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Prof. Dr. Bert Kaminski, Helmut Schmidt Universität - Universität der Bundeswehr Hamburg
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Jahrgang: 2025 . Seite: 563
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1. Auch Gewinne aus dem Online-Pokerspiel in der Variante „Pot Limit Omaha“ können unter besonderen Voraussetzungen als Einkünfte aus Gewerbebetrieb der Einkommensteuer unterliegen (ebenso zur Variante „Texas Hold'em“ bereits Senatsurteil vom 22.2.2023 - X R 8/21, BFHE 280, 104, BStBl II 2023, 811). 2. ...
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Dipl.-Finw. Markus Perschon, Steuerberater, Escheburg
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Jahrgang: 2025 . Seite: 581
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Der Umstand, dass eine KG gewerblich geprägt ist, steht der Teilwertabschreibung einer wertlosen Darlehensforderung des Gesellschafters gegen die KG vor deren Vollbeendigung nicht entgegen, wenn wegen einer Betriebsaufgabe der KG die Grundsätze korrespon ...
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Dipl.-Finw. Markus Perschon, Steuerberater, Escheburg
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Jahrgang: 2025 . Seite: 591
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1. Werden Wirtschaftsgüter einer gewerblich geprägten Personengesellschaft wegen des Wegfalls dieser Prägung in das Privatvermögen überführt und von der nunmehr vermögensverwaltenden Gesellschaft weiterhi ...
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Prof. Dr. Bert Kaminski, Helmut Schmidt Universität - Universität der Bundeswehr Hamburg
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Jahrgang: 2025 . Seite: 603
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1. Wird die Übertragung eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft durch die Parteien des Kaufvertrags wegen Wegfalls der Geschäftsgrundlage rückgängig gemacht, kann dieses Ereignis steuerlich auf den Zeitpunkt der Veräußerung zurüc ...
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Dipl.-Finw. (FH) Michael Seifert, Steuerberater, Troisdorf
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Jahrgang: 2025 . Seite: 617
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Das BMF hat am 4.8.2025 einen Referentenentwurf einer Siebten Verordnung zur Änderung steuerlicher Verordnungen vorgelegt. Hiermit werden mehrere Verordnungen geändert, die u.a. auch die Immobilienbesteuerung betreffen. I. Ausgangspunkte 1. Grundstücke im Betriebs- oder Privatve ...
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Dipl.-Finw. (FH) Michael Seifert, Steuerberater, Troisdorf
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Jahrgang: 2025 . Seite: 631
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Führt der Steuerpflichtige i.R.e. doppelten Haushaltsführung am Ort des Lebensmittelpunkts einen Ein-Personen-Haushalt, stellt sich die Frage nach der finanziellen Beteiligung an den Kosten der Lebensführung i.S.v. § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 EStG nicht. BFH-Urt. v. 29.4.2025 - VI R 12/23, BFH/NV 2025, 1350 I. Vorbemerkungen 1. Grundsätzliches Notwendige Meh ...
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AktStR: Dirk Krohn, Steueroberamtsrat, Burg/Dithmarschen, 2025 S. 645: Gewerbesteuerrechtliche Zurechnung des Gewinns aus der Anteilsveräußerung bei doppelstöckigen Personengesellschaften Gewerbesteuerrechtliche Zurechnung des Gewinns aus der Anteilsveräußerung bei doppelstöckigen Personengesellschaften Dirk Krohn, Steueroberamtsrat, Burg/Dithmarschen Jahrgang: 2025 . Seite: 645 Zur PDF-Fassung dieses Beitrages. 1. Der § 7 S. 2 Nr. 2 GewStG unterfallende Gewinn aus der Veräußerung eines Anteils an der Oberpersonengesellschaft ist nicht auf die stillen Reserven der Oberpersonengesellschaft und die stillen Reserven der Unterpersonengesellschaft aufzuteilen. Es handelt sich vielmehr um einen einheitlichen Veräußerungsvorgang auf der Ebene der Oberpersonengesellschaft. 