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Prof. Dr. H.-Michael Korth, WP/StB, Hannover
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Jahrgang: 2006 . Seite: 177
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A. Vorbemerkung Der Deutsche Bundestag hat am 17.3.2006 zwei Gesetzesvorhaben verabschiedet , die z.T. mit Gesetzesverkündung, z.T. aber auch rückwirkend zum 1.1.2006 in Kraft treten: - Gesetz zur steuerlichen Förderung von Wachstum und Beschäftigung - Gesetz zur Eindämmung missbräuchlicher Steuergestaltungen B. Gesetz zur steuerlichen Förderung von Wachstum und Beschäftigung I. Überblick Das Gesetz zur steuerlichen Förderung von Wachstum und Bes ...
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Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover
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Jahrgang: 2006 . Seite: 197
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A. Vorbemerkung Die lohnsteuerliche Behandlung von Betriebsveranstaltungen ist seit Jahrzehnten Gegenstand von Rechtsstreitigkeiten. Aufwendungen des ArbG aus Anlass von Betriebsveranstaltungen können aus überwiegend eigenbetrieblichem Interesse des ArbG, z.B. zur Förderung des Betriebsklimas veranlasst sein. In diesem Fall wird der Entlohnungswille verdrängt, so dass kein Arbeitslohn vorliegt . Entscheid ...
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Joachim Moritz, Richter am BFH, München
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Jahrgang: 2006 . Seite: 215
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A. Vorbemerkungen I. Allgemeines Entnahme bei Unternehmern/ SelbstständigenEntnahme bei Unternehmern/ Selbstständigen Die steuerliche Behandlung der privaten Nutzung betrieblicher Kfz war seit jeher Stein des Anstoßes zwischen Stpfl. und FinVerw und gibt oftmals Anlass zu Rechtsstreitigkeiten. Bei Unternehmern und Selbstständigen ist dieser Vorteil gemäß § 6 Abs ...
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Dr. Norbert Bolz, Richter am FG, Hannover
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Jahrgang: 2006 . Seite: 233
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A. Vorbemerkungen I. Ertragsanteilsbesteuerung nach alten Recht Mit dem am 1.1.2005 in Kraft getretenen AltEinkG ist der Gesetzgeber der Aufforderung des BVerfG in seinem Urteil vom 6.3.2002 nachgekommen, die Besteuerung von Renten und Pensionen im EStG neu zu regeln. Nach der bis einschl. 2004 geltenden Gesetzesfa ...
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Dr. Jörg Grune, Richter am FG, Hannover
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Jahrgang: 2006 . Seite: 255
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A. Vorbemerkung Maßnahmen gegen den USt-BetrugMaßnahmen gegen den USt-Betrug Durch den Aufbau von Lieferketten über die EU-Grenzen hinweg gelangen kriminelle Unternehmen immer öfter in den Genuss des Vorsteuerabzugs. Gleichzeitig wird die in Lieferketten entstehende USt oftmals nicht angemeldet bzw. entrichte ...
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AktStR: Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover, 2006 S. 275: Begrenzung der dauernden Last durch prognostizierten Nettobetrag Begrenzung der dauernden Last durch prognostizierten Nettobetrag Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover Jahrgang: 2006 . Seite: 275 1. Bei der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen ist die Höhe der als dauernde Last gem. § 10 Abs. 1 Nr. 1 a S. 1 EStG abziehbaren Versorgungsleistungen durch die nach der Prognose im Zeitpunkt der Übergabe erzielbaren Nettoerträge begrenzt. Einigen sich die Vertragsbeteiligten auf eine in Anbetracht des gestiegenen Versorgungsbedürfnisses - hier: wegen Umzuges des Versorgungsberechtigten in ein Pflegeheim - auf ein neues Versorgungskonzept, sind