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Dipl.-Finw. (FH) Michael Seifert, Steuerberater, Troisdorf
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Jahrgang: 2025 . Seite: 207
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Ein als Zahnarzt zugelassener Mitunternehmer übt im Rahmen eines Zusammenschlusses von Berufsträgern den freien Beruf selbst aus, wenn er neben einer ggf. äußerst geringfügigen behandelnden Tätigkeit vor allem und weit überwiegend organisatorische und administrative Leistungen für den Praxisbetrieb der ...
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Dirk Krohn, Steueroberamtsrat, Burg/Dithmarschen
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Jahrgang: 2025 . Seite: 219
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1. Die Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich ist der gesetzessystematische Regelfall. Die Gewinnermittlung durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung kommt nur bei Erfüllung der in § 4 Abs. 3 S. 1 EStG genannten Voraussetzungen in Betracht. 2. Ein nicht buchführungspflichtiger Steuerpflichtiger hat sein Wahlrecht auf Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich wirksam ausgeübt, wenn er ...
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Dipl.-Finw. (FH) Michael Seifert, Steuerberater, Troisdorf
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Jahrgang: 2025 . Seite: 231
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Das Wesen der Modernisierung besteht darin, einem Gebäude den zeitgemäßen Standard wiederzugeben, den es ursprünglich besessen, durch den technischen Fortschritt und die Veränderung der Lebensgewohnheiten / Umweltanforderungen jedoch verloren hatte. Im Streitfall bedeutet der Einbau der den Anforderungen der neuen DIN 19686-100 entsprechenden Notentwässeru ...
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Dipl.-Finw. Markus Perschon, Steuerberater, Escheburg
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Jahrgang: 2025 . Seite: 249
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Die Zuführung von Hausgeldzahlungen eines Wohnungseigentümers zur Erhaltungsrücklage einer Wohnungseigentümergemeinschaft rechtfertigt auch unter Beachtung der seit dem 1.12.2020 geltenden Neuregelungen im Wohnungseigentumsgesetz keinen Werbungskostenabzug bei ...
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AktStR: Dipl.-Finw. Markus Perschon, Steuerberater, Escheburg, 2025 S. 259: Forderungsverzicht eines Gesellschafters einer Kapitalgesellschaft gegen Besserungsschein Forderungsverzicht eines Gesellschafters einer Kapitalgesellschaft gegen Besserungsschein Dipl.-Finw. Markus Perschon, Steuerberater, Escheburg Jahrgang: 2025 . Seite: 259 Zur PDF-Fassung dieses Beitrages. 1. Der Verlust aus einem auflösend bedingten Forderungsverzicht ist bereits im Zeitpunkt des Verzichts zu berücksichtigen und nicht erst, wenn feststeht, dass die auflösende Bedingung nicht mehr eintreten wird (Anschluss an das Urt. des BFH v. 24.10.2017 - VIII R 19/16 , BFHE 262, 1, BStBl II 2019, 34). 2. Die Anschaffungskosten der Darlehensforderung, auf die unter Besserungsvorbehalt verzichtet worden ist, sind nicht, auch nicht anteilig, der Besserungsanwartschaft zuzuordnen. 3. Bei der Prüfung, ob die im Anwendungsbereich der Abgeltungssteuer anzunehmende Vermutung der Einkünfteerzielungsabsicht im Einzelfall widerlegt ist, ist eine Gesamtbetrachtung von Gesellschafterdarlehen und Gesellschafterbeteiligung vorzunehmen (Anschluss an BFH-Urt. v. 20.06.2023 - IX R 2/22, BFHE 280, 531). 