Heft-Nr.
4 / 2004 (24)

Rubrik
AktStR-Themen (24)
Materialien (1)

Rechtsgebiet
123
Dr. Norbert Bolz, Richter am FG, Hannover
Jahrgang: 2005 . Seite: 185
A. Vorbemerkung Änderung der AOÄnderung der AO Seit dem 1.4.2005 haben die Finanzbehörden ein Zugriffsrecht auf die sog. Kontostammdaten der Stpfl. Damit tritt Art. 2 des Gesetzes zur Förderung der Steuerehrlichkeit  in Kraft, mit dem den Finanzbehörden nach Auslaufen des StraBEG  zum 31.3.2005 durch Änderung der §§ 93 Abs. 7 und 8 und 93 b AO ab dem 1.4.2005 erweiterte Kontrollbefugnisse eingeräumt werden. Ziel ...

Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover
Jahrgang: 2005 . Seite: 207
A. Vorbemerkungen § 7 EStDV alt§ 7 EStDV alt § 6 Abs. 3 EStG a.F.§ 6 Abs. 3 EStG a.F. Die Übertragung von Unternehmen oder Unternehmensteilen zum BW, d.h. ohne Aufdeckung stiller Reserven, ist für die Unternehmensnachfolge insb. i.R. vorweggenommene ...

Joachim Moritz, Richter am BFH, München
Jahrgang: 2005 . Seite: 227
A. Vorbemerkungen I. Anteile am Gewinn einer PersG SondervergütungenSondervergütungen Nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG gehören zu den einheitlich und gesondert festzustellenden Einkünften aus Gewerbetrieb aus der Beteiligung an einer PersG neben den Anteilen am Gewinn der Gesellschaft auch die Vergütungen, die der Gesellschafter ...

Prof. Dr. H.-Michael Korth, WP/StB, Hannover
Jahrgang: 2005 . Seite: 241
A. Vorbemerkungen I. Verlust der wirtschaftlichen Identität beim "Mantelkauf" Verlustrücktrag/ VerlustvortragVerlustrücktrag/ Verlustvortrag Bei einer KapG erfolgt die Ermittlung des Einkommens grds. nach den Vorschriften des EStG, § 8 Abs. 1 S. 1 KStG. Verluste können also nach § 10 d Abs. 1 S. 1 ES ...

AktStR: Dr. Jörg Grune, Richter am FG, Hannover, 2005 S. 257: Neue Rechtsprechung zur Umsatzsteuerbefreiung der Heil- und Heilhilfsberufe Neue Rechtsprechung zur Umsatzsteuerbefreiung der Heil- und Heilhilfsberufe Dr. Jörg Grune, Richter am FG, Hannover Jahrgang: 2005 . Seite: 257 A. Vorbemerkungen I. Medizinische Leistungen Entlastung der KrankenkassenEntlastung der Krankenkassen Nach § 4 Nr. 14 UStG sind die Leistungen der Heilberufe im Bereich der Humanmedizin von der USt befreit. Mit dieser Befreiungsregelung bezweckt der Gesetzgeber vornehmlich eine Entlastung der Kostenträger im Gesundheitswesen, in erster Linie der Sozialversicherungsträger . Dem Gesetzeszweck entsprechend unterliegen die Umsätze der Tierärzte dagegen der USt. Gleiches gilt für bestimmte Prothetikumsätze der Zahnärzte. Dadurch soll verhindert werden, dass die selbstständigen Zahntechniker keine Wettbewerbsnachteile haben. II. Neue Heilberufe In den vergangenen Jahren haben sich im Bereich der Heil- und Heilhilfsberufe neue Berufsbilder entwickelt. Die Ursachen dafür liegen u.a. darin, dass sich Patienten von der klassischen Schulmedizin abwenden und stattdessen Naturheilverfahren bis hin zur Esoterik präferieren. Außerdem werden viele klassische Tätigkeitsbereiche von Ärzten und Zahnärzten auf selbstständige Unternehmer ausgelagert . Befreiung für "ähnliche heilberufliche Tätigkeiten"Befreiung für "ähnliche heilberufliche Tätigkeiten" Die Prüfung der Umsatzsteuerbefreiung dieser neuen Berufsfelder wurde bis vor einigen Jahren dadurch "erleichtert", dass der Befreiungstatbestand des § 4 Nr. 14 UStG für "ähnliche heilberufliche Tätigkeiten" ausschließlich dann angenommen wurde, wenn eine berufsrechtliche Regelung für die jeweilige Berufsgruppe bestand (Regelungen über Ausbildung, Prüfung und staatliche Anerkennung). III. Rechtsprechung des BVerfG Berufsrechtl. Regelungen kein hinreichender DifferenzierungsgrundBerufsrechtl. Regelungen kein hinreichender Differenzierungsgrund Diese einschränkende Rechtsauffassung hat das BVerfG in zwei Entscheidungen aus dem Jahr 1999 zum Heileurythmisten und medizinischen Fußpfleger nicht bestätigt . Berufsrechtliche Regelungen - so das BVerfG - seien kein hinreichender Differenzierungsgrund für die umsatzsteuerrechtliche Behandlung eines Berufes (Verstoß gegen das Gleichbehandlungsgebot in Art. 3 Abs. 1 GG). In einer weiteren Entscheidung urteilte das BVerfG, dass die Rechtsform, in der eine Leistung erbracht wird, ebenfalls kein hinreichender Differenzierungsgrund für die Umsatzsteuerbefreiung nach § 4 Nr. 14 UStG ist . IV. Geänderte Auffassung der FinVerw Die FinVerw hat in der Folge auf die Rspr. des BVerfG reagiert . Danach liegt eine "ähnliche heilberufliche