Zahlungen, die ab diesem Zeitpunkt nicht mehr aus dem Ertrag des übergebenen Vermögens erbracht werden können, freiwillige Leistungen i.S.d. § 12 Nr. 2 EStG. 2. Die Versorgungsbedürftigkeit des Empfängers und die sich aus dem übertragenen WG ergebende Leistungsfähigkeit des Verpflichteten bestimmen den Korridor, innerhalb dessen die Beteiligten mit steuerlicher Wirkung auf eine Änderung des Bedarfes des Berechtigten und/oder der Leistungsfähigkeit des Verpflichteten reagieren können. BFH-Urt. v. 13.12.2005 - X R 61/01, BFH/NV 2006, 1003 I. Zur Erinnerung In AktStR 2005, 19 hatten wir das BMF-Schr. v. 16.9.2004 , den sog. Rentenerlass 2004, erläutert, in dem die FinVerw auf Grundlage der beiden Beschlüsse des GrS des BFH v. 12.5.2003 ihre Auffassung zur Behandlung von wiederkehrenden Leistungen in Zusammenhang mit der Übertragung von PV oder BV darlegt. Die FinVerw betont entsprechend der Auffassung des GrS den Charakter der Versorgungsleistungen als vorbehaltene Erträge des übergebenen Vermögens. Im Kern hatte der GrS im Verfahren 1/00 entschieden, dass abänderbare Versorgungsleistungen dann nicht als dauernde Last i.S.d. § 10 Abs. 1 Nr. 1 a S. 1 EStG abziehbar sind, wenn sie nicht aus den erzielbaren laufenden Netto-Erträgen des übergebenen Vermögens gezahlt werden können. Entscheidend ist dabei die Ertragsprognose. Nach Auffassung der FinVerw ist eine ausreichend ertragbringende Wirtschaftseinheit anzunehmen, wenn nach überschlägiger Berechnung die wiederkehrenden Leistungen nicht höher sind als der langfristig erzielbare Ertrag des übergebenen Vermögens , d.h. der durchschnittliche jährliche Ertrag muss ausreichen, die wiederkehrenden Leistungen zu erbringen . Sofern die aus den letzten 3 Jahren vor dem Übergabezeitpunkt abgeleitete Ertragsprognose negativ ist, verbleibt dem Vermögensübernehmer die Möglichkeit, für die Zukunft ausreichend hohe Nettoerträge des Jahres der Vermögensübergabe und der beiden folgenden Jahre nachzuweisen . Ist somit nach der auch im Schrifttum akzeptierten Auffassung der FinVerw für die Frage der Ertragskraft des übergebenen Vermögens und damit der Anerkennung der dauernden Last ausschließlich die Prognose im Zeitpunkt der Übergabe maßgebend, stellt sich die Frage, welche Auswirkungen spätere Veränderungen des Lebenssachverhalts und eine hierauf beruhende Anpassung der Rente auf der Anerkennung als dauernde Last haben. Hiermit hatte sich der X. Senat in seinem Urt. v. 13.12.2005 zu befassen. II. BFH-Urt. v. 13.12.2005 - X R 61/01, BFH/NV 2006, 1003 1. Sachverhalt Die Kl. sind in den Streitjahren 1994 bis 1997 zusammenveranlagte Eheleute. In den ESt-Erklärungen für die Streitjahre machten sie wiederkehrende Leistungen des Ehemanns an seine Schwiegermutter (S) wie folgt geltend: 1994 6.000 DM 1995 7.200 DM 1996 41.809 DM 1997 19.725 DM Der Kl. hatte sich ursprünglich durch notariellen Vertrag v. 2.6.1967 ggü. S unter Bezugnahme auf § 323 ZPO zur Zahlung eines monatlichen Unterhaltsbetrags von 100 DM verpflichtet. Eine Gegenleistung hatte S nicht zu erbringen. Mit Vertrag v. 1.8.1973 ersetzten die Vertragsparteien diese Vereinbarung durch eine neue Regelung. Der Kl. räumte S nunmehr ein Nießbrauchsrecht an einer ihm gehörenden Wohnung ein, die im Jahre 1978 noch durch eine andere, ertragstärkere Wohnung ausgetauscht wurde. Mit notariellem Vertrag v. 13.6.1984 verzichtete S sodann auf ihr Nießbrauchsrecht gegen Zahlung einer lebenslänglichen monatlichen "Rente" i.H.v. 500 DM; auf § 323 ZPO wurde ausdrücklich Bezug genommen. Seit dem 20.10.1995 wurde S - seit 1997 als Schwerstpflegefall - in einem städtischen Altenpflegeheim betreut; hierfür erbrachte der Kl. die streitgegenständlichen Zahlungen. Den von den Kl. geltend gemachten Abzug der wiederkehrenden Leistungen als SA i.S.d. § 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG lehnte das FA unter Hinweis auf § 12 EStG ab. Die Klage blieb erfolglos . 