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Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover
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Jahrgang: 2004 . Seite: 300
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Wiederkehrende Leistungen (Renten und dauernde Lasten), die der Erbe aufgrund eines Vermächtnisses an einen Dritten zu zahlen hat, können nur dann - unter weiteren Voraussetzungen - als Sonderausgaben des Erben i. S. v. § 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG abziehbar sein, wenn der Empfänger der Bezüge zum sog. Generationennachfolge ...
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Prof. Dr. H.-Michael Korth, WP/StB, Hannover|Joachim Moritz, Richter am BFH, München
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Jahrgang: 2004 . Seite: 307
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Einlagen zum Ausgleich eines negativen Kapitalkontos, insb. die Behandlung von vorgezogenen Einlagen und Einlageminderungen und die Abgabe einer Verlustübernahmeerklärung zu Gunsten der Gesellschaft I. Zur Erinnerung Im AktStR 2004, 15 ff. hatten wir über die durch die Rspr. des VIII. Senats des BFH eröffnete Möglichkei ...
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AktStR: Dr. Norbert Bolz, Richter am FG, Hannover, 2004 S. 313: Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der rückwirkenden Verlängerung der Spekulationsfrist nach § 23 EStG Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der rückwirkenden Verlängerung der Spekulationsfrist nach § 23 EStG Dr. Norbert Bolz, Richter am FG, Hannover Jahrgang: 2004 . Seite: 313 Vorlagebeschluss des IX. Senats an das BVerfG zur Verfassungswidrigkeit der Verlängerung der Spekulationsfrist BFH-Beschl. v. 16.12.2003 - IX R 46/02, BFH/NV 2004, 412; Az. des BVerfG - 2 BvL 2/04 I. Zur Erinnerung Wir hatten im AktStR 2001, 11, ausführlich über das BMF-Schr. zur Besteuerung privater Grundstücksveräußerungen berichtet . Hierin hatte die FinVerw zur Frage der möglichen Verfassungswidrigkeit der rückwirkenden Verlängerung der Spekulationsfrist keine Stellung genommen. Der BFH hatte verfassungsrechtliche Zweifel an der Rückwirkung geäußert und in einem Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes AdV gewährt . Den Aussetzungsbeschluss hatten wir im AktStR 2001, 263, besprochen. Nunmehr liegt die Entscheidung des BFH in der Hauptsache vor. II. Sachverhalt Der Kl. hatte in 1990 ein EFH erworben. Im Oktober 1997 beauftragte er einen Makler mit dem Verkauf, am 22.4.1999 veräußerte er das Grundstück. Das FA sah hierin ein privates Veräußerungsgeschäft i.S.d. § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 1 EStG und unterwarf den nach § 23 Abs. 3 S. 1 EStG ermittelten Veräußerungsgewinn im ESt-Bescheid 1999 der ESt. Der Einspruch blieb ebenso wie der vom Kläger beim FG gestellte Antrag auf AdV erfolglos. Der daraufhin vom Kläger angerufene BFH setzte den ESt-Bescheid antragsgemäß von der Vollziehung aus. Bei der im Aussetzungsverfahren gebotenen summarischen Prüfung begegne die rückwirkende Verlängerung der Veräußerungsfrist für Grundstücke von zwei auf zehn Jahre schwerwiegenden verfassungsrechtlichen Zweifeln, weil der Gesetzgeber Anschaffungsvorgänge in die Regelung einbezogen habe, für die die Spekulationsfrist nach der alten Fassung des Gesetzes bereits abgelaufen gewesen sei . Nachdem das FG auch die Klage abgewiesen hatte, hat der BFH nunmehr im Revisionsverfahren das Verfahren ausgesetzt und die Sache dem BVerfG gem. Art. 100 Abs. 1 S. 1 GG zur Entscheidung vorgelegt. III. Entscheidung und Begründung Der IX. Senat des BFH verweist darauf, dass im Schrifttum kontrovers diskutiert werde, ob die rückwirkende Verlängerung der Spekulationsfrist von zwei auf zehn Jahre in den Fällen verfassungsgemäß ist, in denen die Spekulationsfrist des § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 Buchst. a EStG a.F. bereits abgelaufen war. Nach der Überzeugung des vorlegenden Senats ist § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 1 EStG i.V.m. § 52 Abs. 39 S. 1 EStG mit dem Grundgesetz nicht vereinbar. Die Regelung bewirke im Streitfall als unzulässige tatbestandliche Rückanknüpfung (unechte Rückwirkung) einen Verstoß gegen den verfassungsrechtlich gebotenen Vertrauensschutz des Kl. i.R.d. von ihm ausgeübten wirtschaftlichen