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Dirk Krohn, Steueroberamtsrat, Burg/Dithmarschen
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Jahrgang: 2019 . Seite: 211
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1. Auch die Privatnutzung von Taxen unterfällt dem Anwendungsbereich des § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 EStG. 2. Listenpreis i.S.d. § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 EStG ist nur der Preis, zu dem der Stpfl. das Fahrzeug als Privatkunde erwerben könnte. BFH-Urt. v. 8.11.2018 - III R 13/16, BFH/NV 2019, 449 I. Vorbemerkungen 1. Einleitung Die Überlassung eines Kfz a ...
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Dipl.-Finw. (FH) Michael Seifert, Steuerberater, Troisdorf
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Jahrgang: 2019 . Seite: 221
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1. Die Überlassung eines Dienstwagens zur unbeschränkten und selbstbeteiligungsfreien Privatnutzung des Arbeitnehmers ist im Rahmen eines geringfügigen - zwischen Ehegatten geschlossenen - Beschäftigungsverhältnisses (§ 8 Abs. 1 Nr. 1 SGB IV) fremdunüblich. 2. Ein Arbeitgeber wird bei lebensnaher und die unternehmerisc ...
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AktStR: Prof. Dr. Bert Kaminski, Helmut Schmidt Universität - Universität der Bundeswehr Hamburg, 2019 S. 239: Übertragung einer § 6 b EStG-Rücklage in einen anderen Betrieb Übertragung einer § 6 b EStG-Rücklage in einen anderen Betrieb Prof. Dr. Bert Kaminski, Helmut Schmidt Universität - Universität der Bundeswehr Hamburg Jahrgang: 2019 . Seite: 239 Zur PDF-Fassung dieses Beitrages. 1. Eine Rücklage nach § 6 b EStG darf vor der Anschaffung oder Herstellung eines Reinvestitionswirtschaftsguts nicht auf einen anderen Betrieb des Steuerpflichtigen übertragen werden. 2. Ein Veräußerungsgewinn, der in eine Rücklage nach § 6 b EStG eingestellt worden ist, kann in einen anderen Betrieb des Steuerpflichtigen erst in dem Zeitpunkt überführt werden, in dem der Abzug von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Reinvestitionswirtschaftsguts des anderen Betriebs vorgenommen wird (Bestätigung von R 6b.2 Abs. 8 S. 3 EStR). BFH-Urt. v. 22.11. 2018 - VI R 50/16, BFH/NV 2019, 324 I. Vorbemerkung 1. Problemstellung Sowohl die stark standardisierten Vorgaben zur Höhe der AfA von abnutzbaren beweglichen WG als auch insb. die hohen Wertsteigerungen bei Immobilien haben dazu geführt, dass im Betriebsvermögen häufig hohe stille Reserven vorhanden sind. Dies hat zur Folge, dass bei Vermögensübertragungen Regelungen besonderes Interesse finden, die eine Aufdeckung und Besteuerung dieser Reserven vermeiden. Zu nennen sind hier insb. die Übertragungsmöglichkeiten nach § 6 Abs. 3, § 6 Abs. 5 EStG, der Realteilung und dem UmwStG. Diese sind an strenge Voraussetzungen geknüpft und auf Fälle einer Veräußerung nicht anwendbar. Für diese ist vielmehr die Möglichkeit einer Übertragung der stillen Reserven nach § 6 b bzw. § 6 c EStG interessant, die auch auf eine Veräußerung anwendbar sind. Damit wird zwar die Aufdeckung der stillen Reserven nicht vermieden, aber die Möglichkeit der Übertragung auf ein Ersatz-WG geschaffen. 2. Regelungsinhalt des § 6 b EStG Bereits seit dem StÄndG 1964 bietet § 6 b EStG die Möglichkeit, Gewinne aus der Veräußerung bestimmter WG des AV steuerfrei in eine Rücklage einzustellen und diese Rücklage innerhalb von max. vier Jahren steuerfrei auf neu angeschaffte oder hergestellte Ersatz-WG zu übertragen. a) Voraussetzungen § 6 b EStG knüpft an eine Veräußerung an. Dieser Tatbestand ist erfüllt, wenn die Übertragung des (wirtschaftlichen) Eigentums i.S.v. § 39 AO an einem WG auf einen anderen Rechtsträger erfolgt. Dieser Vorgang muss entgeltlich sein. Hingegen scheidet eine Anwendung bei einer Entnahme , einer Schenkung oder dem Ausscheiden