Tätigkeit" i.S.d. § 4 Nr. 14 UStG dann vor, wenn "das typische Bild des Katalogberufes mit seinen wesentlichen Merkmalen dem Gesamtbild des zu beurteilenden Berufes vergleichbar ist". Kassenzulassung nach § 124 Abs. 2 SGB VKassenzulassung nach § 124 Abs. 2 SGB V Ausreichendes Indiz für das Vorliegen einer ähnlichen heilberuflichen Tätigkeit ist nach Auffassung des BMF die Zulassung des jeweiligen Unternehmers bzw. die regelmäßige Zulassung seiner Berufsgruppe gem . § 124 Abs. 2 SGB V durch die zuständigen Stellen der gesetzlichen Krankenkassen (sog. Kassenzulassung) . neue Rechtsansätze in BFH-Rspr.neue Rechtsansätze in BFH-Rspr. Im Schrifttum wird diese Auffassung des BMF überwiegend kritisiert, weil die Forderung nach einer "Kassenzulassung" über die Rspr. des BVerfG hinausgeht . In mehreren Entscheidungen hat sich der BFH jetzt mit dieser Kritik auseinandergesetzt und im Hinblick auf die 6. EG-RL neue Grundsätze aufgestellt. Dabei geht es um neue Berufsbilder im Bereich der Heilfürsorge, um die Anforderungen an den Befreiungstatbestand des § 4 Nr. 14 UStG, aber auch um die Frage, ob das mittelbare Tätigwerden für einen Arzt - z.B. im Rahmen von Laboranalysen - unter die Umsatzsteuerbefreiung fällt. B. BFH-Entscheidungen I. BFH-Urt. v. 12.8.2004 - V R 18/02, BStBl II 2005, 227 (Fall I: Fußreflexzonenmasseur) 1. Sachverhalt Der Kl. betreibt eine Praxis für medizinische Fußpflege und Fußreflexzonenmassage. Er besuchte verschiedene Fortbildungsveranstaltungen an privaten Instituten und legte dort mehrere Prüfungen ab. So absolvierte er eine Ausbildung zum medizinischen Fußpfleger, zum Fußreflexzonenmasseur, zum praktischen Psychologen, zum Heilpraktiker sowie zum Sport- und Fitnessmasseur. Eine staatliche Erlaubnis als Heilpraktiker, Masseur oder Krankengymnast besaß er nicht. In Einzelfällen hatten die Krankenkassen die Behandlungskosten erstattet. FA und FG  sahen die Voraussetzungen des USt-Befreiungstatbestandes nach § 4 Nr. 14 UStG nicht als erfüllt an. Voraussetzung sei, dass die Sozialversicherungsträger die Behandlungen der streitigen Art in den Streitjahren als Regel- oder Satzungsleistung erstattet hätten. Das sei nicht der Fall gewesen. Die zum Nachweis vorgelegten Schreiben belegten lediglich, dass die Behandlungskosten jeweils nur nach Prüfung des Einzelfalles erstattet worden seien. Dass die Kassen, wie der Kläger behaupte, tatsächlich seine Leistungen - wenn auch aufgrund von Einzelfallentscheidungen - "regelmäßig" ersetzt hätten, sei insoweit unerheblich. Der Kl. habe jedenfalls keine Kassenzulassung nach § 124 Abs. 2 SGB V besessen. 2. Entscheidung und Begründung Die Revision des Kl. führte zur Aufhebung der FG-Entscheidung und zur Zurückverweisung. Nach den Vorgaben des BVerfG und des Gemeinschaftsrechts unter Berücksichtigung der Rspr. des EuGH müssten die "ähnlichen heilberuflichen Leistungen" i.S.d. § 4 Nr. 14 UStG im Grundsatz von Personen erbracht werden, die die erforderlichen beruflichen Befähigungsnachweise besitzen. Außerdem müsse es sich um Tätigkeiten handeln, die zum Zweck der Diagnose, Behandlung und - soweit möglich - Heilung von Krankheiten und Gesundheitsstörungen vorgenommen werden. Ob der Stpfl. die erforderliche Befähigung besitze, sei gem. Art. 13 Teil A Abs. 1 der 6. EG-RL nach nationalem Recht zu beurteilen. Sei für die Berufsausübung eine Erlaubnis erforderlich, fehle es grds. an dem erforderlichen Befähigungsnachweis, wenn diese Erlaubnis nicht vorliege. Andererseits hänge aber der Nachweis der beruflichen Befähigung nicht ausschließlich von einer berufsrechtlichen Regelung und deren Erfüllung ab. Vom Vorliegen eines ausreichenden Befähigungsnachweises könne ausgegangen werden, wenn die heilberufliche Tätigkeit von den Sozialversicherungsträgern finanziert werde. Davon sei zum einen bei der sog. Kassenzulassung nach § 124 Abs. 2 SGB V, aber auch dann auszugehen, wenn die betreffenden Leistungen in den durch die Heilmittel- und Hilfsmittelrichtlinien gem. § 92 SGB V konkretisierten Leistungskatalog der gesetzlichen Krankenkassen aufgenommen worden seien. Im Streitfall hatte das FG keine Feststellungen dazu getroffen, ob Angehörige der Berufsgruppe des Kl. eine Kassenzulassung nach § 124 Abs. 2 SGB V besitzen. Außerdem habe das FG - so der BFH - im zweiten Rechtsgang zu prüfen, ob die Fußreflexzonenmassage eine Leistung sei, die gegenüber den gesetzlichen Krankenkassen in den Streitjahren nach Maßgabe der Heilmittelrichtlinie