Heft-Nr.
3 / 2023 (12)

Rubrik
AktStR-Themen (12)

Rechtsgebiet
12
Dipl.-Finw. Markus Perschon, Steuerberater, Escheburg
Jahrgang: 2023 . Seite: 371
1. Die Übertragung eines WG des Privatvermögens auf eine gewerbliche PersG gegen erstmalige Einräumung einer Mitunternehmerstellung ist auch dann ein vollentgeltliches Geschäft (Einbringung gegen Gewährung von Gesellschaftsr ...

Dirk Krohn, Steueroberamtsrat, Burg/Dithmarschen
Jahrgang: 2023 . Seite: 383
Die negativen Ergänzungsbilanzen, die anlässlich des Eintritts eines neuen Gesellschafters in eine bestehende PersG für die Altgesellschafter nach § 24 UmwStG zum Zweck der Buchwertfortführung gebildet worden sind, sind nicht aufzulösen, wenn der neu eingetretene Gesellschafter nachfolgend gegen Geldabfindung unter dann gebotener Auflösung der für ihn gebildeten positiven Erg ...

Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover
Jahrgang: 2023 . Seite: 395
1. Eine (willentliche) Veräußerung i.S.d. § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG kann auch dann vorliegen, wenn der Ehegatte seinen Miteigentumsanteil an dem im Miteigentum beider Ehepartner stehenden Einfamilienhaus vor dem Hintergrund der drohenden Zwangsvollstreckung i.R.e. Scheidungsfolgenvereinbarung (entgeltlich) auf seinen geschiedenen Ehepartner innerhalb der Halte ...

Prof. Dr. Bert Kaminski, Helmut Schmidt Universität - Universität der Bundeswehr Hamburg
Jahrgang: 2023 . Seite: 405
1. Zu den (anderen) Wirtschaftsgütern, die Gegenstand eines privaten Veräußerungsgeschäfts i.S.d. § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG sein können, gehören auch virtuelle Währungen in der Gestalt von Cur ...

Dipl.-Finw. (FH) Michael Seifert, Steuerberater, Troisdorf
Jahrgang: 2023 . Seite: 415
1. Außerordentliche Einkünfte i.S.d. § 34 Abs. 1 und Abs. 2 EStG liegen grds. nur dann vor, wenn die zu begünstigenden Einkünfte in einem VZ zu erfassen sind und durch die Zusammenballung von Einkünften erhöhte steuerliche Belastungen entstehen (Bestätigung der ständigen Rspr.). 2. Die Entlohnung für eine mehrjährige Tätigkeit ist regelmäßig nicht nach § 34 EStG tarif ...

Dirk Krohn, Steueroberamtsrat, Burg/Dithmarschen
Jahrgang: 2023 . Seite: 429
1. Die Ausübung von Antrags- oder Wahlrechten, die dem Grunde nach keiner zeitlichen Begrenzung unterliegen, kann geändert werden, solange der entsprechende Steuerbescheid nicht formell und materiell bestandskräftig ist. 2. Die Änderung des Wahlrechts auf Inanspruchnahme der ermäßigten Besteuerung nach § 34 Abs. 3 EStG kommt im Falle einer partiellen D ...

Prof. Dr. Bert Kaminski, Helmut Schmidt Universität - Universität der Bundeswehr Hamburg
Jahrgang: 2023 . Seite: 439
1. Die Kosten für die Anmietung von Messeständen und Messestandflächen können bei einem ausstellenden Unternehmen nur dann zu einer Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. d und e GewStG führen, wenn die angemieteten WG bei unterstelltem Eigentum des ausstellen ...

Dipl.-Finw. Markus Perschon, Steuerberater, Escheburg
Jahrgang: 2023 . Seite: 455
§ 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1 a GewStG ist auch dann anzuwenden, wenn der die Sondervergütung beziehende Gesellschafter nicht der Gewerbesteuer unterliegt. BFH-Urt. v. 9.3.2023 - IV R 25/20, BFH/NV 2023, 776 I. Vorbemerkungen 1. Allgem ...

