch die Entfernungspauschale sind sämtliche Aufwendungen, die durch die Wege zwischen Wohnung und Betriebsstätte entstehen, abgegolten. Das gilt auch bei Mehrfach-, Umweg-, Dreiecks- und Abholfahrten. Dies trägt dem Vereinfachungsgedanken der Entfernungspauschale Rechnung. Steht als Ziel und Zweck der Fahrt das Erreichen der Wohnung bzw. Betriebsstätte im Vordergrund, handelt es sich auch bei Umwegfahrten um Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte. Nur die bei einer betrieblich veranlassten Dreiecksfahrt entstandenen Mehrkosten, die für über die einfache Entfernung hinausgehende Strecken anfallen, können i.v.H. als BA abgesetzt werden. Die Abzugsbeschränkung des § 4 Abs. 5 Nr. 6 EStG ist verfassungsgemäß. Da die Sichtweise des BFH für den Kl. zu einem ungünstigeren Ergebnis führte, war seine Rev. wegen des Verböserungsverbots als unbegründet zurückzuweisen. Das FG hatte die über die einfache Entfernung hinausgehenden Strecken für die Umwegfahrten nicht ermittelt, da es von insg. (rein) betrieblichen Fahrten ausging, sodass die Sache aufgrund der Rev. des FA an das FG zurückzuverweisen war. III. Anmerkungen Die Entscheidung des BFH überzeugt, führt für die Praxis jedoch zu einer komplizierten Auswertung von Fahrtenbüchern. Außerdem wirft das Urt. die Frage auf, wann das Aufsuchen der Betriebsstätte bzw. der Wohnung im Vordergrund steht. Die Urteilsgrundsätze sind auch bei der Pkw-Überlassung an ArbN zu beachten. 1. Ordnungsgemäßes Fahrtenbuch Im Urteilsfall wurde ein Fahrtenbuch geführt. Da die Anforderungen an dessen Ordnungsmäßigkeit sehr hoch sind, wirft das Urt. die Frage auf, wie die beschriebenen Dreiecksfahrten zu erfassen sind, um die Ordnungsmäßigkeit nicht zu gefährden, da insb. jede betriebliche Fahrt einzeln aufgezeichnet werden muss . Im Urteilsfall wurde die Ordnungsmäßigkeit des Fahrtenbuchs nicht beanstandet, obwohl die Dreiecksfahrten als betriebliche und nicht als Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb erfasst wurden. Damit stellt eine ggf. unzutreffende steuerliche Würdigung der Fahrt (betrieblich - Wohnung/Betrieb - privat) die Anerkennung eines Fahrtenbuchs zutreffend nicht in Frage, wenn die formelle Ordnungsmäßigkeit erfüllt wird. Für die Praxis stellt sich die Auswertung eines Fahrtenbuchs jedoch kompliziert dar. Beispiel Der Unternehmer A fährt am 2.1.2016 vormittags von seiner Wohnung zunächst zu einem Mandanten (8 km) und erst danach in seine erste Betriebsstätte (7 km). Auf dem Rückweg fährt er nachmittags unmittelbar zu seiner Wohnung (10 km, kürzeste Entfernung). Da die Fahrten am Vormittag einzeln zu erfassen sind und es sich nicht um unmittelbare Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb handelt, werden diese als betriebliche Fahrten angesehen. Die Fahrt am Nachmittag ist als Fahrt zwischen Wohnung und Betrieb zu qualifizieren. Bei der Auswertung des Fahrtenbuchs müssen nunmehr die betrieblichen Dreiecksfahrten anders gewürdigt werden als "normale" betriebliche Fahrten. Von den insgesamt 15 km sind 10 km den Fahrten Wohnung und Betrieb zuzurechnen. Für den 2.1.2016 ist die volle Entfernungspauschale zu berücksichtigen. 2. Aufsuchen der Wohnung/Betriebsstätte im Vordergrund Entscheidungserheblich ist also, dass das Aufsuchen der Wohnung bzw. der Betriebsstätte trotz des Umwegs zur Erledigung eines Dienstgeschäftes im Vordergrund steht. Dies wirft die Frage auf, unter welchen Voraussetzungen dies der Fall ist, mit der Folge, dass die Aufwendungen für die Dreiecksfahrten dann in vollem Umfang zu berücksichtigen sind. Denkbar wäre es hier, nach zeitlichen oder qualitativen Kriterien abzugrenzen. Führt eine Dreiecksfahrt nicht zur Abzugsbeschränkung nach § 4 Abs. 5 Nr. 6 EStG und ist damit nur die jeweilige Hin- oder Rückfahrt als Fahrt zwischen Wohnung und Betriebsstätte zu würdigen, stellt sich die Frage, ob die hälftige oder volle Entfernungspauschale zum Abzug kommt. Nach Auffassung der FinVerw ist die Entfernungspauschale in diesen Fällen nur zur Hälfte anzusetzen . Wird das Kraftfahrzeug lediglich für eine Hin- oder