2. Der Gewerbeertrag der Oberpersonengesellschaft unterliegt im Hinblick auf den Gewinn aus der Veräußerung des Anteils an der Oberpersonengesellschaft auch insoweit nicht der Kürzung nach § 9 Nr. 2 GewStG, als der Veräußerungsgewinn auf stille Reserven der Unterpersonengesellschaft entfällt. 3. § 3 Nr. 20 Buchst. b GewStG ist nicht anwendbar, wenn eine Oberpersonengesellschaft ihren Anteil an der Unterpersonengesellschaft veräußert, deren Gewerbeertrag nach § 3 Nr. 20 Buchst. b GewStG (teilweise) von der Gewerbesteuer befreit ist. BFH-Urt. v. 8.5.2025 - IV R 40/22, BStBl II 2025, 603 I. Doppelstöckige Personengesellschaften 1. Überblick Im Unterschied zur Schwester-PersG , bei denen die Gesellschafter ggf. im gleichen Beteiligungsverhältnis an mehreren PersG beteiligt sind, ist von einer doppelstöckigen PersG die Rede, wenn eine PersG (Ober-PersG) Gesellschafterin einer gewerblich tätigen PersG (Unter-PersG) ist. In der Praxis sind doppelstöckige PersG auf Ebene der Ober-PersG durch den Ausweis der Beteiligung in der HB zu erkennen, sowie durch den Eingang behördeninterner ESt4B-Mitteilungen der Unter-PersG. Zivilrechtlich ist Gesellschafter, wer als Mitglied einer PersG die Rechte und Pflichten nach den §§ 705 ff. BGB und in den Fällen einer Personenhandelsgesellschaft zusätzlich nach den Vorschriften des HGB (§§ 105 ff. für die OHG und §§ 161 ff. für die KG) innehat. Dem Gesellschaftsverhältnis liegt ein Gesellschaftsvertrag zugrunde, auf dessen Grundlage die Gesellschafter einen gemeinsamen Zweck zu erreichen suchen (§ 705 BGB). Ausgehend von diesem Grundsatz können Gesellschafter einer PersG nicht nur natürliche Personen sein, sondern auch Gesellschaften. Neben den KapG gilt dies auch für PersG, die gesellschaftsrechtlich betrachtet als solche die Stellung einer Gesellschafterin haben können. Nach Auffassung des BFH gilt dies allerdings nur für eine OHG, eine KG oder eine gewerblich tätige Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR). Da die Gesellschafter einer gewerblich tätigen PersG grds. als Mitunternehmer zu beurteilen sind, gilt dies auch für die Ober-PersG. Dies ist auf eine freiberuflich tätige PersG (GbR) zu übertragen, an der eine GmbH beteiligt ist: Beratungshinweis: Partnergesellschaften Dieser Sachverhalt kann bei einer Partnerschaftsgesellschaft dagegen nicht eintreten, weil an dieser nur natürliche Personen beteiligt sein können (§ 1 Abs. 1 S. 3 PartGG). 2. Gewinnermittlung bei der Unter-Personengesellschaft Grundlage des Gesamtgewinns der Unter-PersG und damit auch deren Gewerbeertrags ist das Ergebnis der steuerrechtlichen Gesamtbilanz, die - ohne als solche aufgestellt zu werden - aufgrund additiver Gewinnermittlung sich aus der Gesamthandsbilanz sowie den Sonder- und Ergänzungsbilanzen ihrer Mitunternehmer zusammensetzt. Der Gesamthandsgewinn ist den Gesellschaftern der Unter-PersG einschließlich der Ober-PersG als Gesellschafterin nach Maßgabe der gesellschaftsvertraglichen Gewinnverteilungsabrede zuzurechnen. Der auf die Ober-PersG entfallende Gewinn- oder Verlustanteil geht in den Steuerbilanzgewinn der Ober-PersG ein und wird erst auf dieser Ebene den Gesellschaftern der Ober-PersG zugerechnet. Gleiches gilt für Ergebnisse aufgrund einer Ergänzungsbilanz und einer Sonderbilanz, die für die Ober-PersG von der Unter-PersG aufzustellen sind. Soweit die Wirtschaftsjahre der beiden PersG nicht gleichlaufen, führt dies zu einer zeitversetzten Versteuerung. Beratungshinweis: Verfahrensrechtliche Behandlung Verfahrensrechtlich sind sowohl für die Unter-PersG als auch für die Ober-PersG gesonderte und einheitliche Feststellungen durchzuführen. 