AktStR: Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover, 2023 S. 465: vGA: Pensionszahlung und Geschäftsführergehalt vGA: Pensionszahlung und Geschäftsführergehalt Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover Jahrgang: 2023 . Seite: 465 Zur PDF-Fassung dieses Beitrages. 1. Aus steuerrechtlicher Sicht ist es nicht zu beanstanden, ein Versorgungsversprechen der KapG nicht von dem endgültigen Ausscheiden des Begünstigten aus dem Dienstverhältnis als Geschäftsführer, sondern allein von dem Erreichen der Altersgrenze abhängig zu machen. In diesem Fall würde ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter allerdings grds. verlangen, entweder das Einkommen aus der fortbestehenden Tätigkeit als Geschäftsführer auf die Versorgungsleistung anzurechnen oder den vereinbarten Eintritt der Versorgungsfälligkeit - ggf. unter Vereinbarung eines nach versicherungsmathematischen Maßstäben berechneten Barwertausgleichs - aufzuschieben, bis der Begünstigte endgültig seine Geschäftsführerfunktion beendet hat (Bestätigung der Senatsurteile v. 5.3.2008 - I R 12/07, BFHE 220, 454, BStBl II 2015, 409, und v. 23.10.2013 - I R 60/12, BFHE 244, 256, BStBl II 2015, 413). 2. Wird allerdings nach dem Eintritt des Versorgungsfalles neben der Versorgungsleistung bei voller Weiterbeschäftigung als Geschäftsführer für diese Tätigkeit lediglich ein reduziertes Gehalt gezahlt, liegt nach der Maßgabe eines hypothetischen Fremdvergleichs dann keine gesellschaftliche Veranlassung vor, wenn die Gehaltszahlung die Differenz zwischen der Versorgungszahlung und den letzten Aktivbezügen nicht überschreitet (Fortentwicklung der bisherigen Senatsrechtsprechung). BFH-Urt. v. 15.3.2023 - I R 41/19, DStR 2023, 1307 I. Vorbemerkungen 1. Voraussetzungen für Pensionszusagen  Nach § 6 a Abs. 1 EStG darf unter den dort genannten Voraussetzungen für Pensionsverpflichtungen eine steuerwirksame Rückstellung gebildet werden. Das setzt u.a. voraus, dass der Pensionsberechtigte einen Rechtsanspruch auf einmalige oder laufende Pensionsleistungen hat, die Pensionszusage keine Leistungen in Abhängigkeit von künftigen gewinnabhängigen Bezügen vorsieht und keinen Vorbehalt enthält, dass die Pensionsanwartschaft oder Pensionsleistung gemindert oder entzogen werden kann, die Pensionszusage schriftlich erteilt ist und eindeutige Angaben zu Art, Form, Voraussetzungen und Höhe der in Aussicht gestellten künftigen Leistungen enthält. 2. Pensionszusagen an Gesellschafter-Geschäftsführer Auch für Pensionszusagen an Ges.-GF können Rückstellungen nach § 6 a EStG gebildet werden, wenn die Zusage betrieblich veranlasst ist. Maßstab für die betriebliche Veranlassung ist der Fremdvergleich, ob also die Pensionszusage angemessen, erdienbar und finanzierbar ist. Beratungshinweis: vGA dem Grunde oder der Höhe nach Entspricht die Pensionsrückstellung nicht den Anforderungen des § 6 a EStG, liegt eine vGA vor (§ 8 Abs. 3 S. 2 KStG). Ist die Bildung der Rückstellung dem Grunde nach gerechtfertigt, aber überhöht, d.h. höher als mit dem Teilwert angesetzt (§ 6 a Abs. 3 S. 1 EStG), muss sie auf den zulässigen Betrag reduziert werden. Als vGA ist nur der überhöhte Betrag zu werten. Hält