aus dem Betriebsvermögen infolge höherer Gewalt aus. Die folgenden Tatbestände sind einer Veräußerung gleichgestellt: Tausch von Betriebsvermögen, Sacheinlagen i.S.v. §§ 5 Abs. 4 und 56 GmbHG, der rückwirkende Ansatz des Vermögens mit dem Teilwert gem. § 6 Abs. 5 S. 4 EStG, Veräußerungsgewinne i.R.e. Betriebsaufgabe i.S.v. §§ 14, 16 und 18 Abs. 3 EStG und Übertragung von WG gegen Minderung der Gesellschaftsrechte , wenn das WG im Sonderbetriebsvermögen bzw. in einem anderen Betriebsvermögen des Gesellschafters mit dem Teilwert angesetzt wird. Ferner setzt die Regelung voraus, dass das im Abs. 1 ausdrücklich genannte, begünstigte Vermögen seit mind. sechs Jahren ununterbrochen zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte eines inländischen Betriebs gehört. Nach § 6 b Abs. 4 Nr. 1 EStG muss die Gewinnermittlung grds. gem. § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG erfolgen. Die Regelung ist jedoch infolge von § 6 c EStG auch auf Einnahme-Überschuss-Rechner sowie Land- und Forstwirte anwendbar, die ihren Gewinn nach Durchschnittssätzen (§ 13 a EStG) ermitteln. Außerdem muss der Vorgang zur Übertragung der stillen Reserven in der Buchführung verfolgt werden können. Dies setzt voraus, dass die wesentlichen Daten für die Anwendung des § 6 b EStG aus der Buchführung ersichtlich sein müssen. § 6 b EStG ist - inzwischen wieder - gesellschafterbezogen anzuwenden. Praxishinweis: Abweichung von der HB Der Abzug von den Anschaffungskosten führt dazu, dass eine Abweichung von der HB vorliegt. Dies setzt gem. § 5 Abs. 1 S. 2 EStG voraus, dass das WG in einem besonderen, laufend zu führenden Verzeichnis aufgenommen wird. Dies ist gem. R 6b.2 Abs. 2 EStR jedoch erst bei Übertragung der Rücklage erforderlich. b) Rechtsfolgen § 6 b EStG gibt dem Stpfl. zwei Möglichkeiten: Der aus bestimmten WG entstehende Veräußerungsgewinn kann von den Anschaffungskosten eines zeitnah erworbenen Ersatz-WG abgezogen werden oder bei einer späteren Reinvestition kann eine zeitlich befristete Rücklage gebildet werden, die mit späteren Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Ersatz-WG verrechnet oder erfolgswirksam aufgelöst werden kann. Gem. § 6 b Abs. 2 EStG ergibt sich der Veräußerungsgewinn aus dem Veräußerungspreis abzüglich Veräußerungskosten und Buchwert des WG im Zeitpunkt der Veräußerung. Die Rücklage ist gem. § 6 b Abs. 3 S. 4 und 5 EStG aufzulösen, wenn stille Reserven auf neu angeschaffte WG übertragen werden oder wenn es nach Ablauf der gesetzlichen Fristen nicht zu einer Übertragung gekommen ist. Gem. § 6 b Abs. 3 S. 5 EStG ist die Rücklage spätestens am Schluss des vierten Wirtschaftsjahres nach dem Wirtschaftsjahr ihrer Bildung gewinnerhöhend aufzulösen. Die nach § 6 b Abs. 3 S. 1 EStG erforderliche Auflösung der Rücklage erfolgt gewinnerhöhend. Hierfür wird nach der sog. Nettomethode (auch direkte Methode genannt) der Rücklagenbetrag mit den Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten des Reinvestitionsguts verrechnet. Nach der (indirekten) Bruttomethode sind dagegen die Abschreibungen von den ungekürzten Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten vorzunehmen und laufend Teilbeträge der Rücklage so aufzulösen, dass eine Gewinnminderung nur i.H.d. AfA-Betrags erfolgt, der sich bei den Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die um die Rücklage gekürzt worden wären, ergäbe. Letzteres Verfahren ist deutlich aufwendiger in der Handhabung. Allerdings führt es zu einer günstigeren Darstellung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage im Vergleich mit der Nettomethode. § 6 b Abs. 1 EStG regelt die Übertragungsmöglichkeiten, wobei die Vorgaben zur ununterbrochenen Zugehörigkeit seit mindestens sechs Jahren zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte zu beachten sind. Veräußerte WG Reinvestitionsgüter Grund und Boden Grund und