3. Veräußerung des Anteils an der Unter- durch die Ober-Personengesellschaft Veräußert die Ober-PersG ihre Beteiligung an der Unter-PersG ist auch der Veräußerungsgewinn (§ 16 Abs. 1 Nr. 2 EStG) in die gesonderte und einheitliche Gewinnfeststellung der Unter-PersG einzubeziehen. Der Gewinn ist grds. begünstigt nach § 16 Abs. 4 EStG und § 34 Abs. 3 EStG, soweit die persönlichen Voraussetzungen erfüllt sind und der ganze Mitunternehmeranteil veräußert wurde. Dies gilt unabhängig davon, dass die Ober-PersG als Gesellschafterin der Unter-PersG kein Lebensalter hat und nicht berufsunfähig sein kann. Der Veräußerungsgewinn i.S.d. § 16 Abs. 2 EStG entspricht dem Unterschiedsbetrag zwischen dem Veräußerungspreis und dem spiegelbildlich ermittelten Buchwert des Bilanzpostens „Beteiligung an der Unter-PersG“ in der Steuerbilanz der Ober-PersG. Unmaßgeblich ist dagegen der Buchwert lt. HB. Die Veräußerung des Anteils an der Unter-PersG unterliegt - ungeachtet der einkommensteuerrechtlichen Beurteilung als Veräußerungsgewinn - bei der Unter-PersG der GewSt (§ 7 S. 2 Nr. 2 GewStG), denn er wird nicht von einer natürlichen unmittelbar beteiligten Person erzielt. Dies gilt unabhängig von der Frage, ob und in welchem Umfang auf der Ebene der Ober-PersG natürliche Personen beteiligt sind. Auf der Ebene der Ober-PersG ist die Kürzung nach § 9 Nr. 2 GewStG bzw. Hinzurechnung nach § 8 Nr. 8 GewStG zu beachten. 4. Veräußerung des Anteils an der Ober-PersG Sofern ein Anteil an der Ober-PersG veräußert wird, ist der daraus resultierende Gewinn - auch soweit dieser auf stille Reserven der Unter-PersG entfällt - auf Ebene der Obergesellschaft festzustellen. Daraus folgt, dass der ganze Veräußerungsgewinn nicht der GewSt unterliegt, wenn der Obergesellschafter eine natürliche Person ist. Insbesondere erfolgt auch keine anteilige Besteuerung der auf die Beteiligung an der Unter-PersG entfallenden und aufgedeckten stillen Reserven. Das gilt auch für die stillen Reserven, die i.Z.m. WG des Sonderbetriebsvermögens des Obergesellschafters bei der Unter-PersG aufgedeckt werden. Soweit die Veräußerung durch einen Obergesellschafter erfolgt, der keine natürliche Person mit unmittelbarer Beteiligung ist, entsteht die GewSt nur auf der Ebene der Ober-PersG. Namentlich erfolgt keine „Durchstockung“ im Hinblick auf die anteiligen stillen Reserven, die auf die Unter-PersG entfallen. II. Einbringung in eine Kapitalgesellschaft nach § 20 UmwStG 1. Grundsätze Eine Einbringung setzt voraus, dass ein Betrieb, Teilbetrieb oder Mitunternehmeranteil in eine KapG oder eine Genossenschaft gegen Gewährung neuer Anteile eingebracht wird (§ 20 Abs. 1 UmwStG). Der Einbringungs-vorgang stellt aus der Sicht des Einbringenden grds. einen gewinnrealisierenden, tauschähnlichen Vorgang dar (Betriebsvermögen gegen Anteile). Aus der Sicht der aufnehmenden KapG handelt es sich um eine Einlage. Unter den Voraussetzungen des § 20 UmwStG kann die Einbringung aber auf Antrag steuerneutral zum Buch- oder Zwischenwert durchgeführt werden. Der Einbringende muss gem. § 1 Abs. 2 und 4 UmwStG entweder eine nach den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaates der EU oder des EWR gegründete Gesellschaft sein, die ihren Sitz und Ort der Geschäftsleitung innerhalb eines dieser Staaten hat, oder eine natürliche Person, die ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in der EU oder im EWR hat und nicht aufgrund eines DBA als im Drittland ansässig angesehen wird. Als übernehmende Gesellschaft kommt sowohl eine KapG (d.h. AG, KGaA, GmbH oder eine SE) als auch eine Genossenschaft (inkl. der Europäischen Genossenschaft (SCE)) in Betracht (vgl. § 1 Abs. 3 und 4 UmwStG). Entsprechend den Anforderungen an den Einbringenden muss der übernehmende Rechtsträger eine Gesellschaft sein, die nach dem Recht eines Mitgliedstaates der EU oder des EWR gegründet wurde und Sitz sowie Geschäftsleitung innerhalb der EU oder des EWR hat (doppeltes Ansässigkeitserfordernis). Die übernehmende KapG muss als Gegenleistung für die Einbringung von Unternehmensteilen (zumindest teilweise) neue Anteile an den Einbringenden gewähren. Die Anteile an der übernehmenden KapG gelten beim Einbringenden als sperrfristbehaftete erhaltene Anteile nach § 22 Abs. 1 UmwStG. 