i.S.d. § 92 SGB V abgerechnet werden konnte. II. BFH-Urteil v. 11.11.2004 - V R 34/02, DB 2005, 594 (Fall II: Heileurythmist)) 1. Sachverhalt Der Kl. ist selbstständig tätiger Heileurythmist, der auf ärztliche Anordnung in den Streitjahren 1973 bis 1977 eine Bewegungstherapie auf anthroposophisch-medizinischer Grundlage anwandte. Ca. 85% seiner Behandlungsfälle wurden von den Krankenkassen erstattet. Das FA setzte gleichwohl gegen den Kl. USt fest und lehnte es ab, die Tätigkeit des Klägers als steuerbefreiten Heilhilfsberuf i.S.d. § 4 Nr. 14 UStG anzuerkennen. Über das FG Baden-Württemberg, den BFH, das BVerfG  und erneut den BFH  kam die Sache im zweiten Rechtsgang zum FG zurück. Das FG Baden-Württemberg wies die Klage als unbegründet ab . 2. Entscheidung und Begründung Nach einer rund 20-jährigen Odyssee des Kl. durch die Instanzen der deutschen Finanz- und Verfassungsgerichtsbarkeit hat der BFH die Klage nunmehr endgültig abgewiesen. Die Frage der USt-Befreiung des Kl. hänge von seiner beruflichen Befähigung ab. Von einer solchen Befähigung sei grds. immer dann auszugehen, wenn der Unternehmer die Voraussetzungen einer berufsrechtlichen Regelung erfülle. Sei diese Voraussetzung - wie im Streitfall - nicht erfüllt, könne der Nachweis entweder durch eine Kassenzulassung nach § 124 Abs. 2 SGB V oder durch Aufnahme der Leistungen des Unternehmers in den Leistungskatolog des § 92 SGB V geführt werden. Im Streitfall lägen - so der BFH - diese Voraussetzungen jedoch nicht vor. Dem Umstand, dass den Patienten des Kl. die Vergütungen für die Leistungen zu 85% erstattet worden seien, komme insoweit keine Bedeutung zu. Hierfür biete insb. das Gemeinschaftsrecht keine hinreichenden Anhaltspunkte. Hinzu komme, dass Leistungen wie diejenigen des Kl. in den Streitjahren von den Krankenkassen weder als Regel- noch als Satzungsleistung erstattet worden seien. III. BFH-Urteil v. 25.11.2004 - V R 44/02, BStBl II 2005, 190 (Fall III: Tätigkeit eines nicht gegenüber der Krankenkasse abrechnenden Sporttherapeuten) 1. Sachverhalt Der Kl. ist Diplom-Sportlehrer. Er war in den Streitjahren 1996 bis 1998 als Sporttherapeut beim ambulanten Rehazentrum S als freier Mitarbeiter tätig. Vertraglich war er bei der "Erweiterten Ambulanten Physiotherapie" für die Trainingsplanung, -durchführung, -steuerung und -kontrolle sowie für das Führen der Nachweise messbarer quantitativer und qualitativer Fortschritte für die Belastbarkeit zuständig. Neben stpfl. Einzelhandelsumsätzen meldete er gem. § 4 Nr. 14 UStG steuerfreie Umsätze aus der Tätigkeit als freier Mitarbeiter bei dem Rehazentrum S an. Das Rehazentrum erbrachte u.a. mit Hilfe des Kl. Leistungen an Patienten und rechnete darüber mit Krankenkassen ab. Das FA sah die Umsätze des Kl. als umsatzsteuerpflichtig an und unterwarf sie der Besteuerung. Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage wies das FG Nürnberg als unbegründet ab . Zur Begründung führte es aus, der Kl. habe stpfl. Umsätze ausgeführt, weil er seine Leistungen nicht gegenüber der Krankenkasse abgerechnet, sondern dem Rehazentrum S in Rechnung gestellt habe. Im Übrigen habe er keine heilberufliche Tätigkeit ausgeübt, weil Leistungen der von ihm erbrachten Art auch in jedem allgemeinen Sport- und Fitnessstudio angeboten würden. 2. Entscheidung und Begründung Der BFH hat die Vorentscheidung aufgehoben und die Sache an das FG Nürnberg zurückverwiesen. Das FG-Urteil enthalte keine Feststellungen dazu, ob der Kl. arztähnliche Leistungen erbracht habe. Die entsprechende Prüfung der Voraussetzungen des § 124 Abs. 2 SGB V bzw. § 92 SGB V für den beruflichen Befähigungsnachweis habe das FG im zweiten Rechtsgang nachzuholen. Für den Fall, dass der Kl. einen entsprechenden Befähigungsnachweis erbringen könne, kämen umsatzsteuerfreie Leistungen des Kl. auch dann in Betracht, wenn er nicht selbst mit den Krankenkassen abrechne, sondern die Abrechnung vom Rehazentrum vorgenommen werde. Die Voraussetzungen des § 4 Nr. 14 UStG lägen auch dann vor, wenn die Rehabilitationseinrichtung auf der Grundlage eines Versorgungsvertrages (§ 11 Abs. 2, §§ 40, 111 SGB V) mit Hilfe von Fachkräften Leistungen zur medizinischen Rehabilitation erbringe. In diesem Fall seien sowohl die Leistungen des Rehazentrums als auch die der Fachkräfte steuerfrei. Ob ein derartiger Versorgungsvertrag im Streitfall vorlag, habe das FG ebenfalls im zweiten Rechtsgang zu prüfen. IV. BFH-Urt. v. 12.10.2004 - V R 54/03, DStR 2005, 66 (Fall IV: Umsatzsteuerbefreiung für Dentalhygieniker) 1. Sachverhalt Die Klin. ist ausgebildete Zahnarzthelferin. Durch Berufsfortbildung erreichte sie zunächst die Stufe einer Zahnmedizinischen Fachhelferin und absolvierte schließlich eine weitere Fortbildung zur Dentalhygienikerin. Seit 1999 erzielte sie Umsätze aus der Tätigkeit als Dentalhygienikerin in Kooperation mit verschiedenen Zahnarztpraxen. Sie besaß keine Kassenzulassung. Ihre Tätigkeit führte sie vorwiegend an Patienten der betreffenden Zahnärzte in deren Zahnarztpraxen aus. Die Behandlung wurde von diesen Zahnärzten angeordnet bzw. vorgeschlagen. Die Behandlungstermine wurden von der Klin. zeitlich frei terminiert. Sie bediente sich allerdings der jeweiligen Praxisorganisation um Behandlungszimmer zur Verfügung gestellt zu bekommen. An Weisungen der Zahnärzte war sie nicht gebunden. Die Patientenauswahl wurde zusammen mit dem jeweiligen Zahnarzt getroffen. Das FA unterwarf die Umsätze der Klin. aus ihrer Tätigkeit als Dentalhygienikerin der USt, weil die Klin. ihre Leistungen an den jeweiligen Zahnarzt und nicht an den Patienten erbracht hatte. Das FG Baden-Württemberg gab der Klage statt . 2. Entscheidung und Begründung Der BFH hat die Entscheidung des FG bestätigt. Die Klage hatte damit insgesamt Erfolg. Unstreitig habe die Klin. über die erforderlichen beruflichen Befähigungsnachweise verfügt. Entscheidend sei also nur, ob der USt-Befreiung entgegenstehe, dass die Klin. im Auftrag der jeweiligen Zahnärzte tätig geworden sei. Der BFH hält dies für unschädlich: Weder nach § 4 Nr. 14 UStG noch nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c) der 6. EG-RL komme es auf die Person des Leistungsempfängers an. Das personenbezogene Befreiungselement beschränke sich auf den Leistenden. Er müsse Träger eines ärztlichen oder arztähnlichen Berufs und seine Tätigkeit eine Heilbehandlung sein. Diese Voraussetzung sei im Streitfall erfüllt. V. BFH-Beschluss v. 25.11.2004 - V R 55/03, BFH/NV 2005, 647 (Fall V: Vorlage an den EuGH zur Steuerfreiheit med. Laboranalysen) 1. Sachverhalt Die Klin. ist eine GmbH. Ihr alleiniger Gesellschafter ist Dr. S., Arzt für Laboratoriumsmedizin. Die Klin. führte u.a. im Auftrag zweier Laborgemeinschaften medizinische Analysen durch. Die Laborgemeinschaften waren Gesellschaften bürgerlichen Rechts, zu denen sich praktische Ärzte zusammengeschlossen hatten. Diese hatten die Analysen im Rahmen ihrer Heilbehandlungen angeordnet. Das FA behandelte die Leistungen der Klin. an die Laborgemeinschaften als umsatzsteuerpflichtig. Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg. Das FG Münster  war der Ansicht, die Leistungen seien nicht nach § 4 Nr. 16 Buchst. c) UStG steuerfrei. Zwar stelle das Unternehmen der Klin. eine sog. "andere Einrichtung ärztlicher Befunderhebung" dar; die Leistungen der Klin. seien aber nicht in dem erforderlichen Ausmaße "unter ärztlicher Aufsicht" erbracht worden. Im Übrigen habe die Klin. nicht nachgewiesen, dass jeweils im vorangegangenen Kj mindestens 40 v.H. ihrer Leistungen dem nach § 4 Nr. 15 Buchst. b UStG begünstigten Personenkreis zugute gekommen seien. 2. Entscheidung und Begründung Der BFH hat das Revisionsverfahren gem. § 74 FGO ausgesetzt und mit folgender Frage den EuGH zur Vorabentscheidung angerufen : "Erlauben es Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. b und Abs. 2 der 6. EG-RL, die Steuerbefreiung der von praktischen Ärzten angeordneten medizinischen Laboranalysen auch dann von den dort genannten Bedingungen abhängig zu machen, wenn die Heilbehandlung der Ärzte ohnedies steuerfrei ist?" Zunächst - so der BFH - sei zweifelhaft, ob die Laboranalysen der Klin. selbst als Heilbehandlung anzusehen seien (Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c) der 6. EG-RL) oder ob es sich dabei um mit einer Heilbehandlung eng verbundene Umsätze handele (Art. 13 Teil A Abs.1 Buchst. b) der 6. EG-RL). Unter Berücksichtigung der bisherigen EuGH-Rspr. spreche einiges dafür, im Streitfall "mit einer Heilbehandlung eng verbundene Umsätze" anzunehmen. Sollte dies der Fall sein, erscheine es aber fraglich, ob die Steuerbefreiung versagt werden könne, wenn die ärztliche Heilbehandlung selbst - wie im Streitfall - unabhängig vom Vorliegen dieser Bedingungen steuerfrei sei. Sinn und Zweck der Umsatzsteuerbefreiung nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. b) der 6. EG-RL ("mit einer