die Pensionszusage dem Fremdvergleich dem Grunde und der Höhe nach stand, liegt keine vGA vor, wenn Vordienstzeiten fälschlicherweise in die Berechnung teilweise einbezogen worden sind und nur ein Buchungsfehler gegeben ist. a) Angemessenheit Die Angemessenheit der Pensionszusagen kann durch einen betriebsexternen oder betriebsinternen Fremdvergleich festgestellt werden. Dabei ist darauf zu achten, dass die insg. zugesagten Leistungen der betrieblichen Altersversorgung (Direktzusage, Direktversicherung, Pensionskasse, Unterstützungskasse und Pensionsfonds) zusammen mit einer zu erwartenden Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung nicht höher sind als 75 % der Aktiv-Bezüge des Versorgungsberechtigten. Beratungshinweis: Bedeutung der Vereinbarungen Eine vGA i.S.d. § 8 Abs. 3 S. 2 KStG kann bei einem beherrschenden Ges.-GF auch dann anzunehmen sein, wenn die KapG eine Leistung an ihn oder an eine ihm nahestehende Person erbringt, für die es an einer klaren und eindeutigen, im Voraus getroffenen, zivilrechtlich wirksamen und tatsächlich durchgeführten Vereinbarung fehlt (sog. formeller Fremdvergleich).  b) Erdienbarkeit Ein weiteres Merkmal des Fremdvergleichs ist die Erdienbarkeit der Pensionszusage. Dies setzt vom Zeitpunkt der Zusage an eine bestimmte Mindestdauer des Arbeitsverhältnisses voraus. (1) Beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer Bei Pensionszusagen an beherrschende Ges.-GF muss eine personenbezogene Probezeit gewahrt werden, d.h., vor Erteilung der Zusage muss das Arbeitsverhältnis grds. zwei bis drei Jahre bestanden haben, wobei die Länge der Probezeit von den Umständen des Einzelfalls abhängt. Außerdem muss ein Mindest-Erdienungszeitraum eingehalten werden, d.h. die Pensionszusage muss mind. 10 Jahre vor dem vertraglich vorgesehenen Pensionsalter erteilt werden. Beratungshinweis: Pensionsalter Die Jahresbeiträge sind gem. R 6a EStR 2012 bis mind. zum 65. Lebensjahr aufzubringen, das Pensionsalter darf nicht mehr als 70 Jahre betragen. Für beherrschende Ges.-GF gilt nach R 6a Abs. 8 EStR 2012 für Geburtsjahrgänge bis 1952 ein Pensionsalter von 65, für die Jahrgänge 1953 bis 1961 ein Pensionsalter von 66 und für die Jahrgänge ab 1962 ein Pensionsalter von 67 Jahren. (2) Nichtbeherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer Auch bei nicht beherrschenden Ges.-GF gilt grds. ein Erdienungszeitraum von 10 Jahren. Dieser verkürzt sich auf 3 Jahre, wenn der Ges.-GF dem Betrieb mind. 12 Jahre angehört hat. c) Finanzierbarkeit Die betriebliche Veranlassung einer Pensionszusage verlangt des Weiteren, dass die zugesagten Leistungen (nach der Ertragslage des Unternehmens bei Zusageerteilung) voraussichtlich aufgebracht werden können. Eine Pensionszusage ist nicht finanzierbar, wenn im Zeitpunkt der Zusageerteilung der Ansatz des Barwerts der künftigen Pensionszahlungen zu einer Überschuldung führt. 3. Nebeneinander von Pensionszahlung und Vergütung In der Vergangenheit wurden Pensionszusagen häufig erteilt, um Steuerstundungseffekte durch die Rückstellungsbildung zu erreichen. Durch die zwischenzeitliche Änderung der steuerlichen Rahmenbedingungen steht heute allerdings eher die Auflösung und Beseitigung von Pensionszusagen im Fokus.  