2. Rechtsfolgen für den Einbringenden Nach dem Konzept der rückwirkenden Besteuerung der im Einbringungszeitpunkt vorhandenen stillen Reserven, kommt es zu einer rückwirkenden Versteuerung der zu diesem Zeitpunkt vorhandenen stillen Reserven (Einbringungsgewinn I), soweit die im Zuge der Einbringung erhaltenen Anteile innerhalb der Sperrfrist von sieben Jahren nach dem Einbringungszeitpunkt veräußert werden oder einer der in § 22 Abs. 1 S. 6 UmwStG genannten Ersatztatbestände realisiert wird. Nach § 22 Abs. 1 UmwStG führt die Veräußerung der erhaltenen KapG-Anteile innerhalb eines Zeitraums von sieben Jahren nach dem Einbringungszeitpunkt rückwirkend im Wirtschaftsjahr der Einbringung zu einem Einbringungsgewinn I, der als Veräußerungsgewinn i.S.v. § 16 EStG allerdings ohne Anwendung von § 16 Abs. 4 und § 34 EStG versteuert wird und ggf. auch der Gewerbesteuer unterliegt, zur Entstehung nachträglicher Anschaffungskosten i.H. des Einbringungsgewinns I und im Jahr der Veräußerung der Anteile zu einem Veräußerungsgewinn i.R.d. §§ 13, 15, 17, 18 EStG, der dem Teileinkünfteverfahren bzw. bei Körperschaften der - wirtschaftlich betrachtet - 95 %igen Steuerfreistellung gem. § 8 b Abs. 3 i.V.m. Abs. 5 KStG unterliegt. Bei einem nur teilweisen Verkauf der Anteile ergeben sich die Rechtsfolgen des § 22 UmwStG nur anteilig, während die aus dem Einbringungsgewinn I resultierenden nachträglichen Anschaffungskosten nach dem Bsp. in Rn 22.03 UmwSt-Erlass 2025 den veräußerten Anteilen zuzuordnen sind. Die Veräußerung der erhaltenen Anteile gilt insoweit als rückwirkendes Ereignis i.S.v. § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO; eine rückwirkende Verzinsung ist hiermit nicht verbunden, da gem. § 233 Nr. 2 a AO der Zinslauf erst 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres beginnt, in dem das rückwirkende Ereignis eingetreten ist. Neben der Veräußerung der erhaltenen Anteile enthält § 22 Abs. 1 S. 6 Nr. 1 - 6 UmwStG eine Reihe weiterer schädlicher Ereignisse, bei deren Realisation während des Siebenjahreszeitraums eine Besteuerung des Einbringungsgewinns I ausgelöst wird. Als veräußerungsähnliche Tatbestände werden definiert: Unentgeltliche Übertragung der erhaltenen Anteile, z.B. verdeckte Einlage (Nr. 1) Entgeltliche Übertragung der erhaltenen Anteile, z.B. alle Umwandlungen auch zum Buchwert Auch die Einbringung der erhaltenen Anteile über dem Buchwert durch Sacheinlage nach § 20 Abs. 1 UmwStG (Nr. 2) oder durch Anteilstausch nach § 21 Abs. 1 UmwStG Auflösung, Abwicklung oder Kapitalherabsetzung der KapG, an der die Anteile bestehen (Nr. 3) Einbringung der erhaltenen Anteile zum Buchwert nach § 20 Abs. 1 UmwStG oder § 21 Abs. 1 UmwStG und unmittelbare oder mittelbare Veräußerung, verdeckte Einlage oder Einbringung über dem Buchwert der Anteile durch die übernehmende KapG ( Ketteneinbringung, Nr. 4) Einbringung der erhaltenen Anteile zum Buchwert nach § 20 Abs. 1 UmwStG oder § 21 Abs. 1 UmwStG und unmittelbare oder mittelbare Veräußerung, verdeckte Einlage oder Einbringung über dem Buchwert der aus der vorgenannten Einbringung erhaltenen Anteile durch den Einbringenden (Nr. 5) Einbringender erfüllt nicht mehr die persönlichen Voraussetzungen des § 1 Abs. 4 UmwStG (Nr. 6). Dies kann z.B. aufgrund einer Sitzverlegung der einbringenden Gesellschaft der Fall sein. Bei einer Veräußerung der sperrfristbehafteten Anteile bzw. bei Realisation eines schädlichen Ereignisses i.S.d. § 22 Abs. 1 S. 6 UmwStG während der siebenjährigen Sperrfrist müssen daher die im Einbringungszeitpunkt vorhandenen stillen Reserven ermittelt werden. Nach § 22 Abs. 1 S. 3 UmwStG ergibt sich der Einbringungsgewinn I als Differenz zwischen dem gemeinen Wert des eingebrachten Betriebsvermögens im Einbringungszeitpunkt abzüglich der Kosten für den Vermögensübergang und dem Wert, mit dem die aufnehmende GmbH das eingebrachte Betriebsvermögen angesetzt hat. Für jedes seit dem Einbringungszeitpunkt abgelaufene Zeitjahr mindert sich der Einbringungsgewinn I linear um ein Siebtel. Der Gesetzgeber geht offensichtlich davon aus, dass die Vermutung eines Missbrauchs mit zunehmendem Abstand zum Einbringungszeitpunkt abnimmt. Je länger die Sperrfrist läuft, umso geringer ist die Wahrscheinlichkeit, dass der ursprüngliche Einbringungsvorgang nur dazu dienen sollte, eine nachfolgende Veräußerung vorzubereiten. 