Heilbehandlung eng verbundene Umsätze") sei es, den Zugang zur ärztlichen Behandlung nicht durch höhere Kosten zu versperren, die entstünden, wenn die Behandlungen selbst oder die mit ihnen verbundenen Umsätze der Mehrwertsteuer unterworfen würden. Dieser Zugang würde jedoch erschwert, wenn an die Steuerfreiheit der mit der Heilbehandlung eng verbundenen Umsätze höhere Anforderungen zu stellen wären, als an die Heilbehandlung selbst. Zweifelhaft sei nach alldem, ob es Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. b) der 6. EG-RL erlaube, die Steuerbefreiung von medizinischen Laborleistungen (§ 4 Nr. 16 Buchst. c) UStG) auch dann als stpfl. zu behandeln, wenn sie im Rahmen einer steuerfreien Heilbehandlung erfolgen. C. Anmerkungen Sozial- und SozialversicherungsrechtSozial- und Sozialversicherungsrecht Die besprochenen Entscheidungen zeigen deutlich, dass vom steuerlichen Berater nicht nur steuerrechtliche, sondern zunehmend auch Kenntnisse aus anderen Bereichen - wie z.B. aus dem Sozial- bzw. Sozialversicherungsrecht - verlangt werden. Dabei werden die Verzahnungen insb. im Bereich der Besteuerung der Heil- und Heilhilfsberufe immer enger. I. Tatbestandliche Voraussetzungen des § 4 Nr. 14 UStG Die Rezensionsentscheidungen zu den Fällen I-IV betreffen vor allem den Befreiungstatbestand des § 4 Nr. 14 UStG. Die gemeinschaftsrechtliche Grundlage für die nationale Regelung findet sich in Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c) der 6. EG-RL.: EU-rechtliche RechtsgrundlagenEU-rechtliche Rechtsgrundlagen Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c) der 6. EG-RL  "Unbeschadet sonstiger Gemeinschaftsvorschriften befreien die Mitgliedstaaten unter den Bedingungen, die sie zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehungen, Steuerumgehungen und etwaigen Mißbräuchen festsetzen, von der Steuer: (...) c) die Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, die im Rahmen der Ausübung der von dem betreffenden Mitgliedstaat definierten ärztlichen und arztähnlichen Berufe erbracht werden; (...)" § 4 Nr. 14 UStG "Steuerfrei sind (...) die Umsätze aus der Tätigkeit als Arzt, Zahnarzt, Heilpraktiker, Physiotherapeut (Krankengymnast), Hebamme oder aus einer ähnlichen heilberuflichen Tätigkeit und aus der Tätigkeit als klinischer Chemiker. Steuerfrei sind auch die sonstigen Leistungen von Gemeinschaften, deren Mitglieder Angehörige der in Satz 1 bezeichneten Berufe sind, gegenüber ihren Mitgliedern, soweit diese Leistungen unmittelbar zur Ausführung der nach Satz 1 steuerfreien Umsätze verwendet werden. Die Umsätze eines Arztes aus dem Betrieb eines Krankenhauses sind mit Ausnahme der ärztlichen Leistungen nur steuerfrei, wenn die in Nummer 16 Buchstabe b bezeichneten Voraussetzungen erfüllt sind. (...)" 1. Rechtsform Rechtsform nicht entscheidendRechtsform nicht entscheidend Die frühere Bezugnahme in § 4 Nr. 14 UStG auf § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG deutete darauf hin, dass es sich in jedem Fall um einen freien Beruf handeln muss. Nach inzwischen gefestigter Rspr. des BFH bedeutete die Bezugnahme allerdings nicht, dass die Einkünfte einkommensteuerlich als freiberuflich qualifiziert werden müssten. Entscheidend ist lediglich die Art der ausgeübten Tätigkeit. Richtigerweise hat der Gesetzgeber deshalb reagiert und den Verweis auf § 18 EStG zum 1.1.2004 gestrichen . Beispiel Die Augenärzte A und B betreiben eine Gemeinschaftspraxis in der Rechtsform einer GbR. Neben ihrer heilberuflichen Tätigkeit verkaufen sie auch Kontaktlinsen an ihre Patienten. Die Umsätze gliedern sich wie folgt: Ärztliche Tätigkeit: 800.000 EUR Kontaktlinsenverkauf: 100.000 EUR Lösung Einkommensteuerlich handelt es sich aufgrund der Abfärberegelung in § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG insgesamt um gewerbliche Einkünfte. Umsatzsteuerlich steht die Abfärberegelung einer USt-Befreiung der (augen-) ärztlichen Tätigkeit nicht entgegen (Abschn. 93 Abs. 2 UStR 2005). Im Beispielsfall sind die augenärztlichen Umsätze i.H.v. 800.000 EUR deshalb umsatzsteuerfrei und die Erlöse aus dem Kontaktlinsenverkauf i.H.v. 100.000 EUR umsatzsteuerpflichtig. Die Rechtsform eines Unternehmens rechtfertigt also keine unterschiedliche umsatzsteuerliche Behandlung . 