2. Entscheidung und Begründung Auf die Rev. der Kl. hob der BFH die Entscheidung auf und verwies die Sache zur erneuten Verhandlung an das FG zurück. Die Abziehbarkeit der streitigen Zahlungen als SA sei nicht schon deshalb ausgeschlossen, weil diese Zahlungen letztlich auf einer unentgeltlichen, freiwillig begründeten Rechtspflicht beruht hätten. S habe dem Kl. in Gestalt des Verzichts auf den ihr zustehenden Nießbrauch an einer diesem gehörenden Wohnung Vermögen "übertragen", das als begünstigte Wirtschaftseinheit i.R.d. Sonderrechtsinstituts in Betracht komme. Einer nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG begünstigten Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen stehe nicht per se der Umstand entgegen, dass der Kl. das vermögenswerte Nutzungsrecht ca. 5 ½ Jahre zuvor der S im Wege des Zuwendungsnießbrauchs übertragen hatte. Grds. Bedenken gegen die steuerrechtliche Anerkennung des von der S am 13.6.1984 erklärten Nießbrauchverzichts gegen Rentenleistung wären unter dem Aspekt einer "Umgehung" der Rechtsfolge des § 12 Nr. 2 EStG und einer "Erschleichung" des SA-Abzugs nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG (§ 42 AO) nur dann angezeigt, wenn sich Anhaltspunkte für eine gesamtplanmäßige Verbindung der hier zu beurteilenden Rechtsgeschäfte finden ließen. Auch die Grundsätze über die steuerrechtliche Anerkennung von Angehörigenverträgen sprächen nicht dagegen, die Nießbrauchsbestellungen und den späteren Nießbrauchsverzicht der Besteuerung zu Grunde zu legen. Ausgehend von der Anwendbarkeit des § 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG dem Grunde nach könne jedoch dem Hauptantrag der Kl. insoweit nicht entsprochen werden, als sich die Zahlungen an S nicht als vorbehaltener Ertrag des übertragenen Grundstücks darstellten. Für die Abziehbarkeit der Zahlungen sei die normleitende Idee der vorbehaltenen Vermögenserträge und die Vergleichbarkeit mit dem Vorbehaltsnießbrauch maßgebend. Wiederkehrende Leistungen, die nicht aus den erzielbaren Nettoerträgen des übernommenen Vermögens gezahlt werden könnten, seien nicht als dauernde Last abziehbar, sondern Entgelte für das übernommene Vermögen . Für die Unterscheidung zwischen privater Versorgungsrente und entgeltlichem Veräußerungsgeschäft sei grds. auf eine Ertragsprognose im Zeitpunkt der Übergabe des Vermögens abzustellen . Geringfügige Schwankungen der für die Bemessung der dauernden Last maßgebenden Daten - Versorgungsbedürfnis des Berechtigten und Leistungsfähigkeit des Verpflichteten - seien grds. unerheblich, solange sie keinen zivilrechtlichen Änderungsmechanismus auslösten. Ein gestiegenes Versorgungsbedürfnis des Berechtigten müsse jedoch nicht stets und in vollem Umfang zur steuerlichen Abziehbarkeit einer den geänderten Verhältnissen Rechnung tragenden Erhöhung der Versorgungsleistungen führen. Könne das Versorgungsbedürfnis durch die voraussichtlich zu erzielenden Erträge nicht abgedeckt werden, sei bereits zivilrechtlich zweifelhaft, ob die Höhe der Versorgungsleistungen dadurch begrenzt werde, dass der Verpflichtete diese nicht aus der Substanz des übergebenen Vermögens erbringen müsse. In steuerlicher Hinsicht sei jedenfalls die Höhe der abziehbaren Leistungen durch die erzielbaren Nettoerträge begrenzt. Dies entspreche der Auffassung des Senats, dass nach Veräußerung des übergebenen Vermögens dann keine dauernde Last mehr vorliege, wenn kein Ersatz-WG erworben werde . Zahlungen, die auf Grund des gestiegenen Versorgungsbedürfnisses nicht mehr aus dem Ertrag des übergebenen Vermögens erbracht werden könnten, seien freiwillige Leistungen i.S.d. § 12 Nr. 2 EStG. Sowohl der Vorbehalt der Rechte aus § 323 ZPO als auch die ausdrückliche oder als "vertragstypisch" vorausgesetzte Abänderbarkeit nehme auf die zivilrechtliche Rechtslage