3. Gewerbesteuerliche Behandlung des Einbringungsgewinn I Das UmwStG enthält keine gesonderten Regelungen zur gewerbesteuerrechtlichen Beurteilung der Einbringungsgewinne. Nach Auffassung der FinVerw sind die Grundsätze zur Beurteilung von Veräußerungsgewinnen auf die Einbringungsgewinne zu übertragen. Ist Einbringender eine natürliche Person, gehört der Einbringungsgewinn I nicht zum steuerpflichtigen Gewerbeertrag, wenn es sich bei dem Sacheinlagegegenstand um einen Betrieb, Teilbetrieb oder ganzen Mitunternehmeranteil handelt. Dies gilt auch dann, wenn die übernehmende Gesellschaft das eingebrachte Betriebsvermögen nicht insgesamt mit dem gemeinen Wert ansetzt. Auch aufgedeckte stille Reserven infolge der Entnahme unwesentlicher WG anlässlich der Einbringung sind vom Gewerbeertrag auszunehmen. Ist Einbringender eine PersG, unterliegt der Einbringungsgewinn nach § 7 S. 2 GewStG insoweit nicht der GewSt, als er auf unmittelbar an der PersG beteiligte natürliche Personen entfällt und es sich nicht um die Einbringung eines Mitunternehmeranteils handelt, weil in diesem Fall die GewSt auf Ebene der Unter-PersG entsteht und die natürliche Person nicht unmittelbar an der Unter-PersG beteiligt ist. Ist hingegen eine KapG Einbringender, so zählt der Einbringungsgewinn vollen Umfangs immer zum Gewerbeertrag. Im UmwStE 2025 wurden die zu der Frage der gewerbesteuerlichen Behandlung der Einbringungsgewinne ergangenen Urteile des BFH aufgenommen. Entsprechend wurde geregelt, dass die Einbringungsgewinne nur dann der GewSt unterliegen, wenn die Einbringung selbst, wäre sie zum gemeinen Wert erfolgt, auch der GewSt unterlegen hätte. Ein Einbringungsgewinn I unterliegt demnach nur dann der GewSt, wenn Einbringender eine KapG ist oder eine PersG, an der unmittelbar keine natürlichen Personen beteiligt sind. III. Vom BFH zu entscheidende Rechtsfrage I.R.d. Klageverfahrens hatte der BFH über folgende Fragen zu befinden: Ist der § 7 S. 2 Nr. 2 GewStG unterfallende Gewinn aus der Veräußerung eines Anteils an der Ober-PersG auf die stillen Reserven der Ober-PersG und die stillen Reserven der Unter-PersG aufzuteilen? Unterliegt der Gewerbeertrag der Ober-PersG im Hinblick auf den Gewinn aus der Veräußerung des Anteils an der Ober-PersG nicht der Kürzung nach § 9 Nr. 2 GewStG, als der Veräußerungsgewinn auf stille Reserven der Unter-PersG entfällt? Ist § 3 Nr. 20 Buchst. b GewStG anwendbar, wenn eine Ober-PersG ihren Anteil an der Unter-PersG veräußert, deren Gewerbeertrag nach § 3 Nr. 20 Buchst. b GewStG (teilweise) von der GewSt befreit ist? IV. BFH-Urt. v. 8.5.2025 - IV R 40/22, BStBl II 2025, 603 1. Sachverhalt Die Rechtsvorgängerin der Klägerin, die A-KG, gehörte bis zu ihrem Erlöschen zum Konzernverbund, der ganz überwiegend Krankenhäuser und Kliniken betrieb. Die A-KG wurde als Konzernobergesellschaft gegründet, um die Beteiligungen an diversen Klinik-KGs rechtlich zu bündeln und ein einheitliches Kreditrating zu erreichen. Sie hielt meist 100 % des Kommanditkapitals der beteiligten Klinik-KGs. Neben diesen Beteiligungen befanden sich lediglich eine Immobilie (die Konzernzentrale) sowie konzerninterne Forderungen und Bankguthaben im Betriebsvermögen der A-KG. Das Kommanditkapital der A-KG hielten bis zum Streitjahr die B-GmbH zu 90,5 % und die C-Stiftung zu 9,5 %, beide mit Sitz in einem Mitgliedstaat der EU. An der B-GmbH war die C-Stiftung zu 90,1 % beteiligt. Im Jahr 2010 brachte die C-Stiftung ihre Beteiligung an der A-KG auf Antrag zu Buchwerten (§ 20 Abs. 2 S. 2 UmwStG) in die B-GmbH ein und erhielt im Gegenzug Anteile an der B-GmbH. X, als Begünstigter der C-Stiftung, verlegte seinen Wohnsitz im Jahr 2012 in einen Staat außerhalb der EU. Im Jahr 2013 wurde das Stiftungsvermögen inklusive der Beteiligung an der B-GmbH auf X übertragen. Auf Grund dieser Wohnsitzverlagerung deklarierte die A-KG nach § 22 Abs. 1 S. 6 Nr. 6 UmwStG i.V.m. § 1 Abs. 4 UmwStG rückwirkend für 2010 einen Einbringungsgewinn I. Mit dem Argument, dass