I.R.d. Veränderung der steuerlichen und wirtschaftlichen Rahmenbedingungen hatte sich der BFH in jüngerer Zeit mehrfach mit der Frage zu befassen, dass der GF nach Erreichen des Pensionsalters weiter tätig war. Seitens der Beteiligten ist hierbei häufig gewünscht, dass der Ges.-GF neben dem Weiterbezug seiner Vergütung auch die Pensionszahlung erhält. Nach der Grundsatzentscheidung des BFH v. 5.3.2008  ist das tatsächliche Ausscheiden des GF aus dem Dienstverhältnis keine unabdingbare Vor- aussetzung für den Eintritt des Versorgungsfalls. Aus körperschaftsteuerlicher Sicht ist es grds. nicht zu beanstanden, wenn die Pensionszahlung nach den vertraglichen Regelungen nur vom Erreichen eines bestimmten Lebensalters, nicht jedoch dem Ausscheiden aus dem Dienstverhältnis abhängt. Die FinVerw hat ihre frühere gegenteilige Auffassung aufgegeben und dies akzeptiert.   Allerdings schließt nach Auffassung des BFH der gleichzeitige Bezug der Geschäftsführervergütung und einer Pension die betriebliche Veranlassung der Pensionszahlung aus.  I.H.d. Pensionszahlungen kommt es zur Annahme einer vGA. Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter hätte nach Auffassung des BFH die fortlaufende Geschäftsführervergütung auf die Pensionszahlung angerechnet, da insoweit kein Versorgungsinteresse besteht. 4. Vom BFH zu entscheidende Streitfrage Vor diesem Hintergrund musste der BFH die folgende Frage entscheiden: Liegt eine vGA auch dann vor, wenn neben einer Pensionszahlung ein Geschäftsführergehalt lediglich i.H.d. Differenz zwischen der Pensionszahlung und den letzten Aktivbezügen gezahlt wird? II. BFH-Urt. v. 15.3.2023 - I R 41/19, DStR 2023, 1307 1. Sachverhalt Alleiniger Gesellschafter der Klägerin, einer GmbH, ist der im Jahr 1942 geborene K, der seit Gründung auch deren GF war. Aus der am 28.12.1994 erteilten und zuletzt am 29.6.2007 geänderten Pensionszusage ergibt sich, dass der Versorgungsfall eintritt, wenn K das 68. Lebensjahr vollendet hat und sein Arbeitsverhältnis bei der GmbH beendet wird. Das Arbeitsverhältnis wurde am 31.8.2010 beendet und K als GF abberufen. Zur neuen GF wurde die Tochter des K bestellt. K erhielt fortan die vereinbarten Leistungen aus der Pensionszusage i.H.v. monatlich 2.300  EUR. Am 31.3.2011 wurde die Tochter als GF aus betrieblichen Gründen wieder abberufen und K erneut als alleiniger GF bestellt. Als Vergütung wurde in dem neuen Anstellungsvertrag vom 28.2.2011 anstelle des vormaligen Ge-haltes von 8.000 EUR nunmehr ein Gehalt von monatlich 1.000 EUR und eine Weihnachtsgratifikation i.H. eines Monatsgehalts vereinbart. Die Pensionszahlungen blieben hiervon unberührt und wurden fortgezahlt. Das Finanzamt erfasste die Pensionszahlungen i.H.v. insg. 28.864 EUR i.v.H. als vGA. Das FG Münster gab der Klage statt.  Bei Beginn der Pensionszahlung sei die Wiedereinstellung des Alleingesellschafters noch nicht beabsichtigt gewesen. Die erneute Geschäftsführertätigkeit sei allein im Interesse der Klägerin erfolgt. Das vereinbarte neue Geschäftsführergehalt habe letztlich nur Anerkennungscharakter und sei kein vollwertiges Gehalt, da Gehalt und Pension in der Summe nur ca. 26% der vorherigen Gesamtbezüge betragen hätten. Sachverhalt in tabellarisch zusammengefasster Form Streitjahr 2015 Bis 8/2010 Klägerin ist eine GmbH. Ges.