Betätigungsfreiheit (Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 20 Abs. 3 GG). Der Gesetzgeber könne zwar beachtliche Gründe haben, bestehende Rechtslagen zu ändern. Der Bürger könne deshalb nicht generell darauf vertrauen, dass Steuervergünstigungen und steuerliche Freiräume uneingeschränkt auch für die Zukunft aufrechterhalten blieben. Jedoch sei es erforderlich, bei tatbestandlicher Rückanknüpfung in jedem Einzelfall zu prüfen, inwieweit und mit welchem Gewicht das Vertrauen des Stpfl. in die bestehende günstige Rechtslage schützenswert sei und ob die öffentlichen Belange, die eine nachteilige Änderung rechtfertigten, dieses Vertrauen überwiegen würden. Nach Auffassung des IX. BFH-Senats überwiegt im Streitfall der Vertrauensschutz des Kl. das Änderungsinteresse des Gesetzgebers. Denn der Kl. habe mit dem Erwerb des Grundstücks eine wirtschaftlich motivierte Disposition getroffen. Im Zeitpunkt seiner Anlagedisposition (1990) habe die Regelung des § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 Buchst. a EStG a.F. bereits seit 65 Jahren gegolten und demgemäß die Grundlage des vom Kl. durch die Anschaffung betätigten Vertrauens gebildet. Dieses Vertrauen sei auch besonders schutzwürdig. Der Kl. habe mit dem steuerlichen Zugriff des Gesetzgebers in wirtschaftlich bereits eingetretene, bisher nicht steuerbare Wertzuwächse nicht rechnen müssen und habe dies bei seinen Dispositionen daher nicht berücksichtigen müssen. Vielmehr habe er nach Ablauf der (alten) Spekulationsfrist im Jahr 1992 erwarten dürfen, sein Grundstück nunmehr nicht steuerbar veräußern zu können. Nach der damals geltenden Rechtslage habe eine spätere Veräußerung keine Besteuerung mehr nach sich gezogen. In Kenntnis dessen habe der Kl. sein Grundstück bis ins Jahr 1999 behalten. Der BFH meint, dass die öffentlichen Interessen das schutzwürdige Vertrauen des Kl. nicht überwiegen würden. Die rückwirkende Erweiterung des § 23 EStG sei als Maßnahme der Gegenfinanzierung der sich auf Grund des StEntlG 1999/2000/2002 ergebenden Steuerausfälle gedacht gewesen. Die bloße Absicht, staatliche Mehreinkünfte zu erzielen, könne jedoch kein Kriterium des Allgemeinwohls sein, weil dieses Ziel durch jedes, auch durch sprunghaftes und willkürliches Besteuern erreicht würde. Gerade bei wachsendem staatlichen Finanzbedarf sei der Gesetzgeber gehalten, eine gerechte Verteilung der Lasten zu gewährleisten. Dies gelte umso mehr, wenn der Finanzbedarf durch andere - steuersenkende - gesetzgeberische Maßnahmen in vorhersehbarer Weise selbst geschaffen werde. Da die übergangslose Neuregelung das Rechtsstaatsprinzip und das daraus folgende Gebot des Vertrauensschutzes verletze, sei der Gesetzgeber gehalten, eine angemessene Übergangsregelung zu treffen. Er müsse jedenfalls diejenigen Fälle in eine dem schützenswerten Vertrauen des Stpfl. hinreichend Rechnung tragende Übergangsregelung einbetten, in denen - wie im Streitfall - die Spekulationsfrist bereits abgelaufen gewesen sei und die Stpfl. nach altem Recht eine geschützte, gegen den (früheren) Steuerzugriff abgeschirmte Rechtsposition erlangt hätten. IV. Anmerkungen und Beratungshinweise 1. Prozessgeschichte Der 56-seitige BFH-Vorlagebeschluss ist bereits der Zweite an das BVerfG zu diesem Problemfeld, nachdem schon das FG Köln in einem anderen Fall die Vorschrift des § 52 Abs. 39 S. 1 EStG dem BVerfG zur Prüfung vorgelegt hat. Auch das FG Köln ist der Ansicht, die Neuregelung verstoße gegen das verfassungsrechtliche Rückwirkungsverbot. Zum Hintergrund der gerichtlichen Vorlagebeschlüsse: Durch das StEntlG 1999/2000/2002 wurden die Steuersätze gesenkt und das Kindergeld erhöht. Zur Gegenfinanzierung (vom Gesetzgeber vornehm "Verbreiterung der Bemessungsgrundlage" genannt) wurde § 23 EStG neugefasst und hierbei u.a. die Spekulationsfrist bei der Veräußerung von Grundstücken von zwei auf zehn Jahre verlängert. Die hierdurch erwarteten Mehreinnahmen wurden auf 340 Mio. Euro geschätzt . Nach § 52 Abs. 39 S. 1 EStG ist § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 1 EStG erstmals auf Veräußerungsgeschäfte anzuwenden, bei denen die Veräußerung auf einem nach dem 31.12.1998 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrag oder gleichstehenden Rechtsakt beruht. Der Gesetzentwurf wurde - nach erheblichen vorangegangenen Änderungen - am 4.3.1999 vom Bundestag beschlossen. Der Bundesrat stimmte dem Gesetz am 19.3.1999 zu. Das Gesetz wurde am 4.3.1999 ausgefertigt und am 31.3.1999 verkündet. 