Rückfahrt benutzt, z.B. wenn sich an die Hinfahrt eine Auswärtstätigkeit anschließt, die an der Wohnung des ArbN endet, so ist die Entfernungspauschale nur zur Hälfte anzusetzen. Der BFH hat diese Frage in seiner Entscheidung offengelassen, während das FG Münster in der Vorinstanz einen vollen Abzug für geboten hielt. Beispiel Der selbstständige StB A sucht am 3.1.2016 zunächst seine Kanzlei auf. Am Nachmittag startet er unmittelbar von der Kanzlei zu einer zweitägigen Auswärtstätigkeit, von der er unmittelbar in seine Wohnung zurückkehrt. Die Fahrt von der Wohnung in die Kanzlei ist als Fahrt zwischen Wohnung und Betriebsstätte zu beurteilen. Bei den folgenden Fahrten handelt es sich bis zum Erreichen der Wohnung um betriebliche Fahrten. Offen bleibt, ob die Entfernungspauschale für den 3.1.2016 trotzdem i.v.H. oder nur zur Hälfte zu berücksichtigen ist. 3. Anwendung der "0,03%-Regelung" Dem Urteilsfall lag ein Sachverhalt zugrunde, in dem der Stpfl. ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch geführt hatte. Gleichwohl hat die Entscheidung auch Bedeutung für die in der Praxis überwiegenden Fälle, in denen die Kürzung der BA nach § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6 S. 3 HS 1 EStG pauschal nach der sog. 0,03%-Regelung ermittelt wird. Aus der Entscheidung ergibt sich, dass sich die Anwendung der Pauschalregelung nicht durch Umwegfahrten vermeiden bzw. abmildern lässt. Beispiel A ist gewerblicher Einzelunternehmer und nutzt im VZ 2016 für die Fahrten zwischen Wohnung und erster Betriebsstätte (einfache Entfernung 10 km) einen dem BV zugeordneten Pkw. Die Aufwendungen für den Pkw werden in vollem Umfang als BA zum Abzug gebracht. A sucht den Betrieb monatlich an 20 Tagen auf. Auf dem Weg von der Wohnung in den Betrieb fährt A grds. zunächst bei einem Kunden (8 km) vorbei und sucht erst danach seine Betriebsstätte (6 km) auf. Den Weg nach Hause fährt er unmittelbar vom Betrieb zur Wohnung. Obwohl A den Betrieb nicht unmittelbar aufsucht, sind die BA im VZ 2016 nach § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6 EStG um 0,03% v. 50.000 EUR x 10 km x 12 Monate = 1.800 EUR zu kürzen. Als BA können pauschal 0,30 EUR x 10 km x 240 Tage = 720 EUR abgezogen werden. Die Mehr-km aufgrund des Umwegs wirken sich nicht zusätzlich aus, da bereits alle BA gewinnmindernd berücksichtigt worden sind. Hinweis I.R.d. pauschalen "0,03%-Regelung" wird ein monatlicher entfernungsbezogener Hinzurechnungsbetrag ermittelt. Bei Festlegung des Prozentsatzes ist der Gesetzgeber von durchschnittlich 15 Arbeitstagen monatlich ausgegangen. Mit Urt. v. 4.4.2008 hat der BFH in einem Fall der Pkw-Überlassung an einen AN entschieden, dass der geldwerte Vorteil anstelle des in § 8 Abs. 2 S. 3 EStG vorgesehenen Zuschlags auch mit einer taggenauen Einzelbewertung der Fahrten mit 0,002% des Listenpreises i.S.d. § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 EStG je Entfernungs-km angesetzt werden kann. Die FinVwerw hat sich dieser Auffassung bzgl. ArbN mit BMF-Schr. v. 1.4.2011 angeschlossen. Aufgrund der gebotenen Gleichbehandlung von ArbN und Selbstständigen stellt sich die Frage, ob anstelle der monatsbezogenen Berechnung auch hier eine taggenaue Berechnung vorgenommen werden kann. Dies ist u.E. zu bejahen. Das FG Düsseldorf hat eine taggenaue Berechnung mit Urt. v. 24.7.2014 abgelehnt. Es verweist in seiner Entscheidung insb. auf die Möglichkeit zur Führung eines Fahrtenbuchs zur Vermeidung einer pauschalen BA-Kürzung. Das zwischenzeitlich anhängige Rev.-Verfahren ist durch Rücknahme erledigt. Beim BFH ist jedoch ein weiteres Rev.