2. Ähnliche heilberufliche Tätigkeit Die Frage, wann eine "ähnliche heilberufliche Tätigkeit" i.S.d. § 4 Nr. 14 UStG vorliegt, hat die Rspr. in den vergangenen sechs Jahren immer wieder nachhaltig beschäftigt. a) Frühere BFH-Rechtsprechung Der BFH vertrat ursprünglich die Auffassung, dass ein Beruf immer dann einem Katalogberuf ähnlich ist, wenn er in wesentlichen Punkten mit ihm verglichen werden kann. Das sollte dann der Fall sein, wenn das typische Bild des Katalogberufs mit seinen wesentlichen Merkmalen dem Gesamtbild des zu beurteilenden Berufs vergleichbar ist. Dazu gehörte nach Meinung des BFH sowohl die Vergleichbarkeit der jeweils ausgeübten Tätigkeit nach den sie charakterisierenden Merkmalen als auch die Vergleichbarkeit der Ausbildung und der Bedingungen, an die das Gesetz die Ausübung des zu vergleichenden Berufs knüpft . Diese Rspr. hatte zur Folge, dass neue medizinische Berufe erst dann die Voraussetzungen für eine USt-Befreiung erfüllten, wenn entweder berufsrechtliche Regelungenberufsrechtliche Regelungen - der Gesetzgeber sie als Katalogberuf anerkannte oder ihnen - durch berufsrechtliche Regelungen die Ähnlichkeit mit einem Katalogberuf verlieh. b) Rechtsprechungsänderung BefähigungsnachweiseBefähigungsnachweise Die Rspr. des BVerfG aus 1999 führte dazu, dass im Vorhandensein berufsrechtlicher Regelungen allein kein hinreichender Differenzierungsgrund gesehen wurde. Ausgangspunkt dieser Rspr. ist eine richtlinienkonforme Auslegung des § 4 Nr. 14 UStG. Danach muss die Heilbehandlung von einer Person erbracht werden, die die erforderlichen Befähigungsnachweise besitzt : Der entsprechende Nachweis kann wie folgt geführt werden: - Wie bisher bei Vorliegen einer berufsrechtlichen Regelung und deren Erfüllung oder durch - Vorlage eines Befähigungsnachweises in der Weise, dass die Leistungen ihrer Art nach im Regelfall von den Sozialversicherungsträgern finanziert werden; davon ist auszugehen § 92 SGB V oder § 124 Abs. 2 SGB V§ 92 SGB V oder § 124 Abs. 2 SGB V -- bei einer Kassenzulassung des Unternehmers oder seiner Berufsgruppe (§ 124 Abs. 2 SGB V)   oder -- wenn die betreffenden Leistungen in den durch die Heilmittel- und Hilfsmittelrichtlinien konkretisierten Leistungskatalog der gesetzlichen Krankenkassen aufgenommen worden sind (§ 92 SGB V). § 92 SGB V "Der Gemeinsame Bundesausschuss beschließt die zur Sicherung der ärztlichen Versorgung erforderlichen Richtlinien über die Gewähr für eine ausreichende, zweckmäßige und wirtschaftliche Versorgung der Versicherten; (...) Er soll insbesondere Richtlinien beschließen über die 1. ärztliche Behandlung, 2. zahnärztliche Behandlung einschließlich der Versorgung mit Zahnersatz sowie kieferorthopädische Behandlung, 3. Maßnahmen zur Früherkennung von Krankheiten, 4. ärztliche Betreuung bei Schwangerschaft und Mutterschaft, 5. Einführung neuer Untersuchungs- und Behandlungsmethoden, 6. Verordnung von Arznei-, Verband-, Heil- und Hilfsmitteln, Krankenhausbehandlung, häuslicher Krankenpflege und Soziotherapie, 7. Beurteilung der Arbeitsunfähigkeit, 8. Verordnung von im Einzelfall gebotenen Leistungen zur medizinischen Rehabilitation und die Beratung über Leistungen zur medizinischen Rehabilitation, Leistungen zur Teilhabe am Arbeitsleben und ergänzende Leistungen zur Rehabilitation, 9. Bedarfsplanung, 10. medizinische Maßnahmen zur Herbeiführung einer Schwangerschaft nach § 27 a Abs. 1, 11. Maßnahmen nach den §§ 24 a und 24 b, 12. Verordnung von Krankentransporten." § 124 Abs. 2 SGB V "Zuzulassen ist, wer 1. die für die Leistungserbringung erforderliche Ausbildung sowie eine entsprechende zur Führung der Berufsbezeichnung berechtigende Erlaubnis besitzt, 2. über eine Praxisausstattung verfügt, die eine zweckmäßige und wirtschaftliche Leistungserbringung gewährleistet, und 3. die für die Versorgung der Versicherten geltenden Vereinbarungen anerkennt. Ein zugelassener Leistungserbringer von Heilmitteln ist in einem weiteren Heilmittelbereich zuzulassen, sofern er für diesen Bereich die Voraussetzungen des Satzes 1 Nr. 2 und 3 erfüllt und eine oder mehrere Personen beschäftigt, die die Voraussetzungen des Satzes 1 Nr. 1 nachweisen." Die aktuelle Rechtslage lässt sich wie folgt skizzieren: c) Stellungnahme keine Beschränkung auf gesetzliche KVkeine Beschränkung auf gesetzliche KV Richtigerweise hat der BFH das Merkmal der Kostenübernahme durch die Sozialversicherungsträger konkretisiert. Isoliert betrachtet wäre dieses Merkmal zur Abgrenzung der umsatzsteuerfreien von den umsatzsteuerpflichtigen Leistungen an sich ungeeignet, weil damit Leistungen z.B. an Privatpatienten von der