Boden Aufwuchs auf Grund und Boden Gebäude Aufwuchs auf Grund und Boden Aufwuchs auf Grund und Boden Gebäude Gebäude Gebäude Nur Personenunternehmen: Anteile an KapG Anteile an KapG abnutzbare bewegliche WG Gebäude seit 1.1.2006: Binnenschiffe Binnenschiffe Gem. § 6 b Abs. 6 EStG gilt der Betrag, der nach Abzug der übertragenen stillen Reserven verbleibt, als Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Reinvestitionsguts. Dieser verminderte Betrag bildet die BMG für Absetzungen (auch erhöhte) und Sonderabschreibungen auf das Reinvestitionsgut. Der verminderte Wertansatz ist in der Folgezeit fortzuführen. Die Verminderung gilt dagegen nicht für erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen. Werden die stillen Reserven später nicht auf ein Ersatz-WG übertragen, ist gem. § 6 b Abs. 7 EStG der Gewinn im Jahr der ursprünglichen Bildung zu erhöhen, um so den Stundungseffekt auszugleichen. Hiermit entsteht nachträglich eine höhere BMG, die für jedes volle Wirtschaftsjahr, in dem die Rücklage bestanden hat, um 6 % des Rücklagenbetrages zu erhöhen ist. Beratungshinweis: Bildung bei fehlender Reinvestitionsabsicht unvorteilhaft Vor dem Hintergrund des derzeitigen Zinsniveaus führt die Bildung und anschließende Nichtübertragung der Rücklage auf ein Ersatz-WG zu einer vergleichsweise hohen steuerlichen Belastung. Daher sollte die Rücklage nur gebildet werden, wenn tatsächlich eine spätere Investition beabsichtigt ist. Auf die Gründe für die Nichtvornahme der Investition kommt es nicht an, so dass diese z.B. auch nicht mit einer unerwarteten Beeinträchtigung der Liquidität oder anderen wirtschaftlichen Erwägungen gerechtfertigt werden kann. 3. Übergang zwischen "unterschiedlichen" Betriebsvermögen bei Personengesellschaften § 6 b EStG sieht eine personenbezogene Betrachtung vor. Danach ist zu prüfen, ob die Voraussetzungen zur Anwendung dieser Regelung für jeden Gesellschafter gesondert erfüllt sind. Hieraus hat der BFH die Schlussfolgerung gezogen, dass folgende Übertragungen möglich sind: Zulässig ist die Bildung einer Rücklage gem. § 6 b EStG im Gesamthandsvermögen und deren Auflösung im Sonderbetriebsvermögen oder die Nutzung im Gesamthandsvermögen nach der Veräußerung von Sonderbetriebsvermögen. Bei einem Verkauf von WG zwischen beteiligungsidentischen PersG kann eine Übertragung von stillen Reserven auf das gleiche WG erfolgen, und zwar i.H.d. Umfangs der Beteiligung des Gesellschafters an dieser Gesellschaft. Eine Rücklagenbildung kann auch erfolgen, wenn der bisherige Gesellschafter seine Beteiligung nach der Rücklagenbildung auf seinen Nachfolger überträgt und dieser dann die Beschaffung des WG vornimmt, auf das die Rücklage übertragen wird. Bei einer Realteilung gem. § 16 Abs. 3 S. 2 EStG können bereits bestehende Rücklagen von den Realteilern als Rechtsnachfolger anteilig fortgeführt werden. Scheidet ein Mitunternehmer gegen Sachwertabfindung aus der PersG aus, kann er ab VZ 2002 eine im Gesamthandsvermögen bestehende Rücklage, soweit sie anteilig auf ihn entfällt, zur Reinvestition in einem eigenen Betriebsvermögen mitnehmen. Bei einem Gesellschafterwechsel kann eine § 6b-Rücklage aus der Steuerbilanz der PersG anteilig auf den in der Ergänzungsbilanz des Eintretenden aktivierten Mehrwert übertragen werden. Dies gilt auch für Fälle des § 24 UmwStG. 