4. § 20 Abs. 8 S. 1 EStG ist dahin auszulegen, dass § 20 Abs. 2 EStG von § 17 EStG nur verdrängt wird, wenn und soweit sich der Verlust im zu beurteilenden Zeitraum bei der Ermittlung der Einkünfte aus § 17 EStG auswirkt. Das setzt insb. voraus, dass die Tatbestände des § 20 Abs. 2 EStG und des § 17 Abs. 4 EStG im selben VZ verwirklicht werden. BFH-Urt. v. 19.11.2024 - VIII R 8/22, BFH/NV 2025, 441 I. Vorbemerkungen 1. Darlehensverluste i.Z.m. Beteiligungen i.S.d. § 17 EStG Nachdem der BFH in einer Grundsatzentscheidung vom 11.7.2017 entschieden hatte, dass i.Z.m. dem Ausfall von Gesellschafter-Darlehen keine nachträglichen Anschaffungskosten i.S.d. § 17 EStG (mehr) entstehen können, hat der Gesetzgeber mit einer gesetzlichen Definition von Anschaffungskosten i.S.d. § 17 EStG reagiert. Nach § 17 Nr. 2 a EStG gehören u.a. Darlehensverluste, soweit die Gewährung des Darlehens oder das Stehenlassen des Darlehens in der Krise der Gesellschaft gesellschaftsrechtlich veranlasst war , zu den Anschaffungskosten i.S.d. § 17 EStG. Eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung soll regelmäßig vorliegen, wenn ein fremder Dritter die Finanzierungshilfe bei sonst gleichen Umständen zurückgefordert oder nicht gewährt hätte. Mit der Einführung des § 17 Nr. 2 a EStG sollte eine Wiedereinführung der bisherigen durch die Rspr. entwickelten Rechtsgrundsätze für die Behandlung von Finanzierungshilfen i.Z.m. Anteilen i.S.d. § 17 EStG erfolgen. § 17 Nr. 2 a EStG gilt grds. für alle Veräußerungen nach dem 31.7.2019 und auf Antrag auch früher. Da der BFH seine o.g. Grundsatzentscheidung mit einer Fortgeltungsanordnung für alle bis zum 27.9.2017 gewährten Finanzierungshilfen versehen hat, gelten die vom BFH aufgestellten Rechtsgrundsätze (keine nachträglichen Anschaffungskosten i.S.d. § 17 EStG) nur für Finanzierungshilfen, die nach dem 27.9.2017 gewährt werden, der Tatbestand des § 17 EStG bis zum 31.7.2019 ausgelöst wird und der Stpfl. nicht die frühere Anwendung des § 17 Abs 2a EStG beantragt. Für aktuelle Fälle ist die Anwendung des § 17 Nr. 2 a EStG damit obligatorisch. Beratungshinweis: Kein Wahlrecht i.Z.m. Fortgeltungsanordnung Mit Urt. v. 20.2.2024 hat der BFH klargestellt, dass Stpfl. im Fall der Nichtausübung des Wahlrechts zur früheren Anwendung des § 17 Nr. 2 a EStG nicht auf die Anwendung der Fortgeltungsanordnung verzichten können. In diesem Fall gelten dann die bis zur Grundsatzentscheidung geltenden Rechtsgrundsätze für Finanzierungshilfen fort. 2. Darlehensverluste i.S.d. § 20 Abs. 2 Nr. 7 EStG Unabhängig davon, dass Finanzierungshilfen nach § 17 Nr. 2 a EStG zu nachträglichen Anschaffungskosten für die Beteiligung an der KapG führen können, stellen sie ein eigenständiges Recht und damit eine Kapitalforderung i.S.d. § 20 Abs. 2 Nr. 7 EStG dar. Soweit die Darlehenshingabe nach dem 31.12.2008 erfolgt ist, ist bei einem Darlehensausfall § 20 Abs. 2 Nr. 7 EStG erfüllt, so dass negative Einkünfte aus KapV entstehen. Bis zur Änderung des § 32 d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b EStG durch das JStG 2020 unterlagen Verluste i.S.d. § 20 Abs. 2 Nr. 7 EStG nicht der Verlustausgleichsbeschränkung des § 20 Abs. 6 S. 1 EStG, wenn eine Darlehensgewährung an eine KapG durch den Anteilseigner oder eine diesem nahestehende Person erfolgt ist und die Beteiligung mind. 10 % betragen hat. Entsprechende Verluste konnten somit mit tariflich besteuerten Einkünften i.H.v. 100 % verrechnet werden. Durch das JStG 2020 wurde § 32 d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b EStG ergänzt, so dass Substanzverluste nach § 20 Abs. 2 Nr. 7 EStG grds. nur noch mit anderen Einkünften aus KapV, die der „Abgeltungsteuersystematik“ i.S.d. § 32 d EStG unterliegen, verrechnet werden dürfen. Die einschränkende Regelung ist grds. erstmalig auf Verluste