-GF war K mit einem Gehalt von zuletzt 8.000 EUR monatlich. Ab 9/2010 Ausscheiden des K als GF nach Erreichen des Pensionsalters. Zahlung einer vertraglich vereinbarten Pension i.H.v. 2.300 EUR monatlich durch die GmbH. 31.3.2011 Wiederbestellung des K zum GF aus betrieblichen Gründen. Fortzahlung der Pension i.H.v. 2.300 EUR monatlich und parallel Gehaltszahlung i.H.v. 1.000 EUR monatlich. Finanzamt Pensionszahlung in voller Höhe vGA FG Stattgabe der Klage 2. Entscheidung und Begründung Der BFH wies die Rev. des Finanzamts als unbegründet zurück. Das FG geht davon aus, dass die Voraussetzungen des formellen Fremdvergleich s erfüllt sind. Dabei hat es die Versorgungsvereinbarung zwischen der Klägerin und K dahin ausgelegt, dass die zivilrechtlichen Voraussetzungen für die Zahlung der Altersrente durch die Beendigung des ursprünglichen Geschäftsführeranstellungsvertrags erfüllt sind und dieser zivilrechtliche Anspruch durch den Abschluss des neuen Anstellungsvertrags nicht berührt wurde. An diese tatrichterliche Würdigung ist der Senat gem. § 118 Abs. 2 FGO gebunden. Nach der Rspr. des Senats ist es grds. steuerlich zu akzeptieren, die Zahlung der Altersrente allein von dem Erreichen der Altersgrenze abhängig zu machen.  Darüber hinaus soll jedenfalls die Beschäftigung aufgrund eines anderen Dienstverhältnisses oder in einer anderen Funktion als Berater möglich bleiben. Unter Berücksichtigung der Interessen der Klägerin und des K besteht deshalb kein Anlass, die Voraussetzung der Beendigung des Arbeitsverhältnisses weit auszulegen und auf jedes Arbeitsverhältnis zwischen der Klägerin und K auszudehnen. Darüber hinaus hält die Zahlung der Altersrente auch für die Zeit nach Abschluss des neuen Geschäftsführeranstellungsvertrags einem allgemeinen Fremdvergleich stand. Im Fall der Weiterbeschäftigung schließen sich uneingeschränkte Zahlungen von Versorgung und laufendem Gehalt aus der hierfür maßgeblichen Sicht des Leistenden grds. aus.  Auch wenn die Altersversorgung Teil des Entgelts für die geleistete Arbeit ist und sie damit, was die Vergangenheit anbelangt, bereits "erdient" wurde, soll sie gleichwohl in erster Linie zur Deckung des Versorgungsbedarfs beitragen, regelmäßig also erst beim Wegfall der Bezüge aus dem Arbeitsverhältnis einsetzen. Allerdings beziehen sich die vom Senat entwickelten Grundsätze auf Fälle von wechselseitig "uneingeschränkten" Zahlungen von Versorgung und laufendem Gehalt. Wird für die Weiterbeschäftigung lediglich ein reduziertes Gehalt gezahlt, sind i.R.d. hypothetischen Fremdvergleichs weitere Überlegungen erforderlich. Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter würde grds. bereit sein, neben der Versorgung, die (nur) für die angemessene Versorgung im Ruhestand gezahlt wird, für die (zusätzlichen) Dienste aufgrund der fortgeführten oder wieder aufgenommenen Tätigkeit als GF ein Gehalt bis zur Höhe der Differenz zwischen der Versorgung und den letzten Aktivbezügen zu zahlen.  