4. Vom BFH zu beantwortende Rechtsfragen Vor diesem Hintergrund hatte der BFH die folgenden Fragen zu beantworten: Kann eine isolierte Übertragung einer bestehenden Rücklage nach § 6 b EStG auf ein anderes Betriebsvermögen erfolgen oder setzt dies voraus, dass in diesem Betriebsvermögen ein WG vorhanden ist, auf das eine Übertragung erfolgen kann? Ist die Auffassung in R 6b.2 Abs. 8 S. 3 EStR rechtmäßig, dass eine Übertragung auf ein anderes Betriebsvermögen erst erfolgen kann, wenn dort ein WG vorhanden ist, von dessen Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Rücklagenbetrag abgezogen werden kann? II. BFH-Urteil v. 22.11.2018 - VI R 50/16, BFH/NV 2019, 324 1. Sachverhalt Die Eltern des Klägers (S) erzielten im Wirtschaftsjahr 2005/2006 in ihrem landwirtschaftlichen Betrieb einen Gewinn aus dem Verkauf von Grundstücken. Sie bildeten i.H.d. Veräußerungsgewinns eine Rücklage gem. §§ 6 b Abs. 3 S. 1, 6c Abs. 1 S. 1 EStG, die sie nach § 6 c Abs. 1 S. 2 EStG in ihrer Gewinnermittlung gem. § 4 Abs. 3 EStG für das landwirtschaftliche Normalwirtschaftsjahr auf den 30.6.2006 als Betriebsausgabe berücksichtigten. Am 30.12.2006 übertrugen die Eltern des Klägers ihren Betrieb unentgeltlich auf den Kläger, der die Gewinnermittlung durch Einnahme-Überschuss-Rechnung fortführte. Bereits im Jahr 2003 hatten die Eltern des Klägers eine KG gegründet, deren Gesellschaftszweck die Errichtung und Vermietung von Mehrfamilienhäusern war. An dieser waren die Eltern des Klägers zu jeweils 50 % als Kommanditisten beteiligt. Die Komplementär-GmbH war nicht am Gesellschaftskapital der GmbH beteiligt. Die Eltern übertrugen die ursprünglich in ihrem landwirtschaftlichen Betrieb gebildete § 6b-EStG-Rücklage in ihr Sonderbetriebsvermögen bei der KG und wiesen sie dort in ihrer Sonderbilanz auf den 31.12.2006 aus. Im Sonderbetriebsvermögen der KG befand sich ferner ein Grundstück, auf dem die Eltern des Klägers ein Mehrfamilienhaus errichten ließen. Das Gebäude wurde im Juni 2007 fertiggestellt und in der Sonderbilanz der Eltern des Klägers auf den 5.7.2007 bilanziert. Die Rücklage wurde i.v.H. auf die Herstellungskosten des Gebäudes übertragen. Im Juli 2007 übertrugen die Eltern des Klägers aus ihrem Sonderbetriebsvermögen das unentgeltlich an die KG überlassene, mit dem Mehrfamilienhaus bebaute Grundstück auf eine GbR, an der der Kläger und seine Geschwister jeweils zu einem Drittel beteiligt waren. Die GbR übernahm ein im Sonderbetriebsvermögen der Eltern gehaltenes Darlehen und führte die unentgeltliche Überlassung des bebauten Grundstücks an die KG fort. I.R.e. bei der KG durchgeführten Ap erkannte die Prüferin die Rücklage nach § 6 b EStG in der Sonderbilanz der Eltern des Klägers auf den 31.12.2006 nicht an. Das Finanzamt erhöhte daraufhin bei der ESt-Festsetzung für das Streitjahr (2009) die Einkünfte des Klägers aus LuF um die Hälfte des Gewinns aus der Auflösung der Rücklage zzgl. Gewinnzuschlag. Das FG gab der hiergegen nach erfolglosem Vorverfahren erhobenen Klage statt. Das Finanzamt habe die Rücklage zu Unrecht im Betrieb des Klägers aufgelöst. Die Rücklage sei am Schluss des vierten auf ihre Bildung folgenden Wirtschaftsjahres im landwirtschaftlichen Betrieb nicht mehr vorhanden gewesen. Denn die Eltern des Klägers hätten die Rücklage im Jahr 2006 wirksam aus dem landwirtschaftlichen Betrieb in ihr Sonderbetriebsvermögen bei der KG übertragen. Sachverhalt in tabellarisch zusammengefasster Form Jahr 2009 Kläger Erhält von seinen Eltern unentgeltlich zum 30.12.2006 einen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb (Gewinnermittlung gem. § 4 Abs. 3 EStG), in dem im Jahr 2005/2006 eine Rücklage gem. § 6 b Abs. 3 i.V.m. § 6 c Abs. 1 S. 2 EStG gebildet wurde. Zeitgleich übertragen die Eltern diese Rücklage in das Sonderbetriebsvermögen einer KG, an der sie hälftig beteiligt sind. Fertigstellung eines im Sonderbetriebsvermögen der KG befindlichen Sechsfamilienhauses im Juni 2007. Die Eltern ziehen davon den Rücklagenbetrag ab. Im Juli 2007 übertragen sie die KG-Anteile auf ihren Sohn und übertragen Grundstück und Gebäude (einschließlich einer Verbindlichkeit i.H.v. 120.000 EUR) auf eine GbR, an deren Vermögen nur der Sohn und seine Geschwister beteiligt sind. Finanzamt Übertragung der Rücklage auf das Sonderbetriebsvermögen ist nicht zulässig. Folglich ist sie unverändert im Betriebsvermögen des landwirtschaftlichen Betriebs verblieben. Da dort keine Reinvestition erfolgt ist, war die Rücklage 2009 hälftig aufzulösen. Kläger Rücklagenbildung kann auf das Sonderbetriebsvermögen übertragen werden, wenn eine spätere Investition erfolgt. FG Eine Übertragung der Rücklage kann auch schon vor Fertigstellung des Ersatz-WG auf einen anderen Betrieb erfolgen. 