anzuwenden, die nach dem 31.12.2020 entstehen. Für Darlehen, deren rechtliche Grundlage vor dem 1.1.2021 begründet wurde, war die Regelung erst ab dem VZ 2024 anzuwenden. Für aktuelle Fälle ist damit festzuhalten, dass entsprechende Darlehensverluste grds. unter die Verlustverrechnungsbeschränkung des § 20 Abs. 6 S. 1 EStG fallen. Beratungshinweis: Rückwirkende Aufhebung der Verlustverrechnungsbeschränkung Die mit dem JStG 2020 eingeführte Verrechnungsbeschränkung auf max. 20.000 EUR für Verluste aus der ganzen oder teilweisen Uneinbringlichkeit von Kapitalforderungen ist mittlerweile durch das JStG 2024 rückwirkend aufgehoben worden. Steht die Anwendung des § 17 EStG in Konkurrenz zu § 20 EStG, ist die Subsidiarität des § 20 EStG ggü. dem § 17 EStG zu beachten. 3. Darlehensverzicht Verzichtet der Stpfl. auf eine Kapitalforderung i.S.d. § 20 Abs. 2 Nr. 7 EStG, ist zu unterscheiden, ob bzw. inwieweit das Darlehen im Zeitpunkt des Verzichts werthaltig ist. Soweit der Gesellschafter einer KapG auf ein werthaltiges Darlehen verzichtet, führt der Verzicht zu nachträglichen Anschaffungskosten i.S.d. § 17 EStG i.S.e. verdeckten Einlage. Auf der Ebene der KapG erfolgt - bei gewinnerhöhender Erfassung des Darlehensverzichts - eine entsprechende außerbilanzielle Kürzung und ein Zugang zum steuerlichen Einlagekonto. Diese auch von der FinVerw vertretene und in der Rezensionsentscheidung bestätigte Auffassung ist unstreitig. Der Verzicht auf eine nicht werthaltige Forderung steht einem Forderungsausfall gleich und führt nach § 20 Abs. 2 Nr. 7 und S. 2 sowie Abs. 4 EStG zu einem steuerlich anzuerkennenden Veräußerungsverlust, wenn die Forderung nach dem 31.12.2008 begründet wurde. Der Anerkennung des Verlusts steht die Freiwilligkeit des Verzichts nicht entgegen. Erfüllt die Kapitalforderung allerdings die Voraussetzungen des § 17 Nr. 2 a EStG, führt auch der Forderungsverzicht hinsichtlich des nicht werthaltigen Teils eines Darlehens nach Auffassung der FinVerw aufgrund der Subsidiarität des § 20 EStG vorrangig zu nachträglichen Anschaffungskosten nach § 17 Nr. 2 a S. 3 Nr. 1 EStG. Handelt es sich um ein Gesellschafter-Darlehen, das vor einer Krise gewährt wurde und im Zeitpunkt der Krise stehengelassen wurde, führt nach Auffassung der FinVerw nur der im Zeitpunkt der Krise werthaltige Teil des stehengelassenen Darlehens zu nachträglichen Anschaffungskosten i.S.d. § 17 Nr. 2 a EStG. Im Übrigen würde ein Verlust i.S.d. § 20 Abs. 2 Nr. 7 EStG vorliegen. Beispiel des BMF A hält einen Geschäftsanteil i.H.v. 100 % des Stammkapitals an der A-GmbH. Im Jahr 01 gewährte A der A-GmbH ein fremdüblich vereinbartes Darlehen i.H.v. 100.000 EUR. Im Jahr 04 gerät die A-GmbH in die Krise. A lässt das Darlehen stehen. Das Darlehen ist bei Kriseneintritt nur noch zu 50 % (50.000 EUR) werthaltig. Im Jahr 05 verzichtet A auf die Darlehensforderung. Zu diesem Zeitpunkt ist die Darlehensforderung nur noch zu 20 % (20.000 EUR) werthaltig. Im Jahr 07 veräußert A seinen Geschäftsanteil. Mit dem Stehenlassen des Darlehens in der Krise wird das Darlehen gesellschaftsrechtlich veranlasst. Der zum Eintritt der Krise (Stehenlassen des Darlehens) nicht werthaltige Teil der Forderung (50.000 EUR) kann im Verzichtszeitpunkt (Veranlagungszeitraum 05) bei den Einkünften aus KapV unter den dortigen Voraussetzungen berücksichtigt werden. Der im Zeitpunkt des Verzichtes noch werthaltige Teil (20.000 EUR) ist im Zeitpunkt der Veräußerung (VZ 07) nach § 17 Nr. 2 a S. 3 Nr. 1 EStG als verdeckte Einlage und damit als nachträgliche Anschaffungskosten zu berücksichtigen. Der zum Verzichtszeitpunkt nicht mehr werthaltige Teil der Forderung (30.000 EUR) ist im VZ 07 als Darlehensverlust