der Einbringungsgewinn auf stillen Reserven beruhe, die nur den WG auf Ebene der mehreren Klinik-KGs zuzuordnen seien, sollte für den Einbringungsgewinn auf Ebene der A-KG als Obergesellschaft die gewerbesteuerliche Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 20 Buchst. b GewStG für u.a. Krankenhäuser in Anspruch genommen werden. Finanzamt und FG München waren demgegenüber der Ansicht, dass eine (teilweise) Zuordnung des Einbringungsgewinns zum Gewerbeertrag der Untergesellschaften nicht in Betracht kommt. Vor diesem Hintergrund erließ das Finanzamt am 27.2.2019 - neben einem geänderten Gewinnfeststellungsbescheid einen nach § 164 Abs. AO geänderten GewSt-Messbescheid für 2010. Der dagegen gerichtete Einspruch blieb ohne Erfolg. Die nachfolgende Klage, mit der die Klägerin die Nichteinbeziehung des Einbringungsgewinns I in die Ermittlung des Gewerbeertrags begehrte, wies das FG München als unbegründet ab. Sachverhalt in tabellarisch zusammengefasster Form Streitjahr 2010 Kläger A-KG (Konzernobergesellschaft) 2010 Einbringung der Anteile der C-Stiftung an der A-KG in die B-GmbH 2012 X (Begünstigter der Stiftung) verlegt seinen Wohnsitz in einen Nicht-EU-Staat Folge: Einbringungsgewinn I der Stiftung in der A-KG rückwirkend für das Jahr 2010 GewSt 2010 Erfassung des gesamten Einbringungsgewinns I in der GewSt-Festsetzung der A-KG Finanzamt und FG München Zurückweisung des Einspruchs bzw. Abweisung der Klage 2. Entscheidung und Begründung Der BFH bestätigte das Urteil des FG mit im Wesentlichen folgenden Gründen: Obwohl das Vermögen der Stiftung auf eine natürliche Person (X) übertragen wurde, gehört der Einbringungsgewinn (EG) I zum Gewerbeertrag gem. § 7 S. 2 Nr. 2 GewStG. Maßgebend ist, ob der EG I mit Rücksicht auf die ursprüngliche Beteiligung der GewSt unterlegen hätte. Die Einbringung (Veräußerung) des Mitunternehmeranteils durch die Stiftung hätte der GewSt unterlegen. Der EG I gehört nicht zum Gewerbeertrag der Untergesellschaften, sondern ist als einheitlicher Vorgang (also keine mehrfachen Veräußerungsvorgänge) zu behandeln und ausschließlich der Obergesellschaft A-KG zuzurechnen (keine „Durchstockung“). Die Gesellschafter der Obergesellschaft sind nicht zugleich auch Mitunternehmer der Untergesellschaft. Vielmehr ist die Obergesellschaft selbst als Mitunternehmerin der Untergesellschaft anzusehen. Eine Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 20 GewStG mit Bezug auf die Tätigkeit der Untergesellschaften ist nicht möglich, da die A-KG diesen Tatbestand nicht erfüllt. V. Anmerkungen 1. Hintergrund des Klageverfahrens Um dieses Verfahren einordnen zu können, muss die Frage gestellt werden, welches Ziel der Stpfl. mit seiner Klage erreichen wollte. Da sämtliche Unter-PersG Kliniken betreiben, unterlagen deren Gewinne der GewSt-Befreiung nach § 3 Nr. 20 Buchst. b GewStG, sodass die Erwartungshaltung des Stpfl. war, dass auch der Veräußerungsgewinn, soweit er auf diese PersG entfällt, nicht der GewSt unterliegt. Die Vorgehensweise der FinVerw, den gesamten Einbringungsgewinn bei der Ober-PersG zu erfassen und dort abhängig vom Mitunternehmer (in diesem Fall eine Stiftung) in voller Höhe der GewSt zu unterwerfen, führte zu dem Verfahren. Der Stpfl. wollte mit der Durchstockung des Einbringungsgewinns sowohl auf die Ober-PersG als auch auf alle Unter-PersG erreichen, dass der Großteil des Einbringungsgewinns der Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 20 Buchst. b GewStG unterliegt. Deshalb hat er ersatzweise argumentiert, dass bei einer Erfassung des gesamten Einbringungsgewinns auf Ebene der Ober-PersG die Gewerbesteuerbefreiung nach § 3 Nr. 20 Buchst. b GewStG auch teilweise auf dieser Ebene greifen müsse. 