Bezug. Soweit ersichtlich habe sich die Rspr. der Zivilgerichte bislang noch nicht dazu geäußert, ob der Übernehmer mehr als die von ihm erwirtschafteten Erträge leisten müsse. Nach dem Sinn und Zweck des Altenteils könne diese Frage nur dahin beantwortet werden, dass die Leistungsfähigkeit des Verpflichteten "erschöpft" sei, wenn er zur Erfüllung seiner Schuld auf das übergebene oder sein sonstiges Vermögen zurückgreifen müsste. Jedenfalls in steuerlicher Hinsicht seien deshalb die Versorgungsleistungen der Höhe nach begrenzt auf die aus dem übertragenen WG erzielbaren Erträge. Wenn insoweit die geleisteten Zahlungen als dauernde Last anzuerkennen seien, müsse das FG prüfen, ob die an Angehörigenverträge zu stellenden Anforderungen eingehalten seien, u.z. in Bezug auf einen Teil der Pflegeheimkosten, die der Kl. nicht direkt an S, sondern an das Sozialamt erbracht hatte. Ein hilfsweiser Abzug als außergewöhnliche Belastung kam wegen der relativ hohen eigenen Einkünfte sowohl der S als auch der Kl. nicht in Betracht. III. Anmerkungen Das Urt. des X. Senats v. 13.12.2005 (BFH/NV 2006, 1003) ist eine der ersten Grundsatzentscheidungen nach den Beschlüssen des GrS. Insb. zu folgenden Aspekten werden Eckpfeiler eingeschlagen: 1. Vorherige Zuwendung der ertragbringenden Wirtschaftseinheit durch den Rentenverpflichteten Der X. Senat sieht es als unschädlich an, wenn die Rentenverpflichtung darauf beruht, dass ein zunächst schenkungsweise übertragenes (ertragbringendes) WG später gegen Vereinbarung einer Versorgungsleistung rückübertragen wird. Zu bedenken sind allerdings auch die schenkungsteuerlichen Folgen der Erstübertragung. I.d.R. fallen Zuwendungen an die "ältere" Generation mindestens in die Steuerklasse II mit entsprechend geringen persönlichen Freibeträgen. 2. Gesamtplanrechtsprechung Festzuhalten ist ferner, dass der X. Senat ausweislich der Entscheidungsgründe die sog. Gesamtplan-Rspr. auch i.R.d. Sonderrechtsinstituts der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen für anwendbar hält. Er sieht darin ein notwendiges Korrektiv gegen die missbräuchliche Generierung von SA oder WK. Bedenklich stimmt, dass der X. Senat die Annahme eines Gesamtplans für zeitlich unbegrenzt möglich erachtet. Nach der Entscheidungsbegründung steht der Annahme eines Gesamtplans nicht entgegen, dass mehr als 10 Jahre vor der Vermögensübertragung gegen Versorgungsleistungen die ertragbringende Wirtschaftseinheit schenkungsweise übertragen wurde, wenn die Vertragsparteien bereits damals die Absicht verfolgt haben, zu einer späteren Zeit WK oder SA zu generieren. 3. Aufteilung und Begrenzung von Rentenleistungen Aus der Entscheidung sind folgende Konsequenzen zu ziehen: - Die Höhe der dauernden Last ist auf den prognostizierten Nettoertrag begrenzt. - Den Nettoertrag übersteigende Rentenzahlungen sind aufzuteilen. Die Begrenzung späterer Rentenerhöhungen auf den prognostizierten Nettoertrag war in dieser Schärfe nicht zu erwarten. Die Rspr. - insb. auch des GrS - hatte stets den Versorgungscharakter des Sonderrechtsinstituts der Vermögensübertragung gegen Versorgungsleistungen betont. Unter dem Versorgungsaspekt aber erscheint die Finanzierung von Versorgungsleistungen unter Einsatz der übertragenen Vermögenssubstanz nicht notwendig ausgeschlossen. Hinzu kommt, dass es bisher allein auf die Beurteilung im Übergabezeitpunkt ankam, so dass spätere Veränderungen keine Auswirkungen auf die Anerkennung der dauernden Last hatten . Der BFH stellt nunmehr klar, dass die Ertragsprognose im Übergabezeitpunkt einen Korridor für die steuerliche Anerkennung der Rentenleistungen als dauernde Last vorgibt, der auch bei späteren Anpassungen der Rentenleistungen nicht verlassen werden kann. In Konsequenz seiner Auffassung lässt der BFH deshalb bei Rentenleistungen, die den Korridor verlassen, eine Aufteilung