als nachträgliche Anschaffungskosten nach § 17 Nr. 2 a S. 3 Nr. 2 EStG zu berücksichtigen. In der Rezensionsentscheidung hatte der BFH über einen Darlehensverzicht zu entscheiden, der sich vor der Einführung des § 17 Nr. 2 a EStG und vor der Änderung der Rspr. des BFH zur Frage der nachträglichen Anschaffungskosten i.Z.m. Finanzierungshilfen ( Fortgeltungsanordnung!) ereignet hat. 4. Vom BFH zu entscheidende Rechtsfrage Der BFH hatte über folgende Frage zu entscheiden: Kann der Verzicht auf eine Darlehensforderung nicht mit einer Veräußerung gleichgestellt werden, solange sich im Vermögen des nur bedingt verzichtenden Gesellschafters eine Anwartschaft befindet, die bei Eintritt des Besserungsfalls eine vollständige Befriedigung vorsieht und ist damit folglich ein Verlust (noch) nicht endgültig entstanden? II. BFH-Urteil v. 19.11.2024 - VIII R 8/22, BFH/NV 2025, 441 1. Sachverhalt Die Kläger sind Ehegatten. Der Kläger war zunächst mit 12,8 % (anteiliges Kommanditkapital 76.800 EUR von insg. 600.000 EUR) neben seinem Bruder und der Verwaltungs-GmbH an einer GmbH & Co. KG beteiligt. Nachdem die KG in den Jahren 2008 und 2009 in finanzielle Schwierigkeiten geraten war, gewährten die Brüder der KG im Januar und Februar 2009 nachrangige Darlehen i.H.v. insg. 1 Mio. EUR. Auf den Kläger entfielen entsprechend seiner Beteiligung 128.000 EUR. Die Darlehen wurden ohne Sicherheiten gewährt und waren mit 4,5 % p.a. zu verzinsen. Zur Refinanzierung seines Darlehens nahm der Kläger seinerseits ein Darlehen mit variablem Zinssatz auf. Im Laufe des Jahres 2009 wurde die KG rückwirkend formwechselnd in eine GmbH umgewandelt. Die Beteiligung des Klägers am Stammkapital (insg. 600.000 EUR) betrug nominal unverändert 76.800 EUR (12,8 %). Aufgrund einer Erhöhung des Stammkapitals Ende des Jahres 2009, an der nur der Bruder teilnahm, reduzierte sich die prozentuale Beteiligung des Klägers auf 11,16 %. Der Kläger war Geschäftsführer der GmbH und bezog daraus in den Jahren 2009 - 2012 Einnahmen aus nichtselbstständiger Arbeit. Im Jahr 2012 beendete er seine Geschäftsführertätigkeit. Ende des Jahre 2009 verschlechterte sich die finanzielle Situation der GmbH weiter und der Kläger und sein Bruder verzichteten auf ihre Rechte aus den Darlehensverträgen aus Januar/Februar 2009 mit Ausnahme der bereits aufgelaufenen Zinsforderungen. Der Verzicht erfolgt unter der auflösenden Bedingung, dass die GmbH wirtschaftlich und finanziell in der Lage ist, die Darlehen i.v.H. aus dem Bilanzgewinn oder einem Liquidationsüberschuss zurückzuzahlen („Forderungsverzicht gegen Besserungsschein“). Die GmbH behandelte den Darlehensverzicht vollumfänglich als sonstigen betrieblichen Ertrag. Für das Streitjahr 2009 ermittelte die GmbH einen handelsrechtlichen Verlust i.H.v. 4.354.765,64 EUR. Auch in den Folgejahren erzielte die GmbH Verluste. Im Jahr 2013 wurde das Insolvenzverfahren über deren Vermögen eröffnet. In der Einkommensteuererklärung 2009 deklarierte der Kläger die Verluste aus dem Darlehensverzicht sowie die Refinanzierungszinsen als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit. Das Finanzamt berücksichtigte den Darlehensverzicht nicht einkommensmindernd. Die Refinanzierungszinsen erfasste es zunächst i.H.v. 60 % und später i.R.d. Einspruchsverfahrens i.v.H. als der tariflichen ESt unterliegende negative Einkünfte aus KapV. Im Übrigen blieb das Einspruchsverfahren erfolglos. Im Rahmen des finanzgerichtlichen Verfahrens einigte sich der Kläger mit dem Finanzamt im Wege einer tatsächlichen Verständigung darauf, dass das Darlehen im Zeitpunkt des Forderungsverzichts gegen Besserungsschein noch i.H.v. 34 % werthaltig gewesen ist. Die dagegen erhobene