2. Einordnung des Urteils Der BFH bestätigt in dieser Entscheidung die bereits gefestigte Rspr., dass bei der Veräußerung eines Anteils an einer Ober-PersG der daraus erzielte Gewinn ausschließlich auf Ebene dieser Obergesellschaft zu erfassen ist. Eine anteilige Zurechnung nach Maßgabe der stillen Reserven der Unter-PersG kommt nicht in Betracht. Damit schließt sich der Kreis aus Rspr. und Verwaltungspraxis: Der Veräußerungsgewinn ist allein der Obergesellschaft zuzurechnen, selbst wenn die Unter-PersG den maßgeblichen Wertzuwachs hervorgebracht hat. Diese Beurteilung stützt der BFH auf den Wortlaut des § 7 S. 2 GewStG, der ausdrücklich auf den Gewerbeertrag des „entsprechenden Gewerbebetriebs“ verweist. Veräußert wird nicht der Mitunternehmeranteil an der Untergesellschaft, sondern der Anteil an der Obergesellschaft. Daher ist der Veräußerungsgewinn dem Gewerbeertrag der Obergesellschaft zuzurechnen. Ein Durchgriff auf die Unter-PersG ist schon nach dem klaren Gesetzeswortlaut ausgeschlossen. Darüber hinaus verweist der BFH auf die Rspr. des GrS, wonach eine PersG selbst Mitunternehmerin einer anderen PersG sein kann. Daraus folgt, dass die Gesellschafter der Obergesellschaft nicht zugleich Mitunternehmer der Untergesellschaft sind. Folglich kann auch die Veräußerung eines Anteils an der Obergesellschaft nicht als mittelbare Veräußerung eines Mitunternehmeranteils an der Untergesellschaft verstanden werden. Das gilt auch dann, wenn der maßgebliche Wert des Anteils an der Obergesellschaft aus den stillen Reserven der Untergesellschaft herrührt. Der BFH grenzt diese Konstellation ausdrücklich von den Fällen ab, in denen der mittelbare Gesellschafter nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 2 EStG einem unmittelbaren Gesellschafter gleichgestellt wird. Diese Vorschrift betrifft allein Tätigkeits- und Nutzungsvergütungen sowie Sonderbetriebsvermögen. Für die Behandlung von Veräußerungsgewinnen nach § 7 S. 2 GewStG hat sie dagegen keine Bedeutung. Auch insoweit stützt sich der BFH auf den Gesetzeswortlaut, der nur den „unmittelbar beteiligten Mitunternehmer“ erfasst. Systematisch fügt sich die Entscheidung in den bereits etablierten Gleichlauf zwischen ESt, KSt und GewSt ein. Damit wird verhindert, dass unterschiedliche Besteuerungsebenen zu einer Aufspaltung des Veräußerungsgewinns führen. Schließlich stellt der BFH klar, dass diese Sichtweise nicht allein verfahrensrechtlicher Natur ist. Vielmehr folgt das Verfahren der zutreffenden materiell-rechtlichen Einordnung. Mit anderen Worten: Der Veräußerungsgewinn ist rechtlich ausschließlich der Obergesellschaft zuzurechnen; die Gewinnfeststellung auf deren Ebene ist lediglich die logische Konsequenz dieser materiellen Bewertung. Besondere praktische Bedeutung hat die Entscheidung in Bezug auf Kürzungen und Steuerbefreiungen im GewSt-Recht. Der sog. Einbringungsgewinn I ist für gewerbesteuerliche Zwecke vollständig auf Ebene der Obergesellschaft zu erfassen. Eine Kürzung nach § 9 Nr. 2 GewStG kommt insoweit nicht in Betracht, da der Gewinn gerade nicht im Gewerbeertrag der Untergesellschaften enthalten ist. § 9 Nr. 2 GewStG kann daher nur auf der Ebene der Mitunternehmer der Obergesellschaft Anwendung finden. Ebenso scheidet eine Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 20 GewStG mit Bezug auf die Tätigkeit der Untergesellschaften aus. Da die Obergesellschaft - als die den Einbringungsgewinn erzielende Gesellschaft - den Tatbestand der Gewerbesteuerfreistellung nicht erfüllt, lässt sich die Befreiung nicht auf den Einbringungsgewinn übertragen. Insgesamt führt das Urteil zu einer klaren Abgrenzung und schafft Rechtssicherheit: Der Gesellschafter der Obergesellschaft ist gewerbesteuerlich nur an deren Gewinn bzw. Veräußerungsgewinn beteiligt, nicht jedoch an den stillen Reserven der Untergesellschaft. Eine wirtschaftliche Betrachtung, die zu einer Aufteilung des Veräußerungsgewinns führen würde, lehnt der BFH ausdrücklich ab. Damit bestätigt das Gericht die bestehende Praxis und schließt die Diskussion über eine gewerbesteuerliche Aufteilung endgültig ab. 3. Offene Rechtsfrage: Unentgeltliche Rechtsnachfolge Interessant ist der Bezug zum aktuellen Meinungsstreit über die Reichweite des § 22 Abs. 6 UmwStG. Ob diese Norm dahin auszulegen ist, dass im Falle einer unentgeltlichen Rechtsnachfolge ein durch den Rechtsnachfolger ausgelöster Einbringungsgewinn