Steuerbefreiung ausgeschlossen wären. Durch die Formulierung " Leistungen, die ihrer Art nach in der Regel von Sozialversicherungsträgern finanziert werden" ist sichergestellt, dass auch Leistungen gegenüber Patienten, die nicht der gesetzlichen Krankenversicherung unterliegen, steuerfrei sind . II. Personelle Voraussetzungen des § 4 Nr. 14 UStG In der Rezensionsentscheidung zu Fall IV hatte sich der BFH mit der Frage zu befassen, wie die personellen Voraussetzungen der USt-Befreiung nach § 4 Nr. 14 UStG zu beurteilen sind. Die Besonderheit des Falles bestand darin, dass die Klin. nicht selbst mit den von ihr behandelten Patienten abrechnete, sondern dass sie im Auftrag von verschiedenen Zahnärzten tätig wurde. Diese stellten ihrerseits den Patienten die Leistungen der Dental-Hygienikerin in Rechnung, während die Klin. mit den Zahnärzten abrechnete. Befreiungselement bezieht sich auf den LeistendenBefreiungselement bezieht sich auf den Leistenden Das FA hatte die Auffassung vertreten, dass die Umsätze nicht befreit seien, weil die Klin. die Leistungen an den Zahnarzt ("im Auftrag") erbringe und nicht gegenüber den Patienten. Der BFH entschied demgegenüber, dass sich das Befreiungselement in § 4 Nr. 14 UStG auf den Leistenden beziehe. Entscheidend ist danach, dass er Träger eines arztähnlichen Berufes ist und seine Tätigkeit eine Heilbehandlung ist. Dies entspricht einer EuGH-Entscheidung aus 2003: Danach gilt die Befreiung nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c) der 6. EG-RL auch für ärztliche Untersuchungen, die im Auftrag von Arbeitgebern oder Versicherungsunternehmen vorgenommen werden . III. Steuerbefreiung von mit medizinischen Leistungen eng verbundenen Umsätzen, § 4 Nr. 16 UStG 1. Rechtslage Die Rezensionsentscheidung Fall V betrifft den Befreiungstatbestand des § 4 Nr. 16 UStG, der seinerseits wiederum seine gemeinschaftsrechtliche Grundlage in Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. b) der 6. EG-RL hat. Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchstabe b) der 6. EG-RL "(Befreit sind...) die Krankenhausbehandlung und die ärztliche Heilbehandlung sowie die mit ihnen eng verbundenen Umsätze, die von Einrichtungen des öffentlichen Rechts oder unter Bedingungen, welche mit den Bedingungen für diese Einrichtungen in sozialer Hinsicht vergleichbar sind, von Krankenanstalten, Zentren für ärztliche Heilbehandlung und Diagnostik und anderen ordnungsgemäß anerkannten Einrichtungen gleicher Art durchgeführt beziehungsweise bewirkt werden;" § 4 Nr. 16 UStG "Steuerfrei sind, (...) die mit dem Betrieb der Krankenhäuser, Diagnosekliniken und anderen Einrichtungen ärztlicher Heilbehandlung, Diagnostik oder Befunderhebung, Einrichtungen zur Geburtshilfe sowie der Altenheime, Altenwohnheime, Pflegeheime, Einrichtungen zur vorübergehenden Aufnahme pflegebedürftiger Personen und der Einrichtungen zur ambulanten Pflege kranker und pflegebedürftiger Personen eng verbundenen Umsätze, (...)" Der BFH differenziert in seinem Vorlagebeschluss an den EuGH zwischen den Umsätzen der Ärzte, die die Laboruntersuchungen angeordnet haben und den streitigen Laborleistungen selbst. Die ärztlichen Leistungen sind unstreitig nach § 4 Nr. 14 UStG bzw. Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c) der 6. EG-RL umsatzsteuerfrei. USt-Befreiung von Laborleistungen streitigUSt-Befreiung von Laborleistungen streitig Weniger eindeutig ist hingegen die Rechtslage bei den Laboranalysen: Bei ihnen könnte es sich - um eine Heilbehandlung i.S.d. § 4 Nr. 14 UStG oder um - mit einer ärztlichen Heilbehandlung eng verbundenen Umsätze, § 4 Nr. 16 UStG handeln. Für den Fall, dass der EuGH zu dem Ergebnis kommen sollte, dass es sich (lediglich) um "eng verbundene Umsätze" i.S.d. Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. b) der 6. EG-RL handelt, hat der BFH Zweifel, ob die weiteren Voraussetzungen der Vorschrift erfüllt sind. Es könnte also der Fall eintreten, dass die Laboranalysen stpfl. sind, während die ärztliche Leistung selbst umsatzsteuerfrei ist. Es bleibt abzuwarten, wie der EuGH diese Frage entscheidet. Vergleichbare Sachverhalte sollten im Hinblick auf die Vorlage an den EuGH auf jeden Fall offen gehalten werden. 2. Stellungnahme M.E. müssten die "mittelbaren" medizinischen Leistungen auch von der USt befreit werden. Sinn und Zweck der USt-Befreiung liegen darin, die ärztliche Heilbehandlung nicht mit zusätzlichen Kosten zu belasten. Im Übrigen würde der Zugang zur steuerfreien Heilbehandlung erschwert, wenn an die Steuerfreiheit der "mittelbaren" Leistungen höhere Anforderungen als an die Heilbehandlung selbst gestellt werden.      