Klage beim FG München hatte teilweise Erfolg. Hinsichtlich des nicht mehr werthaltigen Teils des Darlehens wurden im Jahr 2009 negative Einkünfte aus KapV berücksichtigt. Sachverhalt in tabellarisch zusammengefasster Form Streitjahr 2009 Kläger Zusammenveranlagte Eheleute, M zu 12,8 % als Kommanditist an einer GmbH & Co. KG beteiligt 31.12.2008 Rückwirkende formwechselnde Umwandlung der KG im Laufe des Jahres 2009 in eine GmbH, Beteiligung des Klägers zunächst unverändert 12,8 %, Ende 2009 aufgrund Stammkapitalerhöhung noch 11,16 %, Kläger bis 2012 Geschäftsführer der GmbH mit Einnahmen aus nichtselbstständiger Arbeit 2009 Kläger gewährt notleidender GmbH ein Darlehen i.H.v. 128.000 EUR, Zinsaufwand durch Refinanzierung, Ende 2009 Forderungsverzicht gegen Besserungsschein, Erfassung eines betrieblichen Ertrags bei der GmbH, Darlehensverzicht und Refinanzierungskosten als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit Finanzamt Keine Berücksichtigung des Darlehensverzichts, Refinanzierungskosten i.v.H. bei tariflich zu versteuernden negativen Einkünften aus KapV FG München Tatsächliche Verständigung auf Werthaltigkeit des Darlehens i.H.v. 34 %, Berücksichtigung von negativen Einkünften aus KapV i.H.d. nicht werthaltigen Teils des Darlehens (tarifliche ESt), im Übrigen Abweisung der Klage 2. Entscheidung und Begründung Die Rev. des Finanzamtes hat der BFH aus den nachfolgenden Gründen als unbegründet zurückgewiesen: Ein Forderungsverzicht steht dem im Gesetz ausdrücklich erfassten Fall einer Abtretung gleich und führt hinsichtlich des nicht werthaltigen Teils eines Darlehens zu einem Abtretungsverlust gem. § 20 Abs. 2 Nr. 7 EStG. Ein Forderungsverzicht gegen Besserungsschein führt zivilrechtlich zum sofortigen Wegfall der Forderung und auf der Ebene der Gesellschaft zu einer Umqualifizierung des Fremdkapitals in Eigenkapital. Für den Gläubiger kann nichts anderes gelten. Der Verzicht unter Besserungsvorbehalt ist mit einen Forderungsausfall gleichzusetzen. Die Besserungsanwartschaft ist kein Surrogat für die untergegangene Forderung, so dass es nicht zu einer Abspaltung von Anschaffungskosten kommt. Der Wert des Besserungsscheins entspricht dem Wert der untergegangenen Forderung und beträgt damit 0 EUR. § 20 Abs. 2 EStG wird durch § 17 EStG nur verdrängt, wenn sich der Verlust im selben VZ auswirkt. III. Anmerkungen 1. Allgemeines Mit der Rezensionsentscheidung bestätigt der BFH einige bekannte und praxisrelevante Grundsätze, tritt aber auch (erstmalig) in zwei wesentlichen Aspekten der Auffassung der FinVerw entgegen. Obwohl das Urt. für die Kläger im Wesentlichen als Erfolg bezeichnet werden kann, ergeben sich für die aktuelle Rechtslage durchaus auch negative Aspekte und offene Fragen. In jedem Fall ist gerade in Anbetracht der krisenhaften wirtschaftlichen Entwicklung ein Darlehensverzicht vorab sorgfältig auf seine steuerlichen Rechtsfolgen zu untersuchen. 2. Bestätigung wichtiger Rechtsgrundsätze a) Allgemeines Neben der „Selbstverständlichkeit“, dass der Verzicht auf werthaltige Darlehen durch Gesellschafter zu einer verdeckten Einlage und damit zu nachträglichen Anschaffungskosten führt, bestätigt der BFH u.a. zwei aus meiner Sicht für die Beratungspraxis hervorzuhebende Grundsätze. b) Darlehensverzicht bestimmt Zeitpunkt der Verlustberücksichtigung Vorbehaltlich einer evtl. vorrangigen Berücksichtigung von Darlehensverlusten als nachträgliche Anschaffungskosten i.S.d. § 17 Nr. 2 a EStG bestätigt der BFH ein für die Beratungspraxis wesentliches Gestaltungsinstrument. Ein steuerbarer Verlust aufgrund eines Forderungsausfalls liegt grds. erst dann vor, wenn bei objektiver Betrachtung bereits zu diesem Zeitpunkt