2. Rückwirkungsproblematik Der BFH folgt der neueren Rspr. des BVerfG, das zwischen der Rückbewirkung von Rechtsfolgen(= grds. unzulässige echte Rückwirkung) und der tatbestandlichen Rückanknüpfung(grds. zulässige unechte Rückwirkung) differenziert . Schwierig wird die Unterscheidung dadurch, dass nach Ansicht des BVerfG die echte Rückwirkung aus zwingenden Gründen des Gemeinwohls ausnahmsweise ebenso zulässig ist wie die unechte Rückwirkung in Ausnahmefällen vom BVerfG als unzulässig erachtet wird . In seinem Vorlagebeschluss knüpft der BFH an diese Unterscheidung an und sieht in der gesetzlichen Neuregelung eine tatbestandliche Rückanknüpfung, die er in diesem Fall für verfassungswidrig hält, weil sie gegen den aus dem Rechtsstaatsprinzip folgenden Vertrauensschutz des Kl. verstoße. 3. Gesetzgeberische Alternativen Der BFH zeigt in seinem Vorlagebeschluss beispielhaft auf, welche Möglichkeiten seiner Ansicht nach dem Gesetzgeber zur Verfügung gestanden hätten, um dem gebotenen Vertrauensschutz Rechnung zu tragen: - Anwendung des neuen Rechts nur auf Anschaffungen nach der Gesetzesänderung. - Anwendung des neuen Rechts nur auf solche Fälle, in denen zum Zeitpunkt der Gesetzesänderung die alte Spekulationsfrist von zwei Jahren noch nicht abgelaufen war. - Anwendung des neuen Rechts nur auf solche Wertveränderungen, die nach der Gesetzesänderung eingetreten sind. - Gewährung einer mehrjährigen Übergangsfrist, nach deren Ablauf erst zu einer rückwirkenden Besteuerung des Veräußerungsgewinns übergegangen wird. 4. Prognose Naturgemäß ist eine Prognose über den Ausgang des Verfahrens beim BVerfG nicht möglich. Ob das oberste deutsche Verfassungsgericht seine sog. "Veranlagungszeitraum-Rechtsprechung", die auf den formalen Ablauf des VZ abstellt, aufgibt , ist schwer einzuschätzen. Gelegenheit hierzu besteht jedenfalls: Denn das FG Köln , das in seinem Vorlagebeschluss eine Veräußerung am 26.2.1999 zu beurteilen hatte, ist zu einer tatbestandlichen Rückanknüpfung deshalb gelangt, weil es von der "Veranlagungszeitraum-Rechtsprechung" des BVerfG ausgegangen ist und dabei die Anwendbarkeit der neueren Rspr. des BVerfG zum Dispositionsschutz , auf die der IX. BFH-Senat seine Vorlage stützt, verneint hat . 5. Gestaltungsempfehlungen Die FinVerw hat sich zu den Vorlagebeschlüssen noch nicht geäußert. Vergleichbare Fälle sollten auf jeden Fall unter Berufung auf den Vorlagebeschluss des BFH offen gehalten werden. Soweit die auf ein entsprechendes Veräußerungsgeschäft entfallende Steuer bereits entrichtet worden ist, kann Aufhebung der Vollziehung beantragt werden. Der BFH ist der Auffassung , dass wegen der von ihm nunmehr angenommenen Verfassungswidrigkeit die Aufhebung der Vollziehung eines Steuerbescheids zur Abwendung wesentlicher Nachteile i.S.d. § 69 Abs. 2 S. 8 HS 2, Abs. 3 S. 4 FGO nötig erscheint. Damit haben Stpfl. die Möglichkeit, in derartigen Fällen die auf den Veräußerungsgewinn entfallende und bereits entrichtete Steuer bis zu einer Entscheidung des BVerfG über die Vorlage des BFH vom FA vorläufig vergütet zu erhalten. Allerdings ist bei einem solchen Antrag zu beachten, dass der vorläufig erstattete Betrag gem. §§ 237 ff. AO i.V.m. § 361 Abs. 2 S. 3 AO, § 69 Abs. 3 S. 3 FGO zu verzinsen ist, wenn das BVerfG der Rechtsauffassung des vorlegenden BFH-Senats nicht folgt und die rückwirkende Verlängerung der Spekulationsfrist für mit der Verfassung in Einklang stehend erachtet . BMF-Schr. v. 5.10.2000 - IV C 3 - S 2256 - 263/00, BStBl I 2000, 1383. BFH-Beschl. v. 5.3.2001 - IX B 90/00, BFH/NV 2001, 703. BFH-Beschl. v. 5.3.2001 - IX B 90/00, BStBl II 2001, 405. Beschl. v. 25.7.2002 - 13 K 460/01, EFG 2002, 1236; Az. des BVerfG - 2 BvL 14/02. BT-Drucks. 14/23 S. 154. BVerfG-Beschl. v. 5.2.2002 - 2 BvR 305/93, 348/93, BVerfGE 105, 17, 40. Vgl. hierzu Bolz, AktStR 2003, 437, 453. So die Einschätzung von Weber-Grellet, Beschlussanmerkung, FR 2004, 361. FG Köln, Beschl. v. 25.7.2002 - 13 K 460/01, EFG 2002, 1236. BVerfG, Beschl. v. 3.12.1997 - 2 BvR 882/97, DB 1998, 653. S. hierzu auch Treiber, DB 2004, 453, 458. Beschl. v. 22.12.2003 - IX B 177/02, DB 2004, 463. So zutreffend Treiber, DB 2004, 453, 458.