-Verfahren anhängig. IV. Fazit Die Entscheidung des BFH überzeugt inhaltlich, birgt aufgrund der komplizierten Auswertung der Fahrtenbücher für die Praxis jedoch erhebliches Streitpotenzial i.R.v. Bp einschl. der LSt-Ap. Insb. die Frage, wann das Aufsuchen der Betriebsstätte im Vordergrund steht, ist dazu klärungsbedürftig. Vgl. BFH-Beschl. v. 11.9.2003 - VI B 101/13, BStBl II 2003, 893 und BFH-Beschl. v. 11.9.2012 - VI B 43/12, BFH/NV 2012, 2023 § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6 S. 3 HS 2 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 3 EStG § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6 S. 3 HS 1 EStG BMF-Schr. v. 18.11.2009 - IV C 6 - S 2177/07/10004, BStBl I 2009, 1326 Rz 33 Vgl. dazu Schmidt/Heinicke, EStG, 34. Aufl., § 4 Rz 584 Gesetz v. 20.2.2013, BGBl I 2013, 285; vgl. hierzu Grune, AktStR 2013, 199; Korth, AktStR 2013, 551 BMF-Schr. v. 23.12.2014 - IV C 6 - S 2145/10/10005:001 - BStBl I 2015, 26 Vgl. BMF-Schr. v. 23.12.2014 - IV C 6 - S 2145/10/10005:001 - BStBl I 2015, 26, Tz 1 s. Bolz, AktStR 2015, 193; Moritz, AktStR 2015, 541 BFH-Urt. v. 29.4.2014 - VIII R 33/10, BStBl II 2014, 777 FG Münster, Urt. v. 19.12.2012 - 11 K 1785/11 F, EFG 2013, 419 Vgl. Art. 19 Abs. 4 GG sowie § 96 Abs. 1 S. 2 FGO als einfachgesetzliche Ausgestaltung Vgl. hierzu Schmidt/Kulosa, EStG, 34. Aufl., § 6 Rz 531 ff H 9.10 "Fahrtkosten" LStH 2015 mit Verweis auf BFH-Urt. 26.7.1978 - VI R 16/76, BStBl II 1978, 661 zum damaligen Werbungskostenpauschbetrag FG Münster, Urt. v. 19.12.2012 - 11 K 1785/11 F, EFG 2013, 419 BT-Drucks. 13/1686, S. 8 BFH-Urt. v. 4.4.2008 - VI R 85/04, BStBl II 2008, 887; bespr. v. Bolz, AktStR 2008, 407 BMF-Schr. v. 1.4.2011 - IV C 5 - S 2334/08/10010, BStBl I 2011, 301; bespr. v. Korth, AktStR 2011, 217 Ablehnend Schmidt/Heinicke, EStG, 34. Aufl., § 4 Rz 584 FG Düsseldorf, Urt. v. 24.7.2014 - 11 K 1586/13 F, EFG 2014, 1770 Az: III R 25/14 Az des BFH: VIII R 14/15 - Vorinstanz FG Düsseldorf v. 27.8.2014 - 7 K 2207/14 F
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Dipl.-Finw. Markus Perschon, Steuerberater, Escheburg
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Jahrgang: 2016 . Seite: 39
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Ein Masterstudium ist jedenfalls dann Teil einer einheitlichen Erstausbildung, wenn es zeitlich und inhaltlich auf den vorangegangenen Bachelorstudiengang abgestimmt ist und das - von den Eltern und dem Kind - bestimmte Berufsziel erst darüber erreicht werden kann. BFH-Urt. v. 3.9.2015 - VI R 9/15, BFH/NV 2016, 113 I. Vorbemerkungen 1. Allgemeines Die ...
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Dipl.-Finw. Markus Perschon, Steuerberater, Escheburg
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Jahrgang: 2016 . Seite: 51
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Während eines mehrjährigen Auslandsaufenthalts zum Zwecke einer Berufsausbildung behält ein Kind seinen Wohnsitz in der Wohnung der Eltern im Inland im Regelfall nur dann bei, wenn es diese Wohnung zumindest überwiegend in den ausbildungsfreien Zeiten nutzt. Nicht erforderlich ist hingegen, dass das Kind den weit überwiegenden Teil der ausbildungsfreien Zeit im Inland verbringt. BFH-Urt. v. 23.6.201 ...
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Dipl.-Finw. Markus Perschon, Steuerberater, Escheburg
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Jahrgang: 2016 . Seite: 59
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Die Auswechselung der Gesellschafter aufgrund einer Anteilsübertragung betrifft grundsätzlich nur das Gesellschaftsverhältnis. Der Betrieb der Gesellschaft bleibt dadurch in der Regel unberührt. Die Übernahme der den Gesellschaftern durch die Anteilsübertragung entstehenden Kosten durch die Gesellschaft ist daher regelmäßig ...
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Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover
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Jahrgang: 2016 . Seite: 69
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Eine Steuerbefreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4 c ErbStG für ein Familienheim scheidet aus, wenn der Erwerber von vornherein gehindert ist, die Wohnung in dem von Todes wegen erworbenen Einfamilienhaus für eigene Zwecke zu nutzen und deshalb auch tatsächlich nicht einzieht. BFH-Urt. v. 23.6.2015 - II R 13/13, BFH/NV 2015, 1644 Ein Familienheim i.S.d. § 13 Abs. 1 Nr. 4 c S. 1 ErbStG setzt ...
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