2. Entscheidung und Begründung Der BFH hob das Urt. auf und wies die Klage ab. Er begründete das im Wesentlichen wie folgt: Die Rücklage nach § 6 b EStG ist kein WG. Sie kann folglich nicht nach § 6 Abs. 5 S. 1 EStG übertragen werden. Eine Übertragung der § 6b-Rücklage auf unfertige Gebäude vor deren Anschaffung oder Herstellung kommt nicht in Betracht. Ein Veräußerungsgewinn, der in eine Rücklage nach § 6 b EStG eingestellt worden ist, kann in einen anderen Betrieb des Stpfl. erst in dem Zeitpunkt überführt werden, in dem der Abzug von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Reinvestitions-WG des anderen Betriebs vorgenommen wird (Bestätigung von R 6b.2 Abs. 8 S. 3 EStR). III. Praxiskonsequenzen 1. Grundsätzliche Bestätigung der Übertragungsmöglichkeit Obwohl der Senat zugunsten der Auflösung der Rücklage nach § 6 b EStG entschieden hat, bestätigt er durch die vorliegende Entscheidung gleichwohl die Möglichkeit der Übertragung zwischen verschiedenen Betriebsvermögen desselben Stpfl. Dies entspricht der bisherigen Rspr. Bei der Rücklage handelt es sich nicht um ein WG, das nach § 6 Abs. 5 S. 1 EStG übertragen werden kann. Vielmehr liegt die Rechtsgrundlage für die Übertragbarkeit in der gesellschafterbezogenen Anwendung des § 6 b EStG. Folglich muss es möglich sein, diese Rücklage auch in das Sonderbetriebsvermögen oder das Betriebsvermögen einer anderen PersG zu übertragen, soweit wie der Gesellschafter hieran beteiligt ist. 2. Konkretisierung der Übertragungsvoraussetzungen Das FG Münster als Vorinstanz hatte eine Übertragung der Rücklage auch zugelassen, wenn die WG, auf die die Übertragung der Rücklage erfolgen soll, noch gar nicht angeschafft oder hergestellt wurden. Dies hätte - in Abweichung von der Regelung in R 6b.2 Abs. 8 S. 3 EStG - dazu geführt, dass der Stpfl. diese Rücklagen quasi frei auf seine verschiedenen Betriebsvermögen verteilen könnte. Dem tritt der BFH entgegen und lässt eine Übertragung nur zu, wenn das WG, auf das die Übertragung erfolgen soll, bereits vorhanden ist. Dies setzt bei einem herzustellenden WG voraus, dass die Herstellung bereits abgeschlossen ist. Hingegen kann eine Übertragung auf ein noch nicht vollständig hergestelltes WG nicht erfolgen. Vorliegend fehlte es nach den - den BFH bindenden - Feststellungen des FG hieran. Folglich wäre eine Übertragung möglich gewesen, sofern die Stpfl. mit der Übertragung der Rücklage so lange gewartet hätten, bis die Fertigstellung des Gebäudes abgeschlossen war. Beratungshinweis: Genaue Planung erforderlich Die vorliegende Entscheidung zeigt, dass die Übertragung der Rücklage genau geplant werden muss, um deren Nichtnutzung zu verhindern. Daher muss darauf geachtet werden, dass zunächst das WG erworben wird, auf das die Übertragung erfolgen soll, um anschließend die Rücklage zu übertragen. Zugleich ist zu beachten, dass nicht so lange gewartet wird, bis der gesetzlich vorgesehene Reinvestitionszeitraum ( max. vier Jahre ) abgelaufen ist. Dies würde auf Ebene der Gesellschaft zu einer Auflösung der Rücklage führen, bei der diese gebildet wurde. 