nicht mehr mit Rückzahlungen auf die Forderung zu rechnen ist und ausreichende Anhaltspunkte für eine Uneinbringlichkeit der Forderung vorliegen. Die Eröffnung eines Insolvenzverfahren s über das Vermögen des Schuldners reicht hierfür i.d.R. nicht aus. Während der Zeitpunkt des Ausfalls einer Kapitalforderung nur äußerst schwer zu bestimmen ist, lässt sich der Zeitpunkt der Berücksichtigung von Verlusten i.S.d. § 20 Abs. 2 Nr. 7 EStG durch einen Darlehensverzicht präzise steuern. Der in der Rezensionsentscheidung erfolgte Verzicht gegen Besserungsschein gibt dem Gläubiger die Möglichkeit des Wiederauflebens seiner Kapitalforderung für den Fall des Eintritts der Bedingung. Der Forderungsverzicht gegen Besserungsschein könnte insb. auch dann Mittel der Wahl sein, wenn sich - z.B. bei Darlehen des Ehegatten an die KapG des anderen Ehegatten - gar keine Konkurrenz zu nachträglichen Anschaffungskosten i.S.d. § 17 EStG ergibt. Beratungshinweis: Schenkungsteuer Im Fall des Darlehensverzichts sind unbedingt auch evtl. schenkungsteuerliche Folgen zu bedenken. Dies gilt vor dem Hintergrund des § 7 Abs. 8 S. 1 ErbStG insb. in Bezug auf KapG. c) Einkünfteerzielungsabsicht Außerdem bestätigt der BFH mit der Rezensionsentscheidung zum einen die grds. Auffassung, dass die Einkünfteerzielungsabsicht im Anwendungsbereich der Abgeltungsteuer widerlegbar zu vermuten ist und zum anderen, dass bei der Darlehensgewährung eines Gesellschafters an seine KapG - abweichend vom Grundsatz, dass jede Kapitalanlage einzeln zu betrachten ist - eine Gesamtbetrachtung der Gesellschafterbeteiligung und des Gesellschafterdarlehen s erfolgt. Es dürfte daher davon auszugehen sein, dass bei einer Darlehensgewährung sowohl dem Abzug von Refinanzierungszinsen als auch der Berücksichtigung evtl. Ausfallverluste nicht mit dem Einwand einer fehlenden Gewinnerzielungsabsicht begegnet werden kann. 3. Verlust aus Kapitalvermögen vs. nachträgliche Anschaffungskosten i.S.d. § 17 EStG Da im Streitjahr 2009 (und bis einschl. VZ 2020) noch eine andere Rechtslage i.Z.m. Verlusten aus dem Ausfall von Gesellschafter-Darlehen anzuwenden war (vgl. unter I.2), konnten sich die Kläger wenigstens aus steuerlicher Sicht über einen Verlust i.H.v. 84.480 EUR (nicht werthaltiger Teil des Darlehens) freuen, der zu 100 % mit übrigen tariflichen Einkünften verrechnet werden konnte. Eine Berücksichtigung als nachträgliche Anschaffungskosten i.S.d. § 17 EStG hätte nicht nur zu einer späteren Verlustberücksichtigung (Insolvenzeröffnung im Jahr 2013) geführt, sondern auch nur zu einer Auswirkung i.R.d. Teileinkünfteverfahrens i.H.v. 60 %. Nach aktueller Rechtslage - spätestens mit Auslaufen der Übergangsregelung für vor dem 1.1.2021 begründete Kapitalforderungen am 31.12.2023 (vgl. unter I.2) - stellt sich die Frage, ob sich die Berücksichtigung von Verlusten gem. § 20 Abs. 2 Nr. 7 EStG i.R.d. Verlustverrechnungsverbot s des § 20 Abs. 6 S. 1 EStG nur noch auf der Ebene der nach § 32 d Abs. 1 EStG zu besteuernden Kapitalerträge ggü. einer Berücksichtigung nachträglicher Anschaffungskosten im Teileinkünfteverfahren und einer Ausgleichsmöglichkeit mit tariflichen Einkünften überhaupt als vorteilhaft erweist. Dieser Umstand sollte bei der Frage, ob ein Darlehensverzicht auch steuerlich sinnvoll erscheint, beachtet werden. 