III. Anmerkungen 1. Vorrang des Versorgungsgedankens Der BFH hält ungeachtet der Kritik im Schrifttum  an dem Vorrang des Versorgungsgedankens ggü. der Tatsache fest, dass eine Pensionszahlung als kapitalgedeckter Ansparvorgang bei Fälligkeit erdient und damit an sich unabhängig von einer etwaigen parallelen Vergütung ist. Bereits heute und aufgrund des Arbeitskräftemangels zukünftig noch umso mehr ist es nicht ungewöhnlich, dass ein Arbeitnehmer aufgrund fortgeführter Tätigkeit ein Gehalt und zugleich bereits eine Rente erhält. Außerdem wird mit der Versorgungsleistung bereits Verdientes und damit zugleich die Betriebstreue in der Vergangenheit abgegolten. Ungeachtet dessen würde ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter nach Auffassung des BFH grds. verlangen, entweder das Einkommen aus der fortbestehenden Tätigkeit als GF auf die Versorgungsleistung anzurechnen oder den vereinbarten Eintritt der Versorgungsfälligkeit - ggf. unter Vereinbarung eines nach versicherungsmathematischen Maßstäben berechneten Barwertausgleichs - aufzuschieben, bis der Begünstigte endgültig seine Geschäftsführerfunktion beendet hat.  2. Anrechnung des Gehalts Zugleich bestätigt der Senat in der Besprechungsentscheidung seine bisherige Rspr., dass es nicht zu beanstanden ist, ein Versorgungsversprechen der KapG nicht von dem endgültigen Ausscheiden des Begünstigten aus dem Dienstverhältnis als GF, sondern allein von dem Erreichen der Altersgrenze abhängig zu machen. In der Praxis ist zu prüfen, wie die Pensionszusage konkret ausgestaltet ist. Regelmäßig bestehen 2 Varianten für den Eintritt des Versorgungsfalls: Erreichen eines bestimmten Pensionsalter s und Ausscheiden aus den Diensten der Gesellschaft oder Erreichen eines bestimmten Pensionsalters unabhängig von der Beendigung des Dienstverhältnisses. Variante 1 ist steuerlich unproblematisch. Setzt der Ges.-GF trotz Erreichens des Pensionsalters seine Tätigkeit fort, besteht solange noch kein zivilrechtlicher Anspruch auf Zahlung der Pension, bis er aus dem Dienstverhältnis ausscheidet. Ist allein das Erreichen des Pensionsalter s für den Anspruch auf die Pensionszahlung maßgebend, ist dies nach Auffassung des BFH körperschaftsteuerlich nicht zu beanstanden. Der BFH lässt das Nebeneinander von Pensionszahlungen und Weiterbeschäftigung zu, fordert jedoch eine Anrechnung. Beratungshinweis: Vorrangigkeit der Pensionszusage Vorrangig ist die Pensionszusage. Das bedeutet, dass die Pensionszahlungen während der Weiterbeschäftigung - ganz oder teilweise - um das laufende GF-Gehalt zu kürzen sind. In seiner Entscheidung v. 17.6.2020  hat sich der BFH mit der Frage befasst, ob eine zur Vermeidung der Überversorgung in der ursprünglichen Pensionszusage vereinbarte Deckelung der Pension auf 75 % der letzten Aktivbezüge auch dann gilt, wenn das Dienstverhältnis zunächst beendet und parallel direkt ein neuer Teilzeitanstellungsvertrag abgeschlossen wird. Der BFH hat einerseits die Auffassung des Finanzamts verworfen, es sei ein einheitlicher abgeänderter Anstellungsvertrag anzunehmen und insoweit die Gestaltung anerkannt. Andererseits kommt er auch hier zu dem Ergebnis, die Zahlung der Pension führe insoweit zu einer vGA, wie das Einkommen aus der Tätigkeit nicht auf die Pensionszahlungen angerechnet worden ist 3. Gehaltszahlung neben voller Pension Neu ist die Erweiterung der Rspr., dass bei voller Weiterbeschäftigung auf eine Anrechnung der Vergütung auf die Pension verzichtet werden kann, wenn diese so stark reduziert ist, dass die Gehaltszahlung die Differenz zwischen der Pensionszahlung und den letzten Aktivbezügen deutlich unterschreitet (vorliegend ca. 27 % der Gesamtbezüge). Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter würde nach Auffassung des Senats zwar nicht gleichzeitig sowohl die volle Versorgung als auch ein volles Gehalt für die Weiterbeschäftigung als GF zahlen. Er würde aber auch nicht erwarten, dass ein "pensionierter" GF "umsonst" weiterarbeitet. Vielmehr würde er grds. bereit sein, neben der Versorgung, die (nur) für die angemessene Versorgung im Ruhestand gezahlt wird, für die (zusätzlichen) Dienste aufgrund der fortgeführten oder wieder aufgenommenen Tätigkeit als GF ein Gehalt bis zur Höhe der Differenz zwischen der Versorgung und den letzten Aktivbezügen zu zahlen. Der Versorgungscharakter der Versorgungszahlungen bleibe unter diesen Voraussetzungen grds. erhalten. Zugleich nimmt der BFH eine Einschränkung des damit eingeräumten Gestaltungsspielraums vor: Eine Weiter- oder Folgebeschäftigung mit reduzierten Arbeitszeiten/Aufgabenbereichen könne dazu führen, dass die Differenz zwischen Versorgung und letzten Aktivbezügen nicht vollständig ausgeschöpft werden könne, ohne eine vGA auszulösen. Vielmehr sei in diesem Fall ggf. eine anteilige Kürzung dieses ("unschädlichen") Betrags erforderlich. Im Streitfall hat der Senat die Frage einer möglichen "Kürzung" dahingestellt sein lassen, da K nach Abschluss des neuen Anstellungsvertrags wieder alleiniger GF war und die Summe von Versorgung und neuem Gehalt bei K lediglich 26 % seiner letzten Aktivbezüge betrug. Damit sei die Differenz zwischen Versorgung und letzten Aktivbezügen, die grds. für die Zahlung eines Gehalts ohne vGA-Folgen zur Verfügung stehe, bei Weitem nicht ausgeschöpft. In der Praxis dürfte die neue Gestaltungsvariante deshalb nur sensibel anzuwenden sein. Bleibt bspw. der bisherige GF nach Erreichen der Altersgrenze und Pensionsbezug neben einem neuen GF in Teilzeit weiter tätig, sollte regelmäßig der Differenzbetrag für die Gehaltszahlung nicht vollständig ausgeschöpft werden. Letztlich zwingt die Gestaltungsvariante aufgrund des Primats des Versorgungsgedankens den GF in vielen Fällen, bei Fortsetzung seiner Tätigkeit eine Vergütung zu akzeptieren, die zeitbezogen deutlich geringer ist als vor Pensionsbezug und lediglich einen Anerkennungscharakter besitzt. Beratungshinweis: Alternative Gestaltungen Ist der GF zu einer - ggf. auch arbeitszeitbezogenen - Reduzierung seiner Vergütung nicht bereit, erscheinen die teilweise auch vom BFH ausdrücklich zugelassenen Alternativgestaltungen häufig vorzugswürdig: Hinausschieben des Pensionseintritts.  Der BFH hat dies in der Entscheidung vom 23.10.2013  ausdrücklich zugelassen. Im Schrifttum wird wegen der dadurch verkürzten Pensionslaufzeit ein Pensionszuschlag von 0,3 bis 0,5 % pro Monat für zulässig erachtet.  