I fiktiv als Gewinn des Rechtsnachfolgers statt als Gewinn des ursprünglich Einbringenden gilt, hat der BFH im Streitfall ausdrücklich offengelassen. Hierzu existieren divergierende Auffassungen in der Rspr. der FG sowie eine Klarstellung der FinVerw im UmwStE 2025 . Im Streitfall kam es hierauf jedoch nicht an, da es nicht um die personelle Zuordnung des Einbringungsgewinns I i.S.d. Fiktionswirkung des § 22 Abs. 6 UmwStG ging, sondern allein um die Frage, ob eine unmittelbare Beteiligung i.S.v. § 7 S. 2 GewStG vorlag. Nach Sinn und Zweck dieser Vorschrift kann es nur auf die im Zeitpunkt der (fiktiven) Veräußerung tatsächlich bestehende Beteiligung des Einbringenden ankommen. Damit bleibt die dogmatische Diskussion um die Reichweite des § 22 Abs. 6 UmwStG zwar spannend, für die hier entscheidungserhebliche Abgrenzung zwischen Ober- und Untergesellschaft aber ohne Bedeutung. Der BFH hält an seiner Linie konsequent fest: Der Einbringungsgewinn ist ausschließlich der Obergesellschaft zuzurechnen, ein Durchgriff auf die Untergesellschaft bleibt ausgeschlossen. BFH-Urt. v. 23.4.1996 - VIII R 13/95, BStBl II 1998, 325 und BFH-Urt. v. 26.11.1996 - VIII R 42/94, BStBl II 1998, 328 BFH-Urt. v. 25.2.1991 - GrS 7/89, BStBl II 1991, 691 und BFH-Urt. v. 8.12.1994 - IV R 7/92, BStBl II 1996, 264 BFH-Urt. v. 6.9.2000 - IV R 69/99, BStBl II 2001, 731 BFH-Urt. v. 8.4.2008 - VIII R 73/05, BStBl II 2008, 681 BFH-Urt. v. 18.9.2007 - I R 79/06, BFH/NV 2008, 729, Nr. 5 BFH-Urt. v. 20.9.2007 - IV R 68/05, BStBl II 2008, 483 zum Bilanzierungsvorrang von Sonderbetriebsvermögen bei der Unter-PersG (Mitunternehmerschaft), bei der die WG Sonderbetriebsvermögen sind BFH-Urt. v. 26.1.1995 - IV R 23/93, BStBl II 1995, 467; BFH-Urt. v. 25.2.2010 - IV R 49/08, BStBl II 2010, 726 OFD Koblenz v. 28.2.2007 - S 2243 A - St 313, DStR 2007, 992 BFH-Urt. v. 19.7.2018 - IV R 39/10, BFHE 262, 149 BFH-Urt. v. 18.9.2007 - I R 79/06, BFH/NV 2008, 729, Nr. 5; BFH-Urt. v. 1.7.2004 - IV R 67/00, BStBl II 2010, 157; vgl. auch R 16 Abs. 13 S. 8 EStR zu § 16 Abs. 4 EStG BMF-Schr. v. 2.1.2025 - IV C 2 - S 1978/00035/020/040, BStBl I 2025, 92 BMF-Schr. v. 2.1.2025 - IV C 2 - S 1978/00035/020/040, BStBl I 2025, 92, Rn 22, 27 Rn. 22.07 des BMF-Schr. v. 2.1.2025 - IV C 2 - S 1978/00035/020/040, BStBl I 2025, 92 BFH-Urt. v. 11.7.2019 - I R 26/18, BStBl II 2022, 93 und BFH-Urt. v. 11.7.2019 - I R 13/18, BFHE 266, 272 FG München, Urt. v. 26.8.2022 - 2 K 1842/21, EFG 2022, 1862 m. Anm. Mößmer BFH-Urt. v. 25.2.1991 - GrS 7/89, BStBl II 1991, 692 Bejahend: FG Düsseldorf, Urt. v. 7.3.2024 - 8 K 2849/17 E, rkr., EFG 2024, 1416 m. Anm. Hennigfeld; ablehnend: FG München, Urt. v. 9.2.2024 - 8 K 602/23, Verfahren anhängig, Az des BFH: X R 8/24, EFG 2024, 982 m. Anm. Sandweg BMF-Schr. v. 2.1.2025 - IV C 2 - S 1978/00035/020/040, BStBl I 2025, 92, Rn 22.41
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Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover
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Jahrgang: 2025 . Seite: 659
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Es ist bei summarischer Prüfung ernstlich zweifelhaft, ob Leistungen eines Gesellschafters in die Kapitalrücklage einer GmbH zu einer steuerbaren Werterhöhung der Anteile der Mitgesellschafter i.S.d. § 7 Abs. 8 S. 1 ErbStG führen, wenn die Gesellschafter ver ...
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Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover
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Jahrgang: 2025 . Seite: 669
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Die schenkweise Einräumung einer Unterbeteiligung an einer KG, durch die der Beschenkte die Stellung eines Mitunternehmers erlangt, ist auch dann nach § 13 a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG i.d.F. bis 31.12.2008 begünstigt, wenn der Beschenkte nach einem Widerruf der Schenkung für den Zeitraum, für den ihm die Nutzungen des zugewendeten Vermögens zugestanden haben, nach § 29 Abs. ...
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