4. Forderungsverzicht gegen Besserungsschein Der BFH stellt klar, dass es beim Verzicht gegen Besserungsschein zu einem unmittelbaren endgültigen Ausfall und damit zu einer Verlustberücksichtigung i.S.d. § 20 Abs. 2 S. 7 EStG kommt. Den Einwand des Finanzamtes, dass eine Berücksichtigung erst erfolgen könnte, wenn feststehe, dass die auflösende Bedingung nicht mehr eintreten würde, teilt der BFH ebenso wenig wie die Auffassung, dass sich ein Teil der Anschaffungskosten der Kapitalforderung auf die Besserungsanwartschaft abspalten würde. Die bisherige Auffassung der FinVerw , dass eine Verlustberücksichtigung erst im Zeitpunkt des Wegfalls des Besserungsscheins - ohne dass die Besserung eingetreten ist - erfolgen kann, ist damit nicht mehr haltbar. Beratungshinweis: Besserungsfall Die nachvollziehbare Sichtweise des BFH wirft allerdings die Frage auf, welche steuerlichen Konsequenzen eintreten, wenn die auflösende Bedingung eintritt. Grundsätzlich gilt, dass mit dem Eintritt der auflösenden Bedingung die ursprüngliche Forderung wieder auflebt. Dies geschieht aber nicht rückwirkend zum Zeitpunkt des Forderungsverzichts. Der Besserungsschein ist lediglich eine Anwartschaft zum Neuerwerb einer Forderung. Damit würde der Eintritt der Besserung auch steuerlich kein rückwirkendes Ereignis darstellen. Vielmehr würden m.E. im Zeitpunkt des Eintritts der Besserung positive Einkünfte aus Kapitalvermögen i.S.d. § 20 Abs. 2 Nr. 7 EStG entstehen. 5. Subsidiarität des § 20 EStG Der BFH hat in der Rezensionsentscheidung die Auffassung vertreten, dass die Subsidiarität des § 20 EStG ggü. § 17 EStG nur zum Tragen kommt, wenn auch der Verlust nach § 17 EStG im selben VZ zu berücksichtigen wäre wie der Verlust nach § 20 Abs. 2 Nr. 7 EStG. Neu ist damit, dass die Frage der Subsidiarität nicht nur dem Grunde nach, sondern auch zeitraumbezogen zu beurteilen ist. Damit tritt der BFH der von der FinVerw vertretenen Auffassung entgegen: Da es sich um ein bereits in der Krise gewährtes Gesellschafter-Darlehen gehandelt hat, würde der Verzicht auf den nicht werthaltigen Teil des Darlehens aus Sicht der FinVerw zu nachträglichen Anschaffungskosten nach § 17 Nr. 2 a EStG führen. Zwar weist der BFH in seiner Urteilsbegründung ausdrücklich darauf hin, dass § 17 Nr. 2 a EStG im Streitjahr noch nicht anzuwenden war, allerdings waren im Streitjahr aufgrund der Fortgeltungsanordnung in der Grundsatzentscheidung des BFH vom 11.7.2017 die bisherigen Grundsätze für Finanzierungshilfen anzuwenden, so dass sich m.E. insoweit kein Unterschied ergeben sollte. Die Ausführungen des BFH zum Konkurrenzverhältnis zwischen § 20 EStG und § 17 EStG dürften daher m.E. auch noch für die aktuelle Rechtslage gelten und ggf. sogar auf andere Sachverhalte übertragbar sein. Beratungshinweis: Folgen eines späteren Vorgangs i.S.d. § 17 EStG - ein „Pyrrhussieg“ ? Der vom BFH erstmalig aufgestellte Grundsatz der zeitraumbezogenen Betrachtung des Subsidiaritätsprinzips wirft die Frage auf, was passiert, wenn in einem späteren VZ ein Vorgang (Veräußerung, Liquidation) i.S.d. § 17 EStG realisiert wird. In diesem Fall würde sich ggf. eine doppelte Berücksichtigung der Anschaffungskosten für die Kapitalforderung ergeben. Der BFH hat diese Problematik allerdings gesehen und sich dazu geäußert. Danach darf es nicht zu einer im Ergebnis nicht gerechtfertigten Doppelberücksichtigung desselben Verlustes kommen. Würde sich demnach in einem späteren VZ eine Berücksichtigung nach § 17 EStG ergeben, würde die Subsidiarität greifen: Die Berücksichtigung nach § 20 Abs. 2 EStG müsste dann insoweit auf verfahrensrechtlicher Grundlage - aus meiner Sicht als rückwirkendes Ereignis i.S.d. § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO - korrigiert werden. Der Erfolg der Kläger könnte sich damit am Ende als Pyrrhussieg erweisen. Abzuwarten bleibt, inwieweit FinVerw und/oder Gesetzgeber auf dieses Urteil reagieren werden. BFH-Urt. 11.7.2017 - IX R 36/15, BStBl II 2019, 208, vgl. hierzu Bolz AktStR 2018, 1 ff. Vgl. hierzu Perschon AktStR 2022, 447 § 17 Nr. 2 a S. 3 Nr. 2 EStG § 52 Nr. 25 a EStG Tag der Veröffentlichung des Urt. auf der Internetseite des BFH BFH-Urt. v. 20.2.2024 - IX R 12/23, BStBl II 2025, 13 § 52 Abs. 28 S. 15 f. EStG JStG 2020 v. 21.12.2020, BGBl I 2020, 3096 § 20 Abs. 6 S. 1 EStG § 52 Nr. 33 b S. 1 EStG § 52 Nr. 33 b S. 2 EStG JStG 2020 v. 21.12.2020, BGBl I 2020, 3096 § 20 Abs. 6 S. 6 EStG i.d.F. JStG 2020 JStG 2024 v. 5.12.2024, BGBl I 2024 Nr. 387 § 20 Abs. 8 EStG § 8 Abs. 3 S. 3 KStG § 27 KStG BMF-Schr. v. 7.6.2022 - IV C 6 - S 2244/20/10001:001, BStBl I 2022, 897, Tz 18 BFH-Urt. v. 6.8.2019 - VIII R 18/16, BStBl II 2020, 833 BMF-Schr. v. 19.5.2022 - IV C 1 - S 2252/19/10003 :009, BStBl I 2022, 742, Tz 61 BMF-Schr. v. 7.6.2022 - IV C 6 - S 2244/20/10001:001, BStBl I 2022, 897, Bsp. 2 zu Rz 18 FG München, Urt. v. 17.2.2022 - 11 K 2371/18, EFG 2022, 1317 mit Anm. Hennigfeld BFH-Urt. v. 20.6.2023 - IX R 2/22, BFH/NV 2023, 1257 Zur aktuellen Rechtslage i.Z.m. § 7 Abs. 8 ErbStG und der „Werterhöhung von Anteilen“ vgl. auch Messner, AktStR 2025, 115 ff. §§ 3 Nr. 40 Buchst. c, 3c Abs. 2 EStG BMF-Schr. v. 19.5.2022 - IV C 1 - S 2252/19/10003 :009, BStBl I 2022, 742, Tz 62 § 158 Abs. 2 BGB BFH-Urt. v. 24.10.2017 - VIII R 19/16, BStBl II 2019, 34, Rn 34 BMF-Schr. v. 7.6.2022 - IV C 6 - S 2244/20/10001:001, BStBl I 2022, 897, Tz 18 BFH-Urt. v. 11.7.2017 - IX R 36/15, BStBl II 2019, 208, vgl. hierzu Bolz AktStR 2018, 1 ff. Ein Pyrrhussieg ist ein Sieg, der mit hohen Kosten verbunden ist und die Mühen des Sieges vielleicht nicht lohnenswert macht. Er bezieht sich auf Pyrrhus, einen König von Epirus, der die Römer 279 v. Chr. besiegte, dabei aber viele seiner Truppen verlor.
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Prof. Dr. Bert Kaminski, Helmut Schmidt Universität - Universität der Bundeswehr Hamburg
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Jahrgang: 2025 . Seite: 271
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Die schenkweise Übertragung von Geschäftsanteilen auf leitende Mitarbeiter zur Sicherung der Unternehmensnachfolge führt nicht ohne Weiteres zu Arbeitslohn. BFH-Urt ...
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Prof. Dr. Bert Kaminski, Helmut Schmidt Universität - Universität der Bundeswehr Hamburg
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Jahrgang: 2025 . Seite: 1
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1. Die Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft, die zum notwendigen Betriebsvermögen eines Einzelgewerbetreibenden gehört, verliert diese Zuordnung nicht dadurch, dass sich die Umstände ändern, die ihre Eigenschaft als no ...
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Dipl.-Finw. (FH) Michael Seifert, Steuerberater, Troisdorf
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Jahrgang: 2025 . Seite: 19
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1. Die Freigrenze des § 8 Abs. 2 S. 9 bzw. 11 EStG ist auch anwendbar, wenn der Arbeitgeber die betrieblich veranlassten Sachzuwendungen an seine Arbeitnehmer pauschal gem. § 37 b EStG versteuert. 2. Sachbezüge aufgrund der Teilnahme an einem Firmenfitness-Programm sind laufender Arbeitslohn, wenn der Arbeitgeber sein vertragliches Versprechen, den teiln ...
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Dipl.-Finw. Markus Perschon, Steuerberater, Escheburg
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Jahrgang: 2025 . Seite: 33
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1. Während die unentgeltliche Übertragung eines verpachteten Gewerbebetriebs unter Beachtung der Voraussetzungen einer Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen unter § 7 Ab ...
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