3. Folgewirkungen der Nichtübertragung Im Urteilsfall ergeben sich gravierende Nachteile, weil die Stpfl. davon ausgegangen sind, dass eine Übertragung in das Sonderbetriebsvermögen erfolgreich vorgenommen wurde. Dies hatte zur Konsequenz, dass keine Übertragung der Rücklage in dem vom Sohn fortgeführten landwirtschaftlichem Betrieb erfolgte. Gesetzliche Voraussetzung der Rücklagenbildung ist deren Nachvollziehbarkeit in der Buchführung bzw. vorliegend in der Einnahme-Überschuss-Rechnung des Stpfl. Da dieser davon ausging, dass die Rücklage sich nicht mehr in seinem Betriebsvermögen befand, ist eine Übertragung unterblieben. Diese hätte in der Form erfolgen müssen, dass die Auflösung der Rücklage als Betriebseinnahme zu erfassen wäre, weil die Rücklage durch die unentgeltliche Übertragung des Betriebs auf ihn übergegangen ist. Aus Sicht des Stpfl. war dies folgerichtig, ging er doch von der Übertragung in das Sonderbetriebsvermögen der KG seiner Eltern aus. Da diese nicht vorlag, ist die Rücklage nicht auf ein Ersatz-WG übertragen worden. Folglich war sie nach Ablauf der max. Laufzeit gewinnerhöhend aufzulösen. Dies führte zu einer entsprechenden Zinsbelastung für den Stpfl. Beratungshinweis: Billigkeitslösung? Der Kläger hatte einen Erlass der auf die Rücklageauflösung entfallenden Steuer im Billigkeitswege gefordert. Diesen hatte ihm weder das FA noch das FG gewährt. Letzteres musste sich hierzu nicht äußern, weil nach seiner Auffassung die Rücklage wirksam in das Sonderbetriebsvermögen der PersG übertragen worden war. Der BFH führt unter Rückgriff auf die allgemeinen Rspr.-Grundsätze aus, dass diese Entscheidung nicht zu beanstanden sei und ein Anspruch auf einen Erlass im Billigkeitswege nicht bestehe. 4. Sonderregelung, gem. § 6 b Abs. 4 S. 2 EStG Nach § 6 b Abs. 4 S. 2 EStG ist die Übertragung des Veräußerungsgewinns bei WG, die zu einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb gehören oder der selbstständigen Arbeit dienen, nicht zulässig, wenn der Gewinn bei der Veräußerung von WG eines Gewerbebetriebs entstanden ist. Damit soll verhindert werden, dass ein gewerblicher Veräußerungsgewinn der GewSt entzogen wird. Hiergegen bestehen m.E. aber systematische Bedenken, denn nach der Rspr. des BFH ist die Überführung eines WG aus einem gewerblichen Betriebsvermögen in das Betriebsvermögen eines landwirtschaftlichen Betriebs zum Buchwert möglich. Dies gilt auch für die GewSt, sodass die in dem WG enthaltenen stillen Reserven auch der GewSt endgültig entzogen werden. Beratungshinweis: Alternative Gestaltung des Sachverhalts Die Übertragung von stillen Reserven, die innerhalb eines Gewerbebetriebs entstanden sind, ist auf Reinvestitionsgüter eines Gewerbebetriebs beschränkt. Dieser kann allerdings das WG anschließend dem freiberuflichen oder land- und forstwirtschaftlichen Betrieb zur Nutzung überlassen oder später auf einen derartigen nicht gewerbesteuerpflichtigen Betrieb übertragen. Bei der Veräußerung eines Gewerbebetriebs im Ganzen gilt diese Einschränkung nicht, da der dabei entstandene Veräußerungsgewinn nicht der GewSt unterliegt. § 6 b Abs. 4 S. 2 EStG schießt über sein Ziel hinaus: Eine Übertragung der stillen Reserven wäre danach auch nicht möglich, wenn gar keine GewSt anfällt. Um dieses nicht sachgerechte Ergebnis zu vermeiden, schränkt der BFH den Wortlaut nicht im Wege einer - m.E. gebotenen - teleologischen Reduktion ein, sondern nimmt eine Einschränkung im Wege der Auslegung vor und legt die seiner Ansicht nach nicht eindeutige Vorschrift aus : Da auf die "Veräußerung von WG eines Gewerbebetriebs" und nicht auf die "Veräußerung eines Gewerbebetriebs" abgestellt werde, sei eher davon auszugehen, dass § 6 b Abs. 4 S. 2 EStG nur die Übertragung von stillen Reserven durch Veräußerung von WG eines laufenden Betriebs einschränken wolle. 