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Dr. Norbert Bolz, Richter am FG, Hannover
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Jahrgang: 2004 . Seite: 320
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Die Besteuerung von privaten Spekulationsgeschäften bei Wertpapieren in den VZ 1997 und 1998 ist verfassungswidrig. BVerfG-Urt. v. 9.3.2004 - 2 BvL 17/02, DB 2004, 628 I. Zur Erinnerung Wir hatten im AktStR 2002, 288 über den Vorlagebeschluss des BFH vom 19.3.2002 berichtet, der die Frage der Verfassungsmäßigkeit der Besteuerung von Wertpapierveräußerungsgeschäften zum Gegensta ...
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Joachim Moritz, Richter am BFH, München
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Jahrgang: 2004 . Seite: 328
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Vereinbart eine GmbH mit ihrem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer die Zahlung von Vorschüssen auf eine erst nach Ablauf des Wj fällige Gewinntantieme, so müssen Voraussetzungen und Zeitpunkt der vereinbarten Vorschusszahlungen im Einzelnen klar und eindeutig im Voraus festgelegt werden. Zahlt eine GmbH ihrem Gesellschafter ohne eine entsprechende klare und eindeutige Abmachung einen unverz ...
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Dr. Jörg Grune, Richter am FG, Hannover
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Jahrgang: 2004 . Seite: 331
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Erweiterung der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers gem. § 13 b UStG auf Umsätze, die unter das Grunderwerbsteuergesetz fallen und auf bestimmte Bauleistungen BMF v. 31.3.2004 - IV D 1 - S 7279 - 107/04 (http://www.bundesfinanzministerium.de, Schreiben zur Veröffentlichung im BStBl vorgesehen) I. Zur Erinnerung In AktStR 4/2003 hatt ...
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Dr. Jörg Grune, Richter am FG, Hannover
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Jahrgang: 2004 . Seite: 341
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Zeitpunkt der Vorsteuerberichtigung nach § 15 a UStG für Fahrzeuge, bei denen in der Zeit vom 1.4.1999 bis zum 31.12.2003 der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs.1b UStG gewährt wurde. OFD Magdeburg v. 18.2.2004 - O 7500 - 18 - St 241, n.v. I. Zur Erinnerung In AktStR 4/2003 und 1/2004 hatten wir über die Streichung des § 15 A ...
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Dr. Michael Messner, Notar, RA, FAStR u. FAErbR, Hannover
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Jahrgang: 2004 . Seite: 349
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1. Die für die Bildung einer Rücklage für Ersatzbeschaffung erforderliche Funktionsgleichheit des Ersatzwirtschaftsgutes ist grundsätzlich nur erfüllt, wenn das neue Wirtschaftsgut in demselben Betrieb hergestellt oder angeschafft wird, dem das entzogene Wirtschaftsgut diente. 2. Ausnahmsweise ist die Übertragung stiller Reserven auf Wirtschaftsgüter eines anderen Betriebes des Stpfl. nach ...
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Dr. Norbert Bolz, Richter am FG, Hannover
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Jahrgang: 2004 . Seite: 352
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Einkommensteuerrechtliche Behandlung von ETW für "betreutes Wohnen", Pflegezimmer und Pflegeheime BFH-Urt. v. 30.9.2003 - IX R 9/03, BStBl II 2004, 225 (Fall I) BFH-Urt. v. 30.9.2003 - IX R 7/03, BStBl II 2004, 223 (Fall II) BFH-Urt. v. 30.9.2003 - IX R 2/00, BStBl II 2004, 221 (Fall III) I. Sachverhalte a) Fall I Die Kl. hatten im Fall I in 1995 ei ...
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