Hünnekens, in Peter/Burhoff/Stöcker, UStG, § 4 Nr. 14 Rz. 1; Heidner, in Bunjes/Geist, UStG, 7. Aufl., § 4 Nr. 14 Rz 2 jeweils m.w.N.       Dazu auch Heidner, UR 2004, 559, der vom sog. "Medizin-Outsourcing" spricht.       BVerfG, Urt. v. 29.10.1999 - 2 BvR 1264/90, BStBl II 2000, 155 (Heileurythmist); BVerfG, Urt. v. 10.11.1999 - 2 BvR 1820/92, BStBl II 2000, 158 (med. Fußpfleger); dazu auch Grune, AktStR 2000, 476.       BVerfG, Urt. v. 10.11.1999 - 2 BvR 2861/93, BStBl II 2000, 160; die Verfassungsbeschwerde war von einem Krankenhaus erhoben worden, das in der Rechtsform einer GmbH & Co KG betrieben wurde.       BMF-Schr. v. 28.2.2000 - IV D 2 - S 7170 - 12/00, BStBl I 2000, 433.       So im Grundsatz auch die BFH-Rspr., BFH-Urt. v. 13.4.2000 - V R 78/99, BFH/NV 2000, 1431.       Vgl. z.B. Walkenhorst, UStB 2000, 273; Lehr, DStR 2001, 976; Hünnekens, in Peter/Burhoff/ Stöcker, UStG, § 4 Nr. 14 Rz. 46 m.w.N.       FG Baden-Württemberg, Urt. v. 20.6.2000 - 1 K 13/96 und 1 K 184/97, EFG 2000, 948.       BVerfG, Urt. v. 29.10.1999 - 2 BvR 1264/90, BStBl II 2000, 155.       BFH-Urt. v. 13.4.2000 - V R 78/99, BFH/NV 2000, 1431.       FG Baden-Württemberg, Urt. v. 24.7. 2002 - 1 K 459/00, EFG 2002, 1330.       FG Nürnberg, Urt. v. 19.2 .2002 - II 448/2001, DStRE 2003, 487.       FG Baden-Württemberg, Urt. v. 18. 8. 2003 - 12 K 348/02, juris.       FG Münster, Urt. v.19. 8. 2003 - 15 K 8753/98 U, EFG 2004, 64.       Az des EuGH: Rs. C - 106/05.       Hervorhebungen durch den Verfasser.       StÄndG 2003 v. 15.12.2003, BGBl I 2003, 2645, 2654.       BVerfG, Urt. v. 10.11.1999 - 2 BvR 2861/93, BStBl II 2000, 160; s. dazu auch Heidner, in Bunjes/Geist, UStG, § 4 Nr. 14 Rz 21 m.w.N.       BFH-Urt. v. 21.6. 1990 - V R 97/84, BStBl II 1990, 804; BFH-Urt. v. 1.9.1988 - V R 195/83, BFH/NV 1989, 201; BFH-Urt. v. 26.8.1993 - V R 45/89, BStBl II 1993, 887 jeweils m.w.N.       EuGH, Urt. v. 10.9.2002 - Rs.C - 141/00, UR 2002, 513 Rz 26 ff. - Pflegedienst Kügler GmbH - ; EuGH, Urt. v. 6.11.2003 - Rs. C - 45/01, UR 2003, 584 Rz 57 - Christoph-Dornier-Stiftung.       So auch Abschn. 90 Abs. 1 UStR 2005.       So auch Heidner, UR 2004, 559 ff, 563.       EuGH, Urt. v. 20.11.2003 - Rs. C - 307/01, BFH/NV Beilage 2004, 115 -d'Ambrumenil.   

Dr. Jörg Grune, Richter am FG, Hannover
Jahrgang: 2005 . Seite: 277
Neuer amtlicher Vordruck für eine Einnahmenüberschussrechnung - "Anlage EÜR" - für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2004 beginnen. BMF-Schreiben v. 10.2.2005 - IV A 7 - S 1451 - 14/05, BStBl I 2005, 320 I. Zur Erinnerung In AktStR 2003  hatten wir u.a. über das Kleinunternehmerförderungsgesetz berichtet. Mit diesem Gesetz sollte eine vereinfachte Gewinnermittlungsmöglichkeit für Existenzgründ ...

Joachim Moritz, Richter am BFH, München
Jahrgang: 2005 . Seite: 280
Die Auflösung eines Dienstverhältnisses wird von demjenigen veranlasst, der sie betreibt. Im Regelfall kann davon ausgegangen werden, dass bei Zahlung einer Abfindung der ArbG die Auflösung veranlasst hat. BFH-Urt. v. 10.11.2004 - XI R 64/03, BStBl II 2005, 181 I. Zur Erinnerung Im AktStR 2004  hatten wir über ein neues BMF-Schreiben zu Entlassungsentschädigungen bericht ...

Joachim Moritz, Richter am BFH, München
Jahrgang: 2005 . Seite: 283
Das Überschreiten der Drei-Objekt-Grenze indiziert nicht die Nachhaltigkeit. Auch wenn mehr als drei Objekte mit einem einzigen Verkaufsgeschäft veräußert werden, ist das Kriterium der Nachhaltigkeit i.d.R. nur dann erfüllt, wenn sich aus den Umständen ergibt, dass noch andere derartige Grundstücksgeschäfte geplant waren. BFH-Urt. v. 7.10.2004 - IV R 27/03, BFH/NV 2005, 288 I. Zur Erinnerung Der GrS des BFH hatte mit Beschl. v. 10.12.2001  zwar die grun ...

Dr. Jörg Grune, Richter am FG, Hannover
Jahrgang: 2005 . Seite: 288
1. Fehlende Reaktionen auf hohe Verluste und das unveränderte Beibehalten eines verlustbringenden Geschäftskonzepts sind ein gewichtiges Beweisanzeichen für eine fehlende Gewinnerzielungsabsicht. 2. Berücksichtigung von Gehaltszahlungen an Ehegatten bei Liebhabereibetrieben. BFH-Urt. v. 17.11.2004 - X R 62/01, DStR 2005, 551 I. Zur Erinnerung In AktStR 2005  hatten wir ausführlich über die neue ...

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