5. Zuschlag gem. § 6 b Abs. 7 EStG Der BFH hat sich im vorliegenden Verfahren nicht zu den Zinsen gem. § 6 b Abs. 7 EStG geäußert. Sie sind das wesentliche wirtschaftliche Risiko, wenn eine Rücklage gebildet wird, aber später eine Investition unterbleibt. Dieser Zuschlag beträgt 6 % und ist außerbilanziell für jedes "volle Wirtschaftsjahr", für das die Rücklage bestanden hat, vorzunehmen. Die Höhe dieses Zinssatzes scheint vor dem Hintergrund des derzeitig geltenden Zinsniveaus als nicht unproblematisch. Zu nennen sind: Die Verzinsung gem. § 238 Abs. 1 S. 1 AO. Gem. dem BMF-Schr. v. 14.12.2018 ist für Zeiträume nach dem 1.4.2012 hinsichtlich der Zinsen AdV zu gewähren. Der Zinssatz zur Bestimmung der Pensionsrückstellungen in § 6 a Abs. 3 EStG. Den Zinssatz zur Abzinsung von unverzinslichen Verbindlichkeiten mit einer Restlaufzeit von mehr als 12 Monaten gem. § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG. Beratungshinweis: Rechtsmittel prüfen Gegen ESt-Bescheide, die die Festsetzung eines solchen Gewinnzuschlags enthalten, sollte vorsorglich Einspruch eingelegt werden. Schließlich begegnen dieser Regelung die gleichen verfassungsrechtlichen Bedenken wie den oben genannten. StÄndG 1964, BStBl I 1964, 553 Diese Frist verlängert sich auf sechs Jahre, wenn es sich um neu hergestellte Gebäude handelt und mit der Herstellung vor dem Schluss des vierten auf die Rücklagenbildung folgenden Wirtschaftsjahres begonnen wurde, vgl. § 6 b Abs. 3 S. 3 EStG. BFH-Urt. v. 27.8.1992 - IV R 89/90, BStBl II 1993, 225, Tz. 14 Vgl. BFH-Urt. v. 27.8.1992 - IV R 89/90, BStBl II 1993, 225, Tz. 14 m.w.N. auf die ständige Rspr. des BFH. Dies gilt auch bei einer Betriebsaufgabe und wenn WG des Betriebs- oder Sonderbetriebsvermögens auf den künftigen Nachfolger übertragen werden, der zu diesem Zeitpunkt noch nicht Mitunternehmer dieser Gesellschaft ist. Vgl. R 6b.1 EStR 2012 Zu beachten ist, dass in diesem Fall § 34 Abs. 1 S. 4 EStG die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes ausschließt, wenn § 6 b EStG angewendet wird. Vgl. zu Besonderheiten bei EU- und EWR-Betriebsstätten § 6 b Nr. 2 a EStG und zu einer Erläuterung Kaminski, AktStR 2016, 2 ff. sowie BMF-Schr. v. 7.3.2018 - IV C 6 - S 2139/17/10001:001, 2018/0024866, BStBl I 2018, 309 Vgl. zur Rechtsentwicklung etwa Schießl, § 6 b EStG, in: Blümich, 139. Aufl. 2018, Juni 2017, Rz 31, 34; Marchal, § 6 b EStG, in: Herrmann/Heuer/Raupach, 283. Lieferung April 2017, Rz 25; Strahl, § 6 b EStG, in: Korn, September 2002, Rz 3; Heger, § 6 b EStG, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, 211. Lieferung, August 2010, Rz A 17; Siewert, § 6 b EStG, in: Frotscher, 202. Lieferung, Dezember 2017, Rz 16, 25; Dißars, § 6 b EStG, in: Lademann, Nachtrag 216, Januar 2016, Rz 31 Vgl. auch BFH-Urt. v. 9.9.2010 - IV R 22/07, BFH/NV 2011, 31 Hierbei kommt es auf Wirtschafts- und nicht auf Kalenderjahre an; Rumpfwirtschaftsjahre zählen als volles Wirtschaftsjahr. Der Gewinnaufschlag wird nicht von § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG erfasst, vgl. BFH-Urt. v. 15.3.2000 - I R 17/99, BStBl II 2001, 251 BFH-Urt. v. 25.4.1985 - IV R 83/83, BStBl II 1986, 350 BFH-Urt. v. 25.1.2006 - IV R 14/04, BStBl II 2006, 418 BFH-Urt. v. 9.11.2017 - IV R 19/14, BFH/NV 2018, 487, vgl. hierzu eingehend Kaminski, AktStR 2018, 233 ff. BFH-Urt. v. 22.9.1994 - IV R 61/93, BStBl II 1995, 367, 370 f.; BFH-Urt. v. 23.4.2009 - IV R 9/06, BStBl II 2010, 664 BFH-Urt. v. 13.8.1987 - VIII B 179/86, BStBl II 1987, 782 Vgl. Loschelder, in: Schmidt, EStG, 38. Aufl. 2019, § 6 b Rn 77 FG Münster, Urt. v. 13.5.2016 - 7 K 716/13 E, EFG 2016, 1164 Vgl. die oben unter I.3. genannten Nachweise FG Münster, Urt. v. 13.5.2016 - 7 K 716/13 E, EFG 2016, 1164 Vgl. § 118 Abs. 2 FGO Diese Frist verlängert sich auf sechs Jahre, wenn es sich um neu hergestellte Gebäude handelt und mit der Herstellung vor dem Schluss des vierten auf die Rücklagebildung folgenden Wirtschaftsjahrs begonnen wurde, vgl. § 6 b Abs. 3 S. 3 EStG. BFH-Urt. v. 23.4.2009 - IV R 9/06, BStBl II 2010, 664 Vgl. aus der ständigen Spruchpraxis z.B. BFH-Urt. v. 7.10.2010 - V R 17/09, BFH/NV 2011, 865, Rz 13; BFH-Urt. v. 4.2.2010 - II R 25/08, BStBl II 2010, 663, Rz 11, jeweils m.w.N. BFH-Urt. v. 14.6.1988 - VIII R 387/83, BStBl II 1989, 187 BFH-Urt. v. 30.8.2012 - IV R 28/09, BStBl II 2012, 877 BMF-Schr. v. 14.12.2018 - IV A 3 - S 0465/18/10005-01, BStBl I 2018, 1393 als Reaktion auf den BFH-Beschl. v. 3.9.2018 - VIII B 15/18, BFH/NV 2018, 1279 FG Köln, Vorlagebeschl. v. 12.10.2017 - 10 K 977/17, EFG 2018, 287, anhängig beim BVerfG unter 2 BvL 22/17 Vgl. hierzu den AdV-Beschl. des FG Hamburg, Beschl. v. 31.1.2019 - 2 V 112/18, BB 2019, 425