Zu beachten sind bei derartigen Vereinbarungen sowohl der Erdienenszeitraum als auch die Altersgrenze.  Das FG Köln hat deshalb einer erst bei Eintritt des Pensionsalters getroffenen Barwertausgleichsvereinbarung die Anerkennung verweigert.  Unentgeltliche Tätigkeit als organschaftlicher GF Zugelassen hat der BFH in seiner Entscheidung v. 23.10.2013  auch die unentgeltliche Tätigkeit als (weiterhin) organschaftlicher GF. Beratertätigkeit Zulässig ist nach dem BFH-Urt. v. 23.10.2013  nach dem Ausscheiden als GF auch der Abschluss eines freien Mitarbeitervertrags als Berater für bestimmte Aufgabenbereiche.  Bleibt der frühere GF ggf. weiterhin Gesellschafter, stellt sich allerdings die Frage, ob damit die Anteile in ein (neues) Betriebsvermögen seines Beratungs-Einzelunternehmens eingelegt werden mit Folgeproblemen bei Beendigung der Beratertätigkeit (Betriebsaufgabe) oder Anteilsübertragung (Entnahme).  Disquotale Gewinnausschüttung Bleibt der bisherige Ges.-GF beteiligt, ist - jedoch eher nur in Ausnahmefällen - auch in Erwägung zu ziehen, einen Ausgleich über inkongruente Gewinnausschüttungen vorzunehmen, die auch von der FinVerw akzeptiert werden, wenn sie nicht steuerlich begründet sind.       Vgl. zu den Grundlagen Moritz, AktStR 2014, 217       St. Rspr., vgl. z.B. BFH-Urt. v. 17.1.2018 - I R 74/15, BFH/NV 2018, 836, m.w.N.       Zur Restrukturierung von Pensionszusagen ausführlich Selig-Kraft, BB 2017, 159 ff., 919 ff.       BFH-Urt. v. 5.3.2008 - I R 12/07, BStBl II 2015, 409       BMF-Schr. v. 18.9.2017 - IV C 6 - S 2176/07/10006, BStBl I 2017, 1293       BFH-Urt. v. 5.3.2008 - I R 12/07, BStBl II 2015, 409       FG Münster, Urt. v. 25.7.2019 - 10 K 1583/19 K, EFG 2019, 1620 mit Anm. Borgdorf       Senatsurteile v. 5.3.2008 - I R 12/07, BFHE 220, 454, BStBl II 2015, 409; v. 23.10.2013 - I R 60/12, BFHE 244, 256, BStBl II 2015, 413       Urt. in BFHE 220, 454, BStBl II 2015, 409, und in BFHE 244, 256, BStBl II 2015, 413; zum Erfordernis der Anrechnung auch BMF-Schr. v. 18.9.2017 - IV C 6 - S 2176/07/10006, BStBl I 2017, 1293, Rz 10       Verweis des Senats auf Otto, GmbHR 2014, 617, 621; im Grundsatz übereinstimmend Brandis/Heuermann/Rengers, § 8 KStG, Rz 744       Vgl. etwa Gosch, KStG, § 8, Rz 1133; Frotscher, in: Frotscher/Drüen, Anhang zu § 8 Rz 302, Stichwort "Pensionszusagen" zu 7.       Grundlegend BFH-Urt. v. 5.3.2008 - I R 12/07, BStBl II 2015, 409; BFH-Urt. v. 23.10.2013 - I R 60/12, BStBl II 2015, 413       BFH-Urt. v. 17.6.2020 - I R 56/17, BFH/NV 2021, 547       BFH-Urt. v. 23.10.2013 - I R 60/12, BStBl II 2015, 413       Altendorf, GmbH-StB 2022, 316; 318; Pradl, GStB 2013, 435       Fuhrmann, KöSDI 2022, 22860       FG Köln, Urt. v. 6.4.2017 - 10 K 2310/15, EFG 2017, 1537 mit Anm. Neitz-Hackstein; vgl. auch Altendorf, GmbH-StB 2022, 316, 319       BFH-Urt. v. 23.10.2013 - I R 60/12, BStBl II 2015, 413       BFH-Urt. v. 23.10.2013 - I R 60/12, BStBl II 2015, 413       Vgl. zum Fremdvergleich BFH-Urt. v. 12.9.2018 - I R 77/16, BFH/NV 2019, 296       Vgl. dazu Fuhrmann, KöSDI 2022, 22860       BMF-Schr. v. 17.12.2013 - IV C 2-S 2750-a/11/10001, BStBl I 2014, 63   

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