zu. Rentenzahlungen innerhalb des Korridors bleiben als SA abzugsfähig, Rentenzahlungen ausserhalb des Korridors sind als Unterhaltsaufwand nicht abzugsfähig. Hinweis Auf Grund der restriktiven Auffassung des BFH bietet es keinen steuerlichen Vorteil, die Frage einer Begrenzung der dauernden Last im Übergabevertrag zivilrechtlich offen zu lassen. Sofern von den Vertragsparteien gewünscht, sollte deshalb bereits im Übergabevertrag klargestellt werden, ob die Änderung der dauernden Last i.R.d. § 323 ZPO auch deutliche Erhöhungen - etwa durch Pflege- oder Heimkosten - einschließt oder nicht. Daneben kann es im Hinblick auf die BFH-Rspr. sinnvoll sein, bereits im Übergabevertrag einen noch vertretbaren prognostizierten Ertragsrahmen festzuhalten. 4. Grabmalkosten als dauernde Last Hinzuweisen ist in diesem Zusammenhang schließlich noch auf das Urteil des X. Senats v. 15.2.2006 . Hiernach sind in Änderung der Rspr. nun auch angemessene Grabmalkosten als dauernde Last i.S.d. § 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG abziehbar, sofern sich der Vermögensübernehmer im Übergabevertrag i.R.e. Altenteils hierzu verpflichtet hat. BMF-Schr. v. 16.9.2004 - IV C 3 - S 2255 - 354/04, BStBl I 2004, 922 BFH-Beschl. v. 12.5.2003 - GrS 1/00, BStBl II 2004, 95; BFH-Beschl. v. 12.5.2003 - GrS 2/00, BStBl II 2004, 100; vgl. dazu ausführlich Messner, AktStR 2003, 683 BMF-Schr. v. 16.9.2004 - IV C 3 - S 2255 - 354/04, BStBl I 2004, 922, Tz 19 BMF-Schr. v. 16.9.2004 - IV C 3 - S 2255 - 354/04, BStBl I 2004, 922, Tz 25 BMF-Schr. v. 16.9.2004 - IV C 3 - S 2255 - 354/04, BStBl I 2004, 922, Tz 25 FG Münster, Urt. v. 28.9.2001 - 11 K 7225/99 E, EFG 2002, 27 BFH-Beschl. v. 12.5.2003 - GrS 1/00, BStBl II 2004, 95; BFH-Beschl. v. 12.5.2003 - GrS 2/00, BStBl II 2004, 100; vgl. dazu ausführlich Messner, AktStR 2003, 683 BFH-Urt. v. 16.6.2004 - X R 22/99, BStBl II 2004, 1053 BFH-Urt. v. 31.3.2004 - X R 66/98, BStBl II 2004, 830 Vgl. i.d.S. auch BMF-Schr. v. 16.9.2004 - IV C 3 - S 2255 - 354/04, BStBl I 2004, 922 Rz 25; vgl. hierzu auch Bolz, AktStR 2005, 575, 587 BFH-Urt. v. 15.2.2006 - X R 5/04, BFH/NV 2006, 1010
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Joachim Moritz, Richter am BFH, München
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Jahrgang: 2006 . Seite: 282
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1. Die Veräußerung des zum Umlaufvermögen eines gewerblichen Grundstückshändlers gehörenden Grundstücks ist auch dann nicht nach den §§ 16, 34 EStG tarifbegünstigt, wenn sie mit der Betriebsaufgabe zusammentrifft und hiermit zugleich eine zunächst bestehende Bebauungsabsicht aufgegeben wird. 2. Die vorstehenden Grundsätze gelten auch dann, wenn das Betriebsvermögen einer den gewerblichen Grundstückshandel betreibenden Personengesellschaft - mit Ausnahme ...
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Joachim Moritz, Richter am BFH, München
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Jahrgang: 2006 . Seite: 286
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Überlässt ein Einzelgewerbetreibender eine wesentliche Betriebsgrundlage einer Personengese ...
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Dr. Norbert Bolz, Richter am FG, Hannover
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Jahrgang: 2006 . Seite: 291
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Die Besteuerung von Einkünften aus privaten Veräußerungsgeschäften i.S.d. § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG i.d.F. ab 1999 ist verfassungsgemäß. BFH-Urt. v. 29.11.2004 - IX R 49/04, BStBl II 2006, 178 I. Zur Erinnerung Wir hatten in AktStR 2004 das Urt. des BVerfG v. 9.3.2004 rezensiert, in dem das BVerfG § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 Buchst. b EStG in der für 1997 und 1998 gelten ...
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