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Dipl.-Jur. Dr. Ernst-August Ehlers, Ltd. Regierungsdirektor a.D., Rechtsanwalt/Steuerberater, Hamburg
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Jahrgang: 1999 . Seite: 215
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A. Vorbemerkungen I. Regelungsinhalt des § 15 a EStG nach höchstrichterlicher Rechtsprechung Nach § 15 a Abs. 1 EStG dürfen einem Kommanditisten zuzurechnende Verluste weder mit positiven Einkünften aus anderen Gewerbebetrieben noch mit anderen Eink ...
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Karl Friedrich Wendt, Ministerialdirigent a.D., Hannover
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Jahrgang: 1999 . Seite: 225
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A. Vorbemerkung Eine Betriebsaufspaltung wird angenommen, wenn ein bestimmter enger wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen einem Besitzunternehmen und einem Betriebsunternehmen besteht. Ein solcher Zusammenhang ist gegeben, wenn beide Unternehmen sachlich und personell verflochten sind. sachliche Verflechtungsachliche Verflechtung Eine sachliche ...
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Dipl.-Jur. Dr. Ernst-August Ehlers, Ltd. Regierungsdirektor a.D., Rechtsanwalt/Steuerberater, Hamburg
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Jahrgang: 1999 . Seite: 233
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A. Vorbemerkungen Die allgemeine Verwaltungsvorschrift zur Anwendung des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuerrechts (ErbStR) vom 21.12.1998 ist inzwischen abgedruckt in BStBl I, Sonder-Nr ...
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Dr. Norbert Bolz, Richter am FG, Hannover
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Jahrgang: 1999 . Seite: 251
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A. Vorbemerkungen Der Beitrag befaßt sich mit der USt-Befreiung von Vermittlungsleistungen, die sich auf grenzüberschreitende Leistungen beziehen. Der dies regelnde § 4 Nr. 5 UStG wurde mit Wirkung ab 1.1.1980 eingefügt. Er trat an die Stelle der zuvor geltenden Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 3, § 8 Abs. 1 Nr. 5 UStG 1967/1973. Das UStG 1991 änderte die Vorschrift nur reda ...
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Dr. Norbert Bolz, Richter am FG, Hannover
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Jahrgang: 1999 . Seite: 255
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A. Vorbemerkungen Einschaltung von PersGEinschaltung von PersG Aufgrund des Beschlusses des GrS des BFH (BStBl II 1995, 617) können Grundstücksverkäufe einer GbR / Gemeinschaft einem Gesellschafter / Gemeinschafter, der auch eigene Grundstücke veräußert, in der Weise zugerechnet werden, daß unter Einbeziehung der Veräußerung der Gesellschaft ein gewerblicher Grundstückshandel des Gesellschafters entsteht. Wir hatten im AktStR 1996 hierüber ausführl ...
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Dr. Jörg Grune, Richter am FG, Hannover
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Jahrgang: 1999 . Seite: 267
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A. Vorbemerkungen I. Vorabentscheidungsverfahren, Art. 177 EGV In den vergangenen Jahren ist der EuGH vielfältig mit Vorabentscheidungsverfahren aus dem Bereich der USt befaßt worden. Das Vorabentscheidungsverfahren